Vad är en fusion?

Fusion enligt aktiebolagslagen och lagen om ekonomiska föreningar

Med fusion avses en särskilt reglerad sammanslagning av två eller flera företag där det överlåtande företaget upplöses utan likvidation. För aktiebolag regleras fusioner i 23 kap. ABL, och för ekonomiska föreningar i 16 kap. EFL.

ABL reglerar endast fusioner mellan aktiebolag och tillåter inte fusion mellan ett aktiebolag och en annan associationsform, t.ex. handelsbolag eller en ekonomisk förening. I EFL finns det däremot fusionsregler som tillåter att ett helägt dotteraktiebolag fusioneras in i en ekonomisk förening.

Fusion innebär enligt 23 kap. 1 § ABL att två eller flera aktiebolag går samman genom att samtliga tillgångar och skulder i ett eller flera av bolagen övertas av ett annat aktiebolag, mot ett vederlag till aktieägarna i det eller de överlåtande bolagen. Vederlaget ska bestå av aktier i det övertagande bolaget eller av pengar. Mer än hälften av det sammanlagda värdet av vederlaget ska utgöras av aktier (23 kap. 2 § ABL). Vid fusionen upplöses det eller de överlåtande bolagen utan likvidation.

Motsvarande bestämmelse finns i 16 kap. 1 § EFL vid fusion mellan ekonomiska föreningar, med den skillnaden att något vederlag inte ska fördelas till medlemmarna i den överlåtande föreningen. Dessa blir i stället medlemmar i den övertagande föreningen.

Absorption och kombination

Det finns två olika former av fusion, absorption och kombination (23 kap. 1 § andra stycket ABL samt 16 kap. 1 § andra stycket EFL).

Absorption innebär att ett eller flera överlåtande bolag eller föreningar går upp i det övertagande bolaget eller föreningen.

Kombination innebär att två eller flera överlåtande bolag eller föreningar förenas genom att bilda ett nytt övertagande bolag eller förening.

När ett helägt dotterbolag går upp i sitt moderbolag

Det finns ett specialfall av fusion genom absorption i 23 kap. 28 § ABL. Regeln gäller när ett helägt dotterbolag går upp i sitt moderbolag. Eftersom moderbolaget äger samtliga aktier i dotterbolaget behöver något fusionsvederlag inte lämnas.

En motsvarande regel för ekonomiska föreningar finns i EFL och den gäller när en ekonomisk förening äger samtliga aktier i ett dotteraktiebolag (16 kap. 28 § EFL).

Omvänd fusion

I praktiken förekommer något som kallas omvänd fusion. En omvänd fusion innebär att ett moderbolags samtliga tillgångar och skulder övertas av dess dotterbolag mot vederlag till moderbolagets ägare i form av befintliga andelar i dotterbolaget. Moderbolaget upplöses utan likvidation. Enligt praxis omfattas omvänd fusion skatterättsligt av reglerna i 37 kap. IL om fusioner (RÅ 2009 ref. 5).

Fusionsplan, registrering och upplösning

Vid fusion ska en fusionsplan upprättas. Överlåtande bolag ska vid absorption av helägt dotterbolag anses upplöst och dess tillgångar och skulder övertagna av det övertagande bolaget, när beslut om tillstånd att verkställa fusionsplanen registrerats i aktiebolagsregistret hos Bolagsverket (23 kap. 34 § ABL). Vid övriga fusioner är överlåtande företag upplöst när anmälan om fusion registreras i aktiebolagsregistret (23 kap. 26 § ABL).

Då en ekonomisk förening absorberar ett dotteraktiebolag upplöses bolaget och dess tillgångar och skulder övergår till föreningen när tillståndet att verkställa fusionsplanen registreras i föreningsregistret (16 kap. 29 § EFL).

Vid fusioner mellan ekonomiska föreningar anses en överlåtande förening upplöst när anmälan om fusion registreras i föreningsregistret hos Bolagsverket (16 kap. 25 § EFL).

Kan ett upplöst bolag vara part i skatteprocess?

Ett bolag som upplösts genom fusion saknar rättshandlingsförmåga och kan därför inte vara part i en process. HFD har slagit fast att en pågående process avseende det upplösta bolagets inkomstbeskattning inte måste läggas ned vid bolagets upplösning. En sådan process kan också inledas efter upplösningen. Part i den fortsatta eller nya processen blir det övertagande bolaget till vilket det upplösta bolagets tillgångar och skulder övergått (RÅ 2002 ref. 82).

Den skatterättsliga definitionen av fusion

Med fusion enligt inkomstskattelagen avses en ombildning där ett företags samtliga tillgångar samt skulder och andra förpliktelser övertas av ett annat företag och det överlåtande företaget upplöses utan likvidation (37 kap. 3 och 7 §§ IL).

Definitionen omfattar alla former av fusion, såväl absorption som kombination. Bestämmelsen är skatterättslig och har inte någon direkt anknytning till de civilrättsliga bestämmelserna om fusion.

Uppfyller fusionen ytterligare skatterättsliga villkor är det en kvalificerad fusion som kan genomföras utan att någon omedelbar beskattning sker.

Företagsformer som kan vara part i en skatterättslig fusion

Vilka företagsformer som kan vara part i en skatterättslig fusion regleras i 37 kap. 9 § IL. De företagsformer som omfattas är:

• svenska aktiebolag, svenska ekonomiska föreningar, svenska sparbanker och svenska ömsesidiga försäkringsföretag
• utländska bolag (2 kap. 5 a § IL)
• andra utländska företag som är utländska juridiska personer (6 kap. 8 § IL) som hör hemma i en stat som är medlem i EU och som bedrivs i någon av de associationsformer som anges i bilaga 37.1 till IL och är skyldiga att betala någon av de skatter som anges i bilaga 37.2, utan valmöjlighet eller rätt till undantag.

Ett företags hemvist

Ett företag anses vid tillämpning av 37 kap. IL höra hemma i en viss stat om det enligt lagstiftningen i den staten hör hemma där i skattehänseende. Om företaget enligt ett skatteavtal anses ha sin hemvist i någon annan stat ska företaget anses höra hemma i den staten (37 kap. 10 § IL). Bestämmelserna har fr.o.m. den 1 januari 2016 ändrats. Ändringen innebär att bestämmelsen har blivit neutral i förhållande till om staten är medlem i EU eller inte, se prop. 2014/15:129 s. 14 och 18. Den nya lydelsen tillämpas första gången för beskattningsår som börjar efter den 31 december 2015, SFS 2015:617.

Exempel: var har ett företag sin hemvist?

Ett aktiebolag som är registrerat i Sverige anses höra hemma här enligt 6 kap. 3 § IL. Om företagets verkliga ledning skulle vara i en annan stat inom EES som Sverige har slutit skatteavtal med, motsvarande OECD:s modellavtal, kommer företaget att anses ha sin hemvist i den andra staten enligt skatteavtalet.

När ska fusionen anses vara genomförd?

En fusion ska anses genomförd när det överlåtande företaget har upplösts (37 kap. 8 § IL).

Vad är en gränsöverskridande fusion?

Med gränsöverskridande fusion avses en fusion mellan ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening med en motsvarande juridisk person med hemvist i en annan stat inom EES. Både i ABL och EFL finns regler för gränsöverskridande fusion (23 kap. 36–51 §§ ABL samt 16 kap. 30-51 §§ EFL).

Skatterättsligt kan i vissa fall gränsöverskridande fusioner inom EU genomföras utan att några omedelbara beskattningskonsekvenser uppkommer. Möjligheten till detta har införts i svensk lagstiftning som en följd av de skyldigheter Sverige har enligt EU:s s.k. fusionsdirektiv (2009/133/EG).

Fusionsdirektivet

Fusionsdirektivet ålägger medlemsstaterna att införa skatteregler som underlättar gränsöverskridande omstruktureringar av företag inom EU. Det ska vara möjligt att genomföra en ändring av en företagsstruktur som är betingad av organisatoriska skäl utan att framtvinga en omedelbar beskattning. Avsikten är inte att en definitiv skattelättnad ska uppkomma utan det är fråga om ett uppskov med skatten. Övertagande företag ska inträda i det överlåtande företagets skattemässiga situation. Beskattning av eventuella övervärden avseende överförda kapitaltillgångar sker när dessa tillgångar säljs av det övertagande företaget. Fusionsdirektivet reglerar beskattningen i det överlåtande företagets hemviststat. Direktivet saknar regler om beskattningskonsekvenser i det övertagande företagets hemviststat.

Direktivet omfattar inte bara fusioner, utan även fissioner, partiella fissioner, andelsbyten och verksamhetsöverlåtelser. I inkomstskattelagen har det utifrån direktivet införts generella regler för respektive företeelse som omfattar både svenska och internationella omstruktureringar.