Led i sjukvården

Vad är undantaget som ett led i sjukvården?

Skattefriheten omfattar omsättning av alla varor och tjänster som vårdgivaren tillhandahåller vårdtagaren som ett led i sjukvården (3 kap. 4 § första stycket ML). Det kan gälla hörapparater, kryckor, peruker, proteser och andra hjälpmedel som vårdgivaren mot avgift tillhandahåller patienten. Det kan även gälla särskilt debiterad mat och dryck till patienter på en privat vårdavdelning.

Att varorna och tjänsterna ska tillhandahållas vårdtagaren som ett led i sjukvården framgår också av en dom från Högsta förvaltningsdomstolen. Högsta förvaltningsdomstolen har fastställt ett förhandsbesked där Skatterättsnämnden ansett att medicintekniska tjänster, såsom underhåll och kontroll av medicinteknisk utrustning, inte kan anses omsatta som ett led i sjukvården eftersom de tillhandahölls ett sjukhus och inte vårdtagarna (RÅ 1997 not. 71).

En förutsättning för skattefrihet för varor och tjänster som omsätts som ett led i sjukvården är enligt ML att tillhandahållandet av dessa sker av den som är vårdgivare. Med vårdgivare förstås, enligt Skatteverkets uppfattning, den som tillhandahåller sjukvården.

Mervärdesskattedirektivet

I mervärdesskattedirektivet finns motsvarande undantag för ”transaktioner nära knutna till” sjukhusvård och sjukvård i artikel 132.1 b och 134.

EU-domstolen har behandlat en fråga som gällde tolkningen av undantaget från skatteplikt för transaktioner nära knutna till sjukvård enligt artikel 132.1 b i mervärdesskattedirektivet. Domstolen konstaterade att det inte är fråga om transaktioner som är nära knutna till sjukvård när vårdgivare tillhandahåller telefontjänster och tv-apparater till patienterna eller sängplatser och måltider till patienternas medföljare. Enligt domstolen kan bedömningen bli en annan endast om tjänsterna är väsentliga för att uppnå de behandlingsmål som eftersträvas med sjukvården. Syftet med tillhandahållandet får inte vara att vinna ytterligare intäkter i direkt konkurrens med kommersiella företag som måste betala mervärdesskatt (C-394/04, Ygeia).

EU-domstolen har även ansett att transport av organ och prover till kliniker och laboratorier av en oberoende tredje part inte omfattas av undantaget för sjukvård i artiklarna 132.1 b och c i mervärdesskattedirektivet. En sådan verksamhet kan inte heller undantas som en verksamhet närbesläktad med medicinska tjänster enligt artikel 132.1 b i mervärdesskattedirektivet under följande omständigheter. Den oberoende tredje parten varken kan kvalificeras som ett ”offentligrättsligt organ”, eller kan betecknas som en verksamhet med sociala betingelser som är jämförbara med betingelserna för offentligrättsliga organ såsom ett sjukhus, centrum för medicinsk behandling, centrum för diagnos eller andra i vederbörlig ordning erkända inrättningar av liknande natur (C-334/14, De Fruytier).

Vidare har EU-domstolen ansett att leverans av läkemedel, som en självständig läkare skriver ut inom ramen för öppenvård av cancer, endast kan omfattas av undantaget enligt artikel 132.1 c i mervärdesskattedirektivet om leveransen av läkemedlet i materiellt och ekonomiskt hänseende inte kan skiljas från den huvudsakliga sjukvårdstjänsten (C-366/12, Klinikum Dortmund).

Exempel på undantagets omfattning

Nedan följer en uppräkning av olika bedömningar av när en vara eller tjänst är att anse som ett led i sjukvården eller inte.

Refraktionsanpassningstjänster

Skatteverket anser att refraktionsanpassningstjänster, d.v.s. optikertjänster som utförs i samband med att kunden hämtar beställda glasögon, inte är en prestation som kan avskiljas från tillhandahållandet av glasögonen, d.v.s. kan inte anses ha något självständigt värde. Hela tillhandahållandet ska därför ses som en skattepliktig omsättning av vara, jfr Skatteverkets ställningstagande om ett eller flera tillhandahållanden.

Patienthotell

Vårdgivarens tillhandahållande av kost och logi till öppenvårdspatienter eller sådana anhöriga som av legitimerad personal har bedömts behövas som stöd för patienten, t.ex. genom inskrivning, vid vårdgivarens patienthotell anses som ett led i sjukvården och omfattas därmed av skattefriheten. Detsamma gäller om tillhandahållandet sker enligt remiss från en annan vårdgivare.

Skattefriheten omfattar inte varor och tjänster som vårdgivaren tillhandahåller patienter efter deras fria val, t.ex. varor som säljs från kiosk och cafeteria. Skattefriheten omfattar inte heller varor och tjänster som vårdgivaren tillhandahåller andra än patienterna. Omsättning av serveringstjänster i personalmatsalar inom sjukvården är därför skattepliktig. Likaså utgör annan rumsuthyrning vid patienthotell skattepliktig omsättning av rumsuthyrning enligt 3 kap. 3 § ML. Jämför C-394/04, Ygeia.

Terapihund

Traditionell sjukgymnastik som utförs av en legitimerad sjukgymnast med en terapihund som redskap omfattas i sin helhet av undantaget för sjukvård.

Skatterättsnämnden har ansett att en sjukgymnast som utförde sjukgymnastik med en terapihund som redskap tillhandahöll sjukvård. Terapihunden skulle användas för att på olika sätt motivera patienterna och förmå dem att utföra rörelser och övningar inom ramen för den rehabilitering som sjukgymnastiken syftade till. Nämnden ansåg att med hänsyn till detta fick terapihunden i allt väsentligt anses utgöra ett hjälpmedel i den sjukgymnastik som sökanden tillhandahöll i sin egenskap av legitimerad sjukgymnast (SRN 2012-05-14, dnr 4-11/I).

Tillhandahållande av gummiband

En legitimerad sjukgymnast kan tillhandahålla gummiband i samband med behandlingen av en patient. Gummibanden är i sig inte sjukvård. En förutsättning för att de ska kunna undantas är därför att de tillhandahålls av sjukgymnasten som ett led i behandlingen. Gummibanden ska vara väsentliga och nödvändiga för att uppnå behandlingsmålen, d.v.s. för att skydda, bevara och återställa hälsan hos patienten.

I regel krävs det att sjukgymnasten har gjort en medicinsk diagnos av sjukdomen eller hälsoproblemet hos patienten för att den efterföljande behandlingen ska utgöra sjukvård. Bedömningen måste göras i varje enskilt fall, och sjukgymnasten måste kunna göra sannolikt att gummibanden ingår som ett led i sjukvården. Det räcker inte med att gummibanden skulle kunna användas för patientens tillfrisknande.

Sjukgymnasten kan till exempel styrka behovet genom att visa att hen har gjort en medicinsk bedömning av patientens tillstånd, ordinerat gummibanden och specialanpassat tillhandahållandet utifrån patienten och dennes sjukdom eller skada.

Transporter i s.k. mobil sjukvård

Högsta förvaltningsdomstolen har fastställt ett förhandsbesked, som gällde ett bolag som bedrev s.k. mobil sjukvård på uppdrag av landstinget och köpte in transporttjänster utifrån. Skatterättsnämnden ansåg att sökandebolaget i sin helhet fick anses bedriva sjukvård som är undantagen från skatteplikt. Transporten fick alltså inte brytas ut till beskattning och medföra avdragsrätt (RÅ 1996 ref. 74).

Qigong

Högsta förvaltningsdomstolen har ändrat ett förhandsbesked där Skatterättsnämnden ansett att qigong kunde utgöra sjukvård när den ingick som ett led i en rehabiliteringsverksamhet som bedrevs av legitimerad sjukgymnast i sökandebolaget. Högsta förvaltningsdomstolen ansåg däremot att kurserna i qigong inte kunde ses som ett led i den bedrivna sjukvårdsverksamheten och omfattas därmed inte av skattefriheten. Av domen framgår att patienterna erbjöds att mot särskild avgift till bolaget genomgå kurser i qigong, vilka anordnades av bolaget men leddes av en utomstående danspedagog, som ersattes av bolaget för sina tjänster (RÅ 2003 ref. 5).

Kompletterande information

• Skattefrihetens omfattning för sjukvård.
• Kontroll eller analys av prov.