Avfall och annat material som ska beskattas

Skatt ska betalas för avfall som förs in till eller uppkommer på en anläggning

Avsikten med avfallsskatten är att endast avfall som deponeras ska beskattas. Lagstiftaren har valt att utforma LSA enligt en nettodeponimetod. Det innebär att skatt ska betalas för i princip allt avfall som förs in till en avfallsanläggning eller uppkommer inom en industrianläggning. Den som är skattskyldig får sedan göra avdrag för skatten på avfall som förs ut från anläggningen (jfr prop. 1998/99:84 s. 35 f. och 105). Läs om vilka avdrag som får göras.

Om det vid en avfallsanläggning förekommer både deponering och tillfällig förvaring, s.k. mellanlagring, saknar förvaringstiden betydelse för om det mellanlagrade avfallet är skattepliktigt (jfr prop. 1998/99:84 s. 28).

Avfall och annat material ska beskattas när det förs in till en konventionell anläggning

Avfallsskatt ska betalas för avfall som förs in till en avfallsanläggning som omfattas av 1 § första stycket LSA, en s.k. konventionell avfallsanläggning. Annat material än avfall som förs in till en sådan anläggning jämställs med avfall (2 § LSA). Skatteplikten omfattar alltså inte bara sådant som definitionsmässigt ryms i begreppet avfall, utan allt som förs in till en avfallsanläggning. Det saknar betydelse om den som bedriver verksamhet på anläggningen har köpt in materialet eller tagit emot materialet mot betalning (jfr prop. 1998/99:84 s. 26 och 107).

Material som är avsett att användas på vissa sätt och avfall som är avsett att behandlas på vissa sätt undantas från skatteplikten.

Avfall och annat material ska beskattas när det uppkommer inom en industrianläggning

Avfallsskatt ska betalas för avfall som uppkommer inom en anläggning som omfattas av 1 § andra stycket LSA, en s.k. industrianläggning.

Biprodukter från industriverksamhet är inte alltid avfall

En förutsättning för att ett föremål, ämne eller substans ska betraktas som avfall i lagens mening bör vara att den som bedriver verksamheten inte kan visa en realistisk avsikt att återvinna det i sin verksamhet inom normal lagerhållningstid, t.ex. för energiutvinning. Det ska röra sig om något som verksamhetsutövaren gör sig av med, avser att göra sig av med eller är skyldig att göra sig av med. Biprodukter från den industriella verksamheten som kan säljas eller användas i verksamheten bör alltså inte beskattas (jfr prop. 1998/99:84 s. 30).

Avfall och annat material som är undantaget från beskattning

Skatteplikten omfattar allt som förs in till en konventionell avfallsanläggning respektive allt avfall som uppkommer vid en industrianläggning, enligt 1 § LSA. I 6 § LSA räknas vissa avfall, material och behandlingsformer upp som undantas från skatteplikt.

Eftersom skattskyldigheten inträder när material förs in på avfallsanläggningen, måste det vid den tidpunkten avgöras att det rör sig om något som omfattas av undantagsregeln, för att den skattskyldige inte ska behöva redovisa materialet i deklarationen. En förutsättning är att materialet är avsett att användas för ett visst ändamål. Om det sedan visar sig att avsikten inte fullföljts, utan att materialet i stället tagits om hand på något annat sätt, ska tidigare lämnad deklaration rättas och skatt betalas (jfr prop. 1998/99:84 s. 111).

Rättsfall: undantag från beskattning måste bedömas vid tidpunkten för införseln

Efter det att avfall hade brunnit upp på en avfallsanläggning begärde den skattskyldige omprövning av det tidigare skattebeslutet. Avfallet skulle enligt den skattskyldige användas för fastbränsletillverkning. Den skattskyldige hävdade att avfallet därmed är undantaget från beskattning enligt 6 § första stycket 2 c LSA och inte skulle ha tagits upp till beskattning vid införseln.

Kammarrätten konstaterar följande. Avfall som undantas från skatteplikt enligt 6 § LSA ska inte redovisas i deklarationen. Eftersom skattskyldigheten inträder när material förs in till avfallsanläggningen, måste vid den tidpunkten avgöras att det rör sig om något som omfattas av undantagsregeln, för att den skattskyldige inte ska behöva redovisa materialet i deklarationen. En förutsättning enligt bestämmelsen är att materialet är avsett att användas för visst ändamål. Det ankommer på den skattskyldige att visa att det redan vid tiden för införseln fanns en avsikt att det aktuella materialet skulle användas för ändamål som medför undantag från skattskyldighet. Kammarrätten fann att den skattskyldige inte kunnat visa att det redan vid införseln fanns en avsikt att det nu aktuella materialet skulle användas för ett ändamål som medför undantag från beskattning och avslog överklagandet (KRSU 2016-04-20, mål nr 20-16).

Material som är avsett att användas för driften av en avfallsanläggning eller som förs in utan direkt samband med avfallshanteringen

Avfallsskatt ska inte betalas för material som är avsett att användas för driften av en avfallsanläggning eller som förs in till en sådan anläggning utan direkt samband med avfallshanteringen (6 § första stycket 1 LSA). Regeln gäller bara avfallsanläggningar som avses i 1 § första stycket LSA (jfr prop. 1998/99:84 s. 112).

Undantaget för material som är avsett att användas för driften av en avfallsanläggning avser sådana produkter som är nödvändiga för den dagliga driften av anläggningen och för vilka det är uppenbart att skatt inte ska tas ut. Det rör sig t.ex. om motordrivna fordon och arbetsredskap, drivmedel, material för uppförande eller underhåll av driftsbyggnader, kontorsutrustning och annat förbrukningsmaterial. Lagstiftaren har valt att använda begreppet material i stället för avfall, för att markera att de produkter som omfattas av bestämmelsen regelmässigt inte utgörs av sådant som någon gör sig av med. Om det däremot gäller avfall som undantagsvis kan användas för driften av anläggningen kan den skattskyldige i stället göra avdrag enligt 10 § 2 LSA. (jfr prop. 1998/99:84 s. 111 f.).

Begreppet ”driften av en avfallsanläggning” omfattar inte bottentätning, mellan- eller sluttäckning eller andra konstruktionsarbeten, inte heller stabilisering av askor och liknande. I viss utsträckning kan det finnas rätt att göra avdrag enligt 10 § 3 LSA när material används för sådana ändamål (jfr prop. 1998/99:84 s. 112).

Undantaget för material som förs in på en avfallsanläggning utan direkt samband med avfallshanteringen gäller t.ex. de anställdas eller besökares fordon och andra tillhörigheter (jfr prop. 1998/99:84 s. 112).

Avfall som är avsett att behandlas inom anläggningen

Avfallsskatt ska inte betalas för avfall som är avsett att behandlas på vissa sätt inom anläggningen (6 § första stycket 2–3 LSA).

När LSA infördes omfattade undantagsregeln i 6 § behandlingsformerna kompostering, reaktorbaserad rötning, förbränning och tillverkning av fast lagringsbart bränsle. Gemensamt för dessa behandlingsformer är att avfallet minskar väsentligt i vikt och att de, med undantag av förbränning, regelmässigt resulterar i en slutprodukt som anläggningarna finner avsättning för (jfr prop. 1998/99:84 s. 56). Därefter har även avvattning av avfall, rening av flytande avfall och behandling av flytande avfall i vassbädd undantagits från skatteplikt (jfr prop. 2000/01:31 s. 83).

Kammarrätten har bedömt att väsentlig viktavgång inte utgör en förutsättning för tillämpning av undantaget för avfall som är avsett att inom en anläggning användas för tillverkning av fast lagringsbart bränsle (KRSU 2015-06-29, mål nr 2022-2024-14). En redogörelse för denna dom finns i avsnittet där det redogörs för detta undantag.

Avfall som är avsett att behandlas genom kompostering

Avfallsskatt ska inte betalas för avfall som är avsett att behandlas genom kompostering inom en anläggning (6 § första stycket 2 a LSA). Skatt ska dock betalas för de rester som uppstår efter åtgärden (6 § tredje stycket LSA).

Kompostering är en behandling som innebär biologisk förgasning av organiskt avfall. Den biologiska nedbrytningen sker i en syrerik miljö (s.k. aerob process). Ursprungsmaterialet kan exempelvis vara något av följande:

• gödsel
• latrin
• matrester
• park- och trädgårdsavfall
• avloppsvatten från industrier
• slam från reningsverk
• avfall från livsmedelsindustrin
• restaurang- eller slaktavfall.

Komposteringen kan vara öppen eller reaktorbaserad. De rester som uppkommer efter genomförd kompostering kan användas som insatsmaterial vid framställning av jordförbättringsmedel (jfr prop. 1998/99:84 s. 55).

I förarbetena har det angetts att vissa av de behandlingsformer som undantas från skatteplikt enligt 6 § LSA regelmässigt resulterar i en produkt som anläggningarna finner avsättning för (jfr prop. 1998/99:84 s. 56).

Skatteverket anser att en behandling kan utgöra kompostering enligt 6 § första stycket 2 a LSA även om den resulterar i en slutprodukt som är så förorenad att anläggningen inte finner avsättning för den.

Rättsfall: avyttring utanför anläggningen är inte en förutsättning för undantag

Ett bolag hade fört in hushållsavfall på en anläggning för att kompostera det där. Bolaget använde sedan resterna efter komposteringen för s.k. mellantäckning på anläggningen och redovisade då också skatt för resterna. Kammarrätten konstaterade att det inte närmare utvecklats i förarbetena vad som avsågs med begreppet avsättning. Kammarrätten ansåg att det saknades stöd i lagtexten att inskränka begreppet ”avsättning” i förarbetena till att avse endast avyttringar utanför anläggningen för att sådan skattebefriad kompostering som avses i 6 § LSA ska anses föreligga (KRSU 2009-04-17, mål nr 1917-1918-08).

Rättsfall: kompostering längre än tre år

Högsta förvaltningsdomstolen har ansett att en behandlingsprocess inte förlorar sin karaktär av kompostering endast på grund av att behandlingen pågår under längre tid än tre år (RÅ 2001 ref. 30).

Avfall som är avsett att behandlas genom reaktorbaserad rötning

Avfallsskatt ska inte betalas för avfall som är avsett att behandlas genom reaktorbaserad rötning inom en anläggning (6 § första stycket 2 a LSA). Skatt ska dock betalas för de rester som uppstår efter åtgärden (6 § tredje stycket LSA).

Rötning innebär biologisk förgasning av avfall. Det är fråga om biologisk nedbrytning av organiskt avfall i en syrefattig miljö (s.k. anaerob process). Ursprungsmaterialet kan exempelvis vara

• gödsel
• latrin
• matrester
• park- och trädgårdsavfall
• avloppsvatten från industrier
• slam från reningsverk
• avfall från livsmedelsindustrin
• restaurang- eller slaktavfall.

Med reaktorrötning menas rötning i slutna kärl. Vid reaktorrötning går processen att styra på ett mer omfattande sätt jämfört med t.ex. rötning i rötceller (jfr prop. 1998/99:84 s. 55).

Rättsfall: behandling som utgör reaktorbaserad rötning

Kammarrätten har prövat om en viss rötningsmetod utgjorde sådan reaktorbaserad rötning som undantas från skatt enligt 6 § första stycket 2 a LSA. Avfall placerades då i en tio meter djup grop med en area om 100 x 70 m. Gropen var tätad med lera i botten och på sidorna. Området täcktes med en plastduk. Rötningstiden angavs kunna uppgå till ca sex år. Kammarrätten ansåg att avfallsbehandlingen utgjorde reaktorbaserad rötning och att avfallsskatt därför inte skulle betalas för avfall som var avsett att behandlas inom anläggningen genom den behandlingen (KRSU 2005-02-18, mål nr 3490-03).

Avfall som är avsett att förbrännas inom en anläggning

Avfallsskatt ska inte betalas för avfall som är avsett att förbrännas inom en anläggning (6 § första stycket 2 b LSA). Skatt ska dock betalas för de rester som uppstår efter åtgärden (6 § tredje stycket LSA).

De rester som är skattepliktiga enligt 6 § tredje stycket är i praktiken den aska som uppkommer vid förbränningen (jfr prop. 1998/99:84 s. 113).

Avfall som är avsett att användas för tillverkning av fast lagringsbart bränsle inom en anläggning

Avfallsskatt ska inte betalas för avfall som är avsett att användas för tillverkning av fast lagringsbart bränsle inom en anläggning (6 § första stycket 2 c LSA). Skatt ska dock betalas för de rester som uppstår efter åtgärden (6 § tredje stycket LSA).

Tillverkningen kan ske på olika sätt. Vid vissa anläggningar flisas träavfall. Det förekommer också att avfall torkas, komprimeras och formas till pellets. Både flis och pellets kan lagras under längre tid och avsättas eller användas när det finns behov av energiproduktion, t.ex. så att avfall som uppkommer under sommarhalvåret kan förbrännas under vinterhalvåret (jfr prop. 1998/99:84 s. 55).

Rättsfall: väsentlig viktavgång är inte en förutsättning för undantag

Kammarrätten konstaterar att det av bestämmelsens ordalydelse framgår att det ska vara fråga om tillverkning som resulterar i ett fast lagringsbart bränsle. Kammarrätten gjorde följande bedömning. Även om begreppet ”fastbränsletillverkning” skulle kunna anses omfatta ett krav på att tillverkningen ska innebära en viktavgång i avfallet, kan det inte utläsas av bestämmelsen att viktavgången ska ha en väsentlig omfattning. Trots att en tillämpning av bestämmelsen utan krav på väsentlig viktavgång innebär ett avsteg från den annars tillämpade nettodeponimetoden, kan det inte sägas att lagtextens innebörd därmed blir orimlig. Något annat har inte framkommit än att den i målet aktuella tillverkningen, som omfattar såväl trä som papper, innebär en viss fuktavgång i materialet. Mot den bakgrunden, och på de skäl förvaltningsrätten i övrigt anfört, fann kammarrätten att den i målet aktuella verksamheten utgör sådan tillverkning av fast lagringsbart bränsle som avses i 6 § första stycket 2 c LSA. Avfallet som använts vid denna tillverkning är därmed undantaget från skatteplikt. Förvaltningsrätten anförde bl.a. följande. Det kan inte utläsas av förarbetena till LSA att lagstiftaren ställt något krav på omfattningen av bearbetning av avfallet för att det ska anses som tillverkning. I normalt språkbruk får det med tillverkning anses avses en förädling eller bearbetning av råvaran/råvaror i syfte att tillskapa något som kan anses vara en annan produkt än det var innan. Mot den bakgrunden samt att bolaget har avsättning för sin produkt kan den bearbetning som bolaget gör av aktuellt material med sönderdelning genom krossning, anses utgöra tillverkning i den mening som avses i 6 § första stycket 2 c LSA (KRSU 2015-06-29, mål nr 2022-2024-14).

Avfall som är avsett att avvattnas eller renas inom en anläggning

Avfallsskatt ska inte betalas för avfall som är avsett att avvattnas inom en anläggning (6 § första stycket 2 d LSA). Avfallsskatt ska inte heller betalas för flytande avfall som är avsett att renas inom en anläggning (6 § första stycket 2 e LSA). Detta gäller endast om det vatten som avgår från behandlingen inte deponeras inom anläggningen (6 § andra stycket LSA). Avfallsskatt ska betalas för de rester som uppstår efter att avvattningen eller reningen genomförts (6 § tredje stycket LSA).

En förutsättning för att undanta avvattning av avfall och rening av flytande avfall från beskattning måste vara att det på anläggningen är ordnat så att det renade eller avskilda vattnet inte deponeras inom anläggningen. Det finns olika tekniska lösningar som detta kan åstadkommas genom, och regeringen fann inte skäl att göra någon närmare reglering i lagtexten. Det bör t.ex. räcka med att en avvattningsanläggning är utformad så att det avskilda vattnet leds direkt till det kommunala avloppsnätet. Andra lösningar kan vara att hanteringen också innefattar mellanliggande reningssteg eller utjämningsdammar (jfr prop. 2000/01:31 s. 62 och 83).

Flytande avfall som inom en anläggning är avsett att behandlas i vassbädd

Avfallsskatt ska inte betalas för flytande avfall som är avsett att behandlas i vassbädd inom en anläggning (6 § första stycket 3 LSA). Detta gäller endast om det vatten som avgår från behandlingen inte deponeras inom anläggningen (6 § andra stycket LSA).

En förutsättning för undantag från skatteplikt är att det på anläggningen är ordnat så att det renade eller avskilda vattnet inte deponeras inom anläggningen. Det bör räcka med att t.ex. en avvattningsanläggning är utformad så att det avskilda vattnet leds direkt till det kommunala avloppsnätet. Olika tekniska lösningar är dock möjliga (jfr prop. 2000/01:31 s. 59 och 62).

Processtiden är lång, endast en liten del blir kvar efter behandlingen och det är svårt att bedöma när behandlingen är avslutad. Därför finns det inte någon regel om skatt på rester efter att åtgärden genomförts (jfr prop. 2000/01:31 s.59).