Värdering av finansiella instrument som är lagertillgångar

Finansiella instrument som är lagertillgångar

Värderingsreglerna för finansiella instrument som är lagertillgångar finns i 17 kap. 19–21 §§ IL. Definitionen av finansiella instrument anknyter rättsligt till ÅRL. Som reglerna är utformade omfattas alla finansiella instrument som är lagertillgångar av skattereglerna. Hänvisning sker bl.a. till 4 kap. 14 a § ÅRL. Detta lagrum omfattar alla finansiella instrument. I ÅRL undantas vissa finansiella instrument från värdering till verkligt värde, nämligen de som räknas upp i 4 kap. 14 b § första stycket ÅRL.

Enligt tredje stycket i 4 kap. 14 b § ÅRL får trots första stycket dessa finansiella instrument under vissa i paragrafen angivna förutsättningar värderas till verkligt värde. Finansiella instrument som omfattas av paragrafen är bl.a. andelar i dotterföretag, intresseföretag och samriskföretag. I förarbetena framgår att i den mån sådana instrument som avses i 4 kap. 14 b § ÅRL är skattemässigt lager skall de värderas enligt de allmänna lagervärderingsreglerna (prop. 2003/04:28). Det innebär t.ex. att byggföretags innehav av fastighetsförvaltande dotterföretag som enligt 27 kap. 6 § IL ska anses som lagertillgång inte ska värderas enligt 17 kap. 19−21 §§ IL utan enligt 17 kap. 3 § IL.

Värderingsreglerna i 17 kap. 19−21 §§ IL är i sig särskilda skatteregler utan koppling till redovisningen. Reglerna bygger dock på en redovisning av finansiella instrument enligt 4 kap 14 a-e §§ ÅRL och IFRS 9 Finansiella instrument. En sådan redovisning kan därför i princip användas som underlag för beskattningen för företag som bedriver handel med värdepapper.

Skattemässigt ska ett lager av finansiella instrument antingen tas upp till verkligt värde vilket överensstämmer med IFRS 9 eller det samlade anskaffningsvärdet. För att lagret ska få värderas till anskaffningsvärdet krävs dock att samtliga företag i en intressegemenskap gör detta. Om det i ett lager av finansiella instrument ingår säkringsinstrument som säkrar andra poster än lager ska detta dock alltid värderas till anskaffningsvärde. Vid överlåtelser inom en intressegemenskap där de finansiella instrumenten värderas till anskaffningsvärde ska detta värde inte ändras på grund av överlåtelserna. Om ett instrument säljs med förlust till något företag inom intressegemenskapen där det inte kommer att utgöra lagertillgång får förlusten dras av först när det sålts vidare utanför intressegemenskapen eller återigen blir lager inom intressegemenskapen.

Ränteutgifter får inte räknas med i anskaffningsvärdet

Från och med den 1 januari 2019 gäller skatteregler som begränsar avdragsrätten för ränteutgifter hos företag. Som en följd av de nya reglerna får inte ränteutgifter som avses i 24 kap. 2 § första stycket IL räknas in i anskaffningsvärdet för vissa tillgångar såsom lager (14 kap. 16 a § IL). Regeln ska tillämpas för beskattningsår som påbörjas efter den 31 december 2018. Anledningen till att man inte får räkna in ränteutgifter i anskaffningsvärdet är att företagen inte ska kunna kringgå de generella ränteavdragsbegränsningsreglerna genom att räntan räknas in i anskaffningsvärdet för en tillgång och dra av den när tillgången säljs (prop. 2017/18:245 s. 149). Läs om vilka ränteutgifter som avses i 24 kap. 2 § IL.

Även finansiella skulder kan ingå i lager av finansiella instrument. Någon särskild regel finns inte för ränteutgifter som är hänförlig till skulder som är lager av finansiella instrument. Lagregeln gäller bara tillgångar. Även fortsättningsvis kommer ett företag därför att kunna öka värdet på en skuld som ingår ett lager av finansiella instrument med en ränteutgift om en sådan skyldighet följer av god redovisningssed. Ränteutgiften kommer däremot bli föremål för den generella ränteavdragsbegränsningen (prop. 2017/18:245 s. 150-151).

Aktiveringsförbudet gäller för tillgångar som förvärvats efter ikraftträdandet av bestämmelserna den 1 januari 2019. Alltså påverkas inte räntor som har aktiverats tidigare (prop. 2017/18:245 s. 151).

Utdelningsspärr

Eftersom värderingsreglerna i 17 kap. 19–21 §§ IL är skatteregler utan formell koppling till redovisningen, har det införts en utdelningsspärr i 17 kap. 21 § IL. Bestämmelsen anger att det värde som tillgångarna har tagits upp till enligt 17 kap. 17 och 20–20 b §§ IL ska höjas till den del företaget har delat ut medel eller på något annat sätt förfogat över vinst på ett sätt som inte lagligen hade kunnat ske om tillgångarna tagits upp till samma värde i räkenskaperna som vid beskattningen. Det kan bli aktuellt om värdering sker till verkligt värde i redovisningen men till det samlade anskaffningsvärdet i beskattningen.

Kompletterande information

• Gränsdragning mellan lagertillgångar och kapitaltillgångar.