Skattepliktig el

När är el skattepliktig?

El som förbrukas i Sverige är skattepliktig om inte annat följer av 11 kap. 2 § LSE (11 kap. 1 § LSE). Det innebär att el som förbrukas utomlands inte är skattepliktig även om den framställs i Sverige.

Undantag från skatteplikt

El undantas i vissa fall från skatteplikt. Sådant som har betydelse för om el är skattepliktig eller inte är exempelvis hur elen framställs, var elen framställs, syftet med elförbrukningen och anläggningens installerade effekt.

El som framställts i mindre anläggningar och inte överförts till det koncessionspliktiga elnätet

El är, enligt 11 kap. 2 § första stycket 1 a–c LSE, inte skattepliktig om elen

1. har framställts i en anläggning med en sammanlagd installerad generatoreffekt av mindre än 50 kilowatt
2. har framställts av någon som förfogar över en sammanlagd installerad generatoreffekt av mindre än 50 kilowatt
3. inte har överförts till ett koncessionspliktigt nät.

För att undantaget från skatteplikt ska gälla måste alla förutsättningar (a–c) vara uppfyllda.

Installerad generatoreffekt

Av förarbetsuttalanden framgår att med installerad generatoreffekt bör avses generatorns märkeffekt, d.v.s. den effekt som generatorn är konstruerad för (jfr prop. 2015/16:1 s. 344).

Koncessionspliktigt nät

Med koncessionspliktigt nät avses ett ledningsnät som omfattas av nätkoncession som meddelats med stöd av 2 kap. ellagen (1 kap. 17 a § LSE).

El från vind, vågor, sol eller annan energikälla utan generator

Av 11 kap. 2 § andra stycket 1–3 LSE framgår att vad som anges i första stycket 1 a respektive b om den installerade generatoreffekten ska för el som framställs från

1. vind eller vågor, i stället motsvaras av 125 kilowatt installerad generatoreffekt
2. sol, i stället motsvaras av 255 kilowatt installerad toppeffekt
3. annan energikälla utan generator, i stället motsvaras av 50 kilowatt installerad effekt.

En solcellsanläggnings sammanlagda installerade toppeffekt

Vad som i 11 kap. 2 § LSE avses med en solcellsanläggnings sammanlagda installerade toppeffekt definieras inte i LSE. I författningskommentaren till bestämmelsen görs dock följande vägledande uttalande.

Effekten hos en solcellsmodul benämns "toppeffekt" eller "peak power" och anges i W_p (p=peak) eller på svenska W_t (t=topp). Denna mätenhet används inom solcellsindustrin som standardmått för den tekniska kapaciteten hos solcellsmoduler och uttrycker modulens nominella effekt som bestäms under standardiserade testförhållanden. En solcellsanläggnings kapacitet anges i kW_p (kW_t) eller MW_p (MW_t) och är summan av effekten hos de solcellsmoduler som finns i anläggningen (jfr prop. 2015/16:1 s. 345).

Eftersom det är summan av toppeffekten hos de solcellsmoduler som finns i en solcellsanläggning som utgör anläggningens sammanlagda installerade toppeffekt ska man inte ta hänsyn till växelriktarens effekt när man beräknar en solcellsanläggnings sammanlagda installerade toppeffekt. Man ska inte heller ta hänsyn till att de verkliga förhållandena avviker från de standardiserade testförhållandena, eftersom det är effekten under standardiserade testförhållanden som avses med toppeffekt.

El från olika energikällor ska läggas samman

När el framställts från olika energikällor ska de installerade effekterna läggas samman vid bedömningen av förutsättningarna i 11 kap. 2 § första stycket 1 a respektive b LSE. Vid sammanläggningen ska de effekter som anges i andra stycket först räknas om till motsvarande 50 kilowatt installerad generatoreffekt vid bedömningen av förutsättningarna i första stycket 1 a respektive b (11 kap. 2 § tredje stycket LSE).

Vid beräkningen av den sammanlagda installerade generatoreffekten som den som framställer elen förfogar över ska alla anläggningar räknas med. För den som t.ex. förfogar över ett reservkraftsaggregat ska alltså den effekten räknas med även om elen som framställs i reservkraftsaggregatet undantas enligt en annan punkt i 11 kap. 2 § LSE.

Exempel: omräkning och sammanläggning

En solcellsanläggning med en installerad toppeffekt om 255 kW_t och ett vindkraftverk med en installerad generatoreffekt om 125 kilowatt motsvarar var för sig den gräns om 50 kilowatt som gäller för annan installerad generatoreffekt. Det innebär att om en producent t.ex. förfogar över en solcellsanläggning med en installerad toppeffekt om 100 kW_t, motsvarar det 19,6 kilowatt annan krafts generatoreffekt (100/255 x 50 = ca 19,6). Om producenten dessutom förfogar över vindkraft med en installerad generatoreffekt om 100 kilowatt, motsvarar vindkraften 40 kilowatt (100/125 x 50 = 40). Den sammanlagda effekten som producenten förfogar över blir då drygt 59 kilowatt (19,6 + 40), vilket alltså medför att elen från båda anläggningarna är skattepliktig (jfr prop. 2015/16:1 s. 345).

En eller flera anläggningar?

Såväl mobila som fasta elproduktionsenheter kan anses utgöra en anläggning. Produktionsenheter som geografiskt och tekniskt är sammanhängande, exempelvis genom att dela generator eller som på annat sätt är sammanhängande, bör vid tillämpningen av undantaget ses som en enda anläggning och inte som flera anläggningar. Motsvarande synsätt bör gälla elproduktionsenheter utan generator. Bedömningen av om produktion ska anses ske i en eller flera anläggningar bör inte påverkas av avtalslösningar som leder till konstlade uppdelningar eller byten av ägandeform (jfr prop. 2015/16:1 s. 344).

Förekomsten av flera mätpunkter inom anläggningen bör inte påverka bedömningen (jfr prop. 2015/16:1 s. 300).

Förhandsbesked: solceller som installeras på sammanbyggda huskroppar har bedömts vara en enda anläggning

Skatterättsnämnden har lämnat ett förhandsbesked om solceller som ska installeras på sammanbyggda huskroppar. De olika solcellsenheterna ska kopplas till olika uttagspunkter. Skatterättsnämnden bedömde att solcellerna är att anse som en enda anläggning (SRN 24-18/I). Skatteverket delar Skatterättsnämndens uppfattning att solceller kan utgöra en enda anläggning även om olika solcellsenheter är kopplade till olika uttagspunkter.

El som överförs till ett koncessionspliktigt elnät är skattepliktig

Undantaget gäller endast den el som förbrukas utan överföring till ett koncessionspliktigt nät. Om en del av den producerade elen matas in på ett elnät är den inmatade andelen av elen skattepliktig. Det är överföringen i sig som är avgörande för om elen är skattepliktig. Elen är alltså skattepliktig oavsett om utmatningen sker i syfte att elen ska överföras till en annan uttagspunkt på nätet, att utmatningen sker för att elen ska överlåtas med eller utan ersättning eller att utmatning sker av produktionstekniska skäl (jfr prop. 2015/16:1 s. 344).

El som överförs utan ersättning

El är inte skattepliktig om den, till lägre effekt än 50 kilowatt utan ersättning överförts av en producent eller en nätinnehavare till en förbrukare som inte står i intressegemenskap med producenten eller nätinnehavaren (11 kap. 2 § första stycket 2 LSE).

En av förutsättningarna för detta undantag från skatteplikt är att elen överförs utan ersättning, d.v.s. utgör s.k. frikraft. Elen anses bli skattepliktig även om förbrukaren endast har betalat en fast årlig ersättning.

El som framställts och förbrukats på fartyg eller annat transportmedel

El som framställts och förbrukats på fartyg eller annat transportmedel är inte skattepliktig (11 kap. 2 § första stycket 3 LSE).

El som förbrukats för framställning av el

El som förbrukats för framställning av el är inte skattepliktig (11 kap. 2 § första stycket 4 LSE). Här undantas elproducentens egen förbrukning av el från beskattning.

Undantaget är begränsat till den verksamhet som omfattar framställning av el (jfr prop. 1994/95:54 s. 137). Producentens elförbrukning i annan verksamhet, t.ex. byggnadsverksamhet, ska beskattas.

Rättsfall: elförbrukning för driftsättande av ny elproduktionsenhet

Kammarrätten har prövat frågan om el som förbrukats för driftsättande av en ny elproduktionsenhet ska anses nyttiggjord inom rörelse för produktion av el. Elen hade förbrukats för nödvändiga prov och tester av elproduktionsenheten innan denna sattes i drift första gången. Kammarrätten bedömde att den el som förbrukats för driftsättandet inte omfattas av undantaget från skatteplikt enligt 2 § d EL (KRNS 1990-04-26, mål nr 8009-1988). Domen avsåg visserligen tillämpningen av EL som föregick LSE, men är fortfarande relevant då den aktuella bestämmelsen har överförts till 11 kap. 2 § första stycket 4 LSE med endast en språklig ändring (jfr prop. 1994/95:54 s. 137).

Elförbrukning vid produktionsuppehåll i en kraftvärmeanläggning

Skatteverket anser att den el som förbrukats vid ett produktionsuppehåll i en kraftvärmeanläggning och som är förknippad med verksamheten för produktion av el ska anses förbrukad för framställning av el. Sådan el omfattas alltså av undantaget från skatteplikt i 11 kap. 2 § första stycket 4 LSE. Det har ingen betydelse om den elförbrukningen även är förknippad med den del av verksamheten som avser framställning av värme. Den el som vid ett produktionsuppehåll förbrukats i en enhet eller för en aktivitet som hör till den del av verksamheten som endast avser framställning av värme kan inte anses ha förbrukats för framställning av el. Sådan el kan därför inte undantas från skatteplikt med stöd av 11 kap. 2 § första stycket 4 LSE.

Med kraftvärmeanläggning avses här en anläggning som normalt används för samtidig produktion av värme och skattepliktig el i en och samma process, när den värme som uppkommer nyttiggörs, även när elverkningsgraden inte är tillräckligt hög för att produktionen ska anses utgöra kraftvärmeproduktion enligt 1 kap. 10 § LSE. Med produktionsuppehåll avses här när varken el eller värme produceras i anläggningen.

Schablonmässig beräkning när den förbrukade elen ingår i uppmätt bruttoelproduktion

Skatteverket har utfärdat allmänna råd om schablonmässig beräkning i vissa fall (SKV A 2017:21). Av dessa allmänna råd framgår följande.

Om el som förbrukats för framställning av el ingår i uppmätt bruttoelproduktion bör andelen el som förbrukats för framställning av el beräknas schablonmässigt i följande fall, om inte annat visas.

• Om upphettad ånga driver en ångturbin som i sin tur driver en elgenerator och den återstående värmen i ångan efter ångturbinen nyttiggörs bör 1,5 procent av bruttoelproduktionen anses förbrukad för framställning av el. Om den återstående värmen i ångan efter ångturbinen inte nyttiggörs bör i stället 5 procent av bruttoelproduktionen anses förbrukad för framställning av el.
• För vattenkraft bör 1 procent av bruttoelproduktionen anses förbrukad för framställning av el.

Fördelningsmetod vid framställning av el och värme

I en process där både el och värme framställs samtidigt sker inte all elförbrukning i sådana enheter eller för sådana aktiviteter som är avsedda för enbart elframställning eller enbart värmeframställning. El som förbrukas för framställning av värme omfattas inte av undantaget från skatteplikt i 11 kap. 2 § första stycket 4 LSE. Det saknas reglering i lagtext och vägledande uttalanden i förarbetena när det gäller hur fördelningen av denna gemensamma elförbrukning ska göras.

Skatteverket anser att det saknas stöd för att hävda att en viss fördelningsmetod måste användas vid fördelningen.

Skatteverket anser att det är möjligt för den skattskyldiga att tillämpa t.ex. en meråtgångsmetod. En meråtgångsmetod kan utgå från den meråtgång av el som är nödvändig för att även kunna ta tillvara värme som uppkommer vid elproduktionen. Meråtgången av el hänförs då till framställning av värme, medan resterande del av den gemensamma elförbrukningen hänförs tillframställning av el. Vid jämförelsen av elförbrukningen i fallet då värmen nyttiggörs med elförbrukningen i fallet då värmen inte nyttiggörs är utgångspunkten att samma mängd el framställs i båda fallen (Skatteverkets ställningstagande Skatt på energi - Hjälpkraftförbrukning vid kraftvärmeproduktion).

En meråtgångsmetod är i linje med ett avgörande från Högsta förvaltningsdomstolen där fördelning av bränsle som förbrukats för samtidig produktion av värme och skattepliktig el hade betydelse för koldioxidskatteavdragets storlek. Det saknades reglering i lag av hur fördelningen av bränslet mellan produktion av el respektive värme skulle göras (RÅ 1992 ref. 99).

Ytterligare ett exempel på en metod som Skatteverket anser att den skattskyldiga kan tillämpa vid fördelningen är proportionering i förhållande till respektive energiproduktion. Denna metod kan vara aktuell att tillämpa t.ex. när det saknas tillräckligt underlag för att bedöma hur stor elförbrukningen skulle ha varit om värmen inte nyttiggjorts och meråtgångsmetoden därför inte är möjlig att tillämpa (Skatteverkets ställningstagande Skatt på energi - Hjälpkraftförbrukning vid kraftvärmeproduktion).

El som framställts i ett reservkraftsaggregat

El är inte skattepliktig om den framställts i ett reservkraftsaggregat och inte har överförts till ett koncessionspliktigt nät (11 kap. 2 § första stycket 5 LSE).

Med reservkraftsaggregat menas ett aggregat som används för att framställa el vid avbrott i den ordinarie tillförseln av el från utomstående elleverantör eller för driftprov i sådant aggregat (jfr prop. 2015/16:1 s. 344).

El som framställts från vissa bränslen

El är, enligt 11 kap. 2 § första stycket 6 a–d LSE, inte skattepliktig om elen

1. har framställts i en anläggning med en sammanlagd installerad generatoreffekt av mindre än 100 kilowatt
2. har framställts från bränsle som avses i 2 kap. 1 § första stycket 1–6
3. har framställts av någon som förfogar över en sammanlagd installerad generatoreffekt av mindre än 100 kilowatt
4. inte har överförts till ett koncessionspliktigt nät.

För att undantaget från skatteplikt ska gälla måste alla förutsättningar (a–d) vara uppfyllda.

När el framställs från olika energikällor ska de installerade effekterna läggas samman (11 kap. 2 § tredje stycket LSE).

Eftersom den el som framställs inte är skattepliktig beskattas i stället de bränslen som används för elframställningen med energi- och koldioxidskatt, jfr 6 a kap. 1 § 7 LSE (jfr prop. 2015/16:1 s. 344).