Vad ingår i underlaget för SLP?

Skattesatsen

SLP betalas med 24,26 procent på ett särskilt beräknat beskattningsunderlag (1 § SLPL).

Hur beräknas underlaget för SLP?

Underlaget för SLP ska beräknas varje beskattningsår enligt ett särskilt avräkningsförfarande (2 § SLPL) som den uppkomna skillnaden mellan summan av plusposter och summan av minusposter.

Plusposter:

1. avgift (premie) för en tjänstepensionsförsäkring
2. avsättning (överföring) till en pensionsstiftelse
3. ökning av en avsättning i balansräkningen under rubriken Avsatt till pensioner enligt tryggandelagen eller i en sådan delpost som avses i 8 a § TrL
4. utbetalda pensioner som inte utgår enligt lag eller på grund av tjänstepensionsförsäkring
5. utgiven (lämnad) ersättning för av annan övertagen pensionsutfästelse
6. överföring eller betalning till ett utländskt tjänstepensionsinstitut enligt ett sådant avtal om tjänstepension som uppfyller villkoren för avdragsrätt i 28 kap. 2 § andra stycket eller 3 § IL.

Minusposter:

7. gottgörelse (ersättning) från en pensionsstiftelse
8. ersättning enligt ett avtal om tjänstepension från ett sådant utländskt tjänstepensionsinstitut som avses i 28 kap. 3 § IL
9. minskning av en avsättning i balansräkningen under rubriken Avsatt till pensioner enligt tryggandelagen eller i en sådan delpost som avses i 8 a § TrL
10. 85 procent av en avsättning i balansräkningen under rubriken Avsatt till pensioner enligt tryggandelagen eller i en sådan delpost som avses i 8 a § TrL vid beskattningsårets ingång multiplicerad med den genomsnittliga statslåneräntan under kalenderåret närmast före ingången av beskattningsåret, dock lägst 0 procent
11. erhållen ersättning för övertagen pensionsutfästelse )
12. negativt belopp som uppkommit föregående beskattningsår.

Den uppräkning som görs i lagrummet är uttömmande (RÅ 2000 not. 54).

Innebörden av bestämmelsen om hur underlaget ska beräknas

För pensionsutfästelser som tryggas ska SLP betalas vid tryggandet. För pensionsutfästelser som inte tryggas ska SLP betalas när arbetsgivaren betalar ut pensionen.

Med tryggad pensionsutfästelse avses en pensionsutfästelse som arbetsgivaren säkerställer genom

• premie (avgift) till en tjänstepensionsförsäkring
• överföring till en pensionsstiftelse
• avsättning i balansräkningen enligt tryggandelagen
• överföring till ett tjänstepensionsinstitut som likställs med pensionsstiftelse
• betalning till ett utländskt tjänstepensionsinstitut när tjänstepensionsavtalet är jämförbart med pensionsförsäkring.

När det gäller pensioner som tryggats i egen regi ökar underlaget för SLP också när pensionen betalas ut. Underlaget för SLP ska dock minskas med den gottgörelse som lämnas från en pensionsstiftelse eller ett utländskt tjänstepensionsinstitut och den minskning av avsättning i balansräkningen som utbetalningen av pensionen kan medföra. Underlaget för SLP påverkas om arbetsgivaren byter tryggandeform. Exempelvis ökar en premie till en tjänstepensionsförsäkring underlaget vid byte av tryggandeform från en avsättning i balansräkningen till försäkringstryggande och den minskning av avsättningen som bytet kan innebära minskar underlaget. Utformningen av bestämmelsen om hur underlaget för SLP ska beräknas innebär alltså att SLP på utfäst tjänstepension i princip betalas en gång.

Även om pensionsutfästelsen är säkerställd på ett sätt som inte är avdragsgillt (s.k. direktpension) ska SLP betalas om avsättningen i balansräkningen är enligt tryggandelagen. Om avsättningen i balansräkningen inte är enligt tryggandelagen ska SLP i stället betalas när pensionen betalas ut. Detta gäller även om förmånerna har tjänats in före ikraftträdandet av SLPL.

Det är den arbetsgivare hos vilken tjänstepensionen har tjänats in som betalar SLP eftersom en lämnad ersättning vid överföring av en pensionsutfästelse ska påverka underlaget.

Underlaget påverkas även om avdrag inte medges

SLP ska betalas oavsett om arbetsgivaren får avdrag eller inte för kostnaden för att trygga pensionsutfästelsen (prop. 1990/91:166 s. 45 och prop. 1997/98:146 s. 49). Har arbetsgivaren t.ex. betalat en premie för en tjänstepensionsförsäkring med ett belopp som överstiger det maximala avdraget enligt huvud- eller kompletteringsregeln i 28 kap. IL och därmed endast fått avdrag för en del av sin tryggandekostnad ska underlaget till SLP ändå öka med hela premien. SLP ska dras av även om arbetsgivaren inte får avdrag för pensionskostnaden som ligger till grund för SLP.

Exempel: hur underlaget för SLP beräknas

En arbetsgivare har utfäst pension till de anställda. Premier för tjänstepensionsförsäkringar betalas med 200 000 kr under beskattningsåret 2018. Dessutom tryggar arbetsgivaren pensionsåtaganden enligt allmän pensionsplan genom avsättning i balansräkningen enligt tryggandelagen. Avsättningen vid utgången av beskattningsåret uppgår till 500 000 kr. Vid ingången av året uppgick avsättningen till 400 000 kr. Under 2018 betalar arbetsgivaren ut pensioner med 50 000 kr.

Negativt underlag för SLP

Vid beräkning av underlaget för SLP kan i vissa fall ett negativt underlag uppkomma. Det negativa beloppet får dras av från underlaget närmast följande beskattningsår (2 § första stycket l SLPL).

Ett negativt underlag får inte överföras till en annan arbetsgivare, t.ex. i samband med övertagande av pensionsutfästelse vid överlåtelse av näringsverksamhet. Det får inte heller överföras till annat företag i samma koncern. Vid en fusion får däremot ett negativt underlag överföras till det övertagande företaget.

Om ett negativt underlag kvarstår när en arbetsgivare upphör att existera, exempelvis vid upplösning genom likvidation, faller rätten att dra av underskottet bort. Det finns heller inte någon möjlighet till återbetalning av SLP motsvarande det negativa underlaget.

Rättsfall: utjämning av pensionskostnader enligt allmän pensionsplan påverkar inte underlaget

Vissa allmänna pensionsplaner innehåller bestämmelser om utjämning av pensionskostnader mellan olika arbetsgivare. Högsta förvaltningsdomstolen har slagit fast att avgifter som en arbetsgivare betalar eller ersättningar som en arbetsgivare får enligt ITP-planens bestämmelser om utjämning av pensionskostnader mellan olika arbetsgivare, inte ska ingå vid beräkningen av underlaget för SLP (RÅ 2004 ref. 67).

Underlaget beräknas enligt bokföringsmässiga grunder

Vid beräkning av underlaget för SLP ska bokföringsmässiga grunder tillämpas (2 § femte stycket SLPL).

Rättsfall: en pensionsförsäkringspremie ska öka underlaget samma beskattningsår den ska dras av

Pensionsförsäkringspremier ska ingå i underlaget för SLP för det beskattningsår under vilket premiebetalningen ska dras av (HFD 2011 not. 42).

Rättsfall: en pensionsförsäkringspremie för en kommun ska öka underlaget samma beskattningsår den betalas

Högsta förvaltningsdomstolen har gjort bedömningen beträffande ett skattesubjekt som inte är skattskyldigt till inkomstskatt (kommun) att löneskattens nära anslutning till bestämmelserna i 28 kap. IL innebär att beskattningstidpunkten ska inträffa först när premien betalas trots att det kan vara god redovisningssed att skuldföra kostnaden för pensionsutfästelsen vid en tidigare tidpunkt (RÅ 2002 not. 212).

När underlaget ska öka för en arbetsgivare som bedriver blandad verksamhet

Skatteverket anser att en arbetsgivare som bedriver både verksamhet med avdragsrätt för pensionskostnader och verksamhet utan sådan avdragsrätt (blandad verksamhet) ska räkna med pensionsförsäkringspremier i underlaget till SLP enligt följande:

• Pensionsförsäkringspremier som avser personal som arbetar i den verksamhet där det finns avdragsrätt för premier ska ingå i underlaget för det beskattningsår under vilket premiebetalningen ska dras av.
• Pensionsförsäkringspremier som avser övrig personal ska tas med i underlaget det beskattningsår premierna betalas.

Läs mer i Skatteverkets ställningstagande Tidpunkten för skattskyldigheten för SLP på premie för pensionsförsäkring.