Artikel 26 Allmänna beskattningsregler

Punkt 1

Punkt 1 uttrycker den princip som avtalet i övrigt vilar på, nämligen att endast hemvistaten har beskattningsrätt till en viss inkomst eller förmögenhet om inte någon artikel uttryckligen ger en annan avtalsslutande stat beskattningsrätt till samma inkomst eller förmögenhet. En följd av denna princip är att hemviststatens beskattningsrätt är underförstådd i övriga artiklar, utom när denna stat ges exklusiv beskattningsrätt. Exempelvis innebär artikel 18 punkt 1 att både hemvistaten och källstaten har beskattningsrätt trots att endast källstatens beskattningsrätt nämns i bestämmelsen (prop. 2007/08:146 s. 47 f.).

Punkt 1 har inte någon motsvarighet i OECD:s modellavtal men samma princip om hemviststatens grundläggande och underförstådda beskattningsrätt ligger till grund även för modellavtalet. Det framgår av OECD:s kommentarer till modellavtalet, särskilt punkt 25.1 av introduktionen samt kommentarspunkterna 6–8, 32.1, 33 och 59 till artiklarna 23 A och 23 B.

Punkt 2

Punkt 2 innehåller en regel subsidiär beskattningsrätt, vanligen kallad subject to tax-regel. Syftet är att förhindra att någon blir helt skattebefriad när avtalet ger exklusiv beskattningsrätt till en annan stat än hemviststaten men denna andra stat på grund av sin interna rätt inte utnyttjar sin beskattningsrätt enligt avtalet. Som framgår av ordalydelsen är bestämmelsen tillämplig endast på den del av inkomsten eller tillgången som inte medtas vid beskattningen i denna andra stat. Bestämmelsen saknar motsvarighet i OECD:s modellavtal.

Skatteverket anser att denna situation ska skiljas från det fallet att källstaten beskattar inkomsten men enligt sin interna rätt beräknar denna till ett lägre belopp än hemviststaten. Ett sådant fall har gällt när inbetalningar till en dansk kapitalförsäkring som ägs av en anställd delvis är skattefria i Danmark. Avtalet innehåller inte några regler om hur källstaten ska beräkna inkomsten. Artikel 26 punkt 2 är inte tillämplig i denna situation (Skatteverkets ställningstagande Dansk ratepension).

Artikel 26 punkt 2 är tillämplig även när sådan pension, livränta eller socialförsäkringsersättning som ska undantas från beskattning i Sverige enligt protokollspunkt VII. a inte beskattas i den utbetalande staten. Protokollspunkten är en del av avtalet. När en inkomst ska undantas från beskattning i Sverige enligt denna punkt har därför beskattningsrätten tillagts annan stat än hemviststaten på det sätt som avses i artikel 26 punkt 2. Protokollspunkten har införlivats i svensk rätt genom 7 § lagen (1996:1512) om dubbelbeskattningsavtal mellan de nordiska länderna som inte hindrar att subject to tax-regeln tillämpas i dessa fall (jämför 6 § första stycket andra meningen samma lag).

Punkt 3

Punkt 3 fyller samma funktion som punkt 2 fast i det rakt motsatta fallet, det vill säga när hemviststaten har exklusiv beskattningsrätt enligt avtalet men på grund av sin interna rätt inte utnyttjar denna beskattningsrätt.

Öresundsbron

Punkt 3 ska tillämpas även när hemviststaten har exklusiv beskattningsrätt enligt punkt 3 eller 4 i protokollspunkt II om Öresundsbron men på grund av sin interna rätt inte utnyttjar denna beskattningsrätt (protokollspunkt XI).