Redovisning av nedsättning av priset, kundförlust m.m.

Nedsättning av priset

Priset på en vara eller en tjänst kan minska av olika anledningar. Det kan röra sig om en utgiven bonus eller en rabatt. Prisnedsättningen kan också bero på fel i levererad vara, bristande kvalitet i utförd tjänst eller på annan omförhandling av ett avtal m.m. När den skattskyldige redan redovisat utgående mervärdesskatt och beskattningsunderlaget minskat på grund av nedsättningen av priset får han eller hon minska den utgående skatten med ett belopp som motsvarar mervärdesskatten på nedsättningen (13 kap. 24 § första stycket ML).

Ändringen ska göras för den redovisningsperiod under vilken nedsättningen enligt god redovisningssed bokförts eller borde ha bokförts (13 kap. 25 § första stycket ML).

Om den som redovisat den utgående skatten har överlåtit sin verksamhet är det i stället övertagaren som får göra ändringen. (13 kap. 24 § andra stycket ML)

En ändring på grund av nedsättning av priset som uppkommer efter att den skattskyldige försatts i konkurs ska redovisas av konkursgäldenären. Ändringen ska redovisas för den redovisningsperiod under vilken konkursbeslutet meddelats (13 kap. 25 § andra stycket ML).

Minskning av den utgående skatten på grund av nedsättning av priset ska grundas på en kreditnota (13 kap. 25 § fjärde stycket ML).

Rättsfall: C-86/99, Freemans

Fråga om tidpunkten för nedsättning av beskattningsunderlaget när rabatt lämnas som krediterats en kunds konto har behandlats av EU-domstolen. Vid försäljning på postorder lämnade säljaren en rabatt till kunder som hade köpt varor för eget bruk. Rabatten erhölls då kunden lämnade månatliga avbetalningar för varan. Rabatten tillgodofördes kunden genom att kundens konto hos leverantören krediterades. Beskattningsunderlaget utgjordes av katalogpriset minus rabatten när denna togs ut från kontot eller på annat sätt användes av kunden (C-86/99, Freemans).

Exempel: Bonuskuponger – rabatt på framtida inköp

Bonuskuponger som beräknas på en kunds tidigare inköp och som endast ger kunden rätt till rabatt på framtida inköp, får minska beskattningsunderlaget i den redovisningsperiod under vilken bonuskupongerna faktiskt används. Det är först i den redovisningsperioden som den faktiska kostnaden uppstår (jfr KRNJ 2009-09-11, mål nr 495−497-09).

Kundförlust

Om en förlust på en fordran uppkommer och den skattskyldige tidigare har redovisat utgående skatt, får den utgående skatten minskas med ett belopp som motsvarar mervärdesskatten på förlusten (13 kap. 24 § första stycket ML).

Ändringen ska göras för den redovisningsperiod under vilken kundförlusten enligt god redovisningssed bokförts eller borde ha bokförts (13 kap. 25 § första stycket ML). Detta innebär att avdraget ska göras i deklarationen för den redovisningsperiod under vilken förlusten har konstaterats.

Om den som redovisat den utgående skatten har överlåtit sin verksamhet är det i stället övertagaren som får göra ändringen (13 kap. 24 § andra stycket ML).

En ändring som avser en kundförlust som uppkommer efter att den skattskyldige försatts i konkurs ska göras av konkursgäldenären. Ändringen ska redovisas för den redovisningsperiod under vilken konkursbeslutet meddelats (13 kap. 25 § andra stycket ML).

Skuldsanering

Skuldsanering innebär en möjlighet för en gäldenär att genom ett beslut av KFM (eller domstol) helt eller delvis befrias från ansvar för betalning av sina skulder.

När en kund har fått ett beslut om skuldsanering kan säljaren enligt Skatteverkets uppfattning sätta ned sin utgående skatt i motsvarande grad som ersättningen sätts ned på grund av beslutet. Säljaren behöver inte utfärda en kreditfaktura (konstaterad kundförlust). Nedsättningen av den utgående skatten ska redovisas i den period beslutet om skuldsanering är fattat.

Ackord

Ackord förekommer i två former, underhandsackord och offentligt ackord. Underhandsackord är en uppgörelse mellan en gäldenär och en eller flera borgenärer enligt vanliga avtalsrättsliga principer. En förhandling om offentligt ackord utgör ett särskilt förfarande inom rekonstruktionsförfarandet. Förutom vid företagsrekonstruktion kan offentligt ackord förekomma även under ett konkursförfarande. Det senare är dock ovanligt.

Offentligt ackord och affärsmässigt underhandsackord

När en borgenär drabbas av en kundförlust på grund av ett offentligt ackord eller ett ackord som har beviljats av affärsmässiga skäl, har borgenären rätt att minska sin fordran i räkenskaperna och att minska tidigare redovisad utgående skatt i motsvarande mån.

Om borgenären redovisar mervärdesskatt enligt bokslutsmetoden behöver det förlorade beloppet inte tas med bland utestående fordringar vid mervärdesskatteredovisningen för den sista redovisningsperioden för beskattningsåret.

Den vinst som gäldenären gör när ett ackord beviljas behöver inte medföra minskning av tidigare avdragen ingående skatt, om ackordet har beviljats av affärsmässiga skäl eller om det är fråga om ett offentligt ackord (jfr RÅ 1963:48).

Inte affärsmässigt underhandsackord - intressegemenskap

Har en borgenär skrivit ned sin fordran på en gäldenär, med vilken borgenären är i intressegemenskap och kan det antas att detta har haft sin grund i intressegemenskapen, får inte något avdrag för förlusten ske. Ett sådant förhållande kan föreligga om övriga borgenärer med fordran av betydelse inte har gjort motsvarande nedskrivning eller gäldenären uppenbarligen inte är på obestånd.

Rättsfall: Underhandsackord – kreditnotor utfärdas

I ett rättsfall hade en bilåterförsäljare två huvudleverantörer som genom ett underhandsackord satte ned sina varufordringar på återförsäljaren. Leverantörerna hade i samband med underhandsackordet skickat kreditnotor till återförsäljaren. Deras fordringar motsvarade 94 procent av samtliga oprioriterade fordringar. Återförsäljaren ansågs skyldig att återföra tidigare avdragen ingående skatt på de avskrivna beloppen (RÅ 1988 ref. 102).

Rättsfall: Efterskänkande av fordran

Av ett förhandsbesked framgår att en fordran som en leverantör efterskänkt är att likna vid ett finansiellt tillskott som inte medför någon korrigering av säljarens tidigare redovisade utgående skatt. Bakgrunden var följande. En mekanisk verkstad som tillverkade konsumentkapitalvaror, marknadsförde sina produkter via självständiga återförsäljare. Av deras produktsortiment utgjorde verkstadsföretagets produkter den dominerande andelen. En av återförsäljarna kom i ekonomiska svårigheter. Återförsäljarens ekonomiska läge var så prekärt att ett offentligt ackord inte kunde genomföras av tidsskäl, varför verkstadsföretaget beslöt tillskjuta ett visst belopp till återförsäljaren genom att skriva ned sina fordringar med samma belopp (RSV/FB Im 1985:3).

Företagaren får inte full ersättning för rot- eller rutarbete

En privatperson har rätt till skattereduktion med viss del på arbetskostnaden (inklusive mervärdesskatt) när en företagare utför rot- eller rutarbete) åt privatpersonen. När kunden betalat sin del av fakturan enligt gällande regler för rot eller rut kan företagaren ansöka om ersättning för resten av fakturabeloppet (arbetskostnaden) från Skatteverket. Ansökan ska ha kommit in till Skatteverket senast den 31 januari året efter det beskattningsår då arbetet betalades. En för sent inkommen ansökan berättigar inte till någon ersättning från Skatteverket.

Ansökan om ersättning lämnas för sent

En företagare (säljare) som inte ansöker om ersättningen från Skatteverket inom föreskriven tid får alltså ingen utbetalning från Skatteverket. När köparen, som fullgjort sina åtaganden, inte betalar den del som skulle ha ersatts av Skatteverket om ansökan lämnats i tid, får säljaren inte ersättning från vare sig Skatteverket eller köparen för viss del av det fakturerade beloppet.

Det är mervärdesskatterättsligt inte fråga om en kundförlust. Skatteverket anser dock att under angivna förutsättningar kan den utgående skatten sänkas med stöd av 7 kap. 3 c § ML, eftersom det är fråga om en slags subvention från tredje man som faktiskt uteblir. Då säljaren enligt lag inte kan erhålla den delen av ersättningen från tredje man har säljaren rätt att sänka den utgående skatten med det belopp som motsvarar mervärdesskatten på den ersättning som faktiskt uteblir. Skatteverket kan med stöd av 13 kap. 28 § ML inte ställa krav på någon kreditnota. Korrigeringen ska ske i den redovisningsperiod när förlusten anses definitiv.

Villkoren för skattereduktion är inte uppfyllda

Om villkoren för skattereduktion inte är uppfyllda kan företagaren inte få någon ersättning från Skatteverket även om företagaren ansöker i rätt tid. Någon möjlighet att få nedsättning av den utgående skatten i dessa fall finns inte.

Återtagande av en vara

Återtagande av en vara med stöd av äganderättsförbehåll enligt konsumentkreditlagen eller lagen om avbetalningsköp mellan näringsidkare m.fl. betraktas inte som en omsättning. Återtagandet får i stället ses som det sista ledet i den ursprungliga försäljningen.

Om en vara återtas enligt nämnda lagar får säljaren minska beskattningsunderlaget med det belopp som han eller hon vid avräkningen tillgodoräknar köparen för den återtagna varans värde. Detta gäller under förutsättning att säljaren kan visa att köparen helt har saknat rätt till avdrag eller återbetalning enligt 10 kap. 9 eller 11–13 §§ ML för ingående skatt för den inköpta varan (7 kap. 6 § tredje stycket ML). För att dessa regler ska bli tillämpliga måste det vara fråga om ett återtagande. Om säljaren förmår köparen till en frivillig uppgörelse och avräkningen görs i form av ett köp ska transaktionen behandlas som ett köp (RÅ 1986 ref. 86).

Köparen har avdragsrätt

Ett återtagande av en vara från en köpare som har haft rätt till avdrag för eller rätt till återbetalning av ingående skatt berör inte skatteredovisningen hos vare sig säljaren eller köparen.

Exempel: Köparen har avdragsrätt

Ett bilföretag säljer en lastbil till ett åkeri på avbetalning enligt lagen om avbetalningsköp mellan näringsidkare. Säljaren redovisar utgående skatt på hela beloppet vid försäljningen och köparen drar av motsvarande belopp som ingående skatt. Efter ett antal år slutar köparen att betala. Restskulden till säljaren är då 200 000 kr (inklusive mervärdesskatt). Säljaren återtar lastbilen och värderar den till 50 000 kr (exklusive mervärdesskatt). Säljaren har dock inte rätt att reducera den utgående skatten på det förlorade beloppet.

Köparen saknar avdragsrätt

Om säljaren tidigare har redovisat utgående skatt och beskattningsunderlaget minskas enligt 7 kap. 6 § ML, får den utgående skatt minskas med ett belopp som motsvarar mervärdesskatten på det belopp som säljaren vid avräkningen tillgodoräknar köparen för varans värde (13 kap. 24 § första stycket ML).

Ändringen ska göras för den redovisningsperiod under vilken nedsättningen enligt god redovisningssed bokförts eller borde ha bokförts (13 kap. 25 § första stycket ML).

Exempel: Köparen saknar avdragsrätt

Ett dataföretag säljer en avancerad datautrustning till en tandläkarpraktik på avbetalning enligt lagen om avbetalningsköp mellan näringsidkare. Säljaren redovisar utgående skatt på hela beloppet vid försäljningen. Köparen saknar dock avdragsrätt för den ingående skatten. Efter ett antal år slutar köparen att betala. Restskulden till säljaren är då 200 000 kr (inklusive mervärdesskatt). Säljaren återtar datautrustningen och värderar den till 62 500 kr (inklusive mervärdesskatt). Säljaren har rätt att reducera den utgående skatten med 12 500 kr (20 % x 62 500 kr) med stöd av 7 kap. 6 § tredje stycket ML samt 27 500 kr som belöper på det förlorade beloppet (20 % x 137 500 kr). Sammanlagt får den utgående skatten reduceras med 40 000 kr.

Återtagande av vara vid överlåtelse av verksamhet

Vid återtagande av en vara efter att någon har tagit över verksamheten eller del av verksamheten från den som redovisat den utgående skatten ska den som tagit över verksamheten redovisa ändringen (13 kap. 24 § andra stycket ML). Ändringen ska göras för den redovisningsperiod under vilken återtagandet av varan enligt god redovisningssed har bokförts eller borde ha bokförts (13 kap. 25 § första stycket ML).

Återtagande av vara vid konkurs

Vid återtagande av en vara efter säljarens konkurs ska den minskning av beskattningsunderlaget som får göras enligt 7 kap. 6 § tredje stycket ML göras i konkursgäldenärens redovisning. Ändringen ska göras i deklarationen för den period under vilken konkursbeslutet för säljaren meddelades (13 kap. 25 § andra stycket ML).

Fordran efter återtagandet av varan

Om säljaren efter återtagandet fortfarande har en fordran på köparen och det konstateras att denna fordran är förlorad, har säljaren en kundförlust, vilket ger en rätt att reducera den utgående skatten som belöper på det förlorade beloppet.

Justering av utgående skatt – reservregeln

Om beskattning har skett i enlighet med reservregeln och förvärvaren senare visar att han eller hon påförts mervärdesskatt i ett annat EU-land på grund av förvärvet har denne rätt att göra en justering av sin redovisning (2 a kap. 6 § andra stycket ML och 13 kap. 25 a § ML). Bestämmelsen motsvaras av artikel 41 andra stycket i mervärdesskattedirektivet.

Elektroniska tjänster

Om skatten redovisats enligt 4 § lagen om särskilda ordningar för telekommunikationstjänster, radio- och tv-sändningar och elektroniska tjänster ska ändring av den utgående skatten göras i den ursprungliga redovisningsperioden. Detsamma gäller om redovisning skett enligt motsvarande bestämmelser i ett annat EU-land (13 kap. 25 § tredje stycket ML).

Kompletterande information

Beskattningsunderlag prisnedsättningar och rabatter

Beskattningsunderlag kundförlust

Redovisning enligt särskilda ordningar