Import

Undantag från skatteplikt vid import

Huvudregeln är att mervärdesskatt ska betalas vid import (1 kap. 1 § första stycket 3 ML). Från den huvudregeln finns undantag.

• Import som medför frihet från skatt enligt lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m.
• Import för omsättning till ett annat EU-land.
• Import av gas, el, värme eller kyla.

Om omsättningen av en vara är undantagen från skatteplikt är även import av varan undantagen från skatteplikt. Därför ska mervärdesskatt inte betalas när man importerar varor för vilka omsättningen är undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. eller i 9 c kap. ML.

Skattefri import

Import som medför frihet från skatt enligt lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m. är undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 30 § första stycket ML. Bestämmelserna i ML motsvaras av bestämmelserna i artikel 143 i mervärdesskattedirektivet.

Skattefrihet enligt lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m. medges i regel för en vara som övergår till fri omsättning under sådana omständigheter som befriar en tullpliktig vara från tull enligt rådets förordning (EG) nr 1186/2009, lagen (1994:1547) om tullfrihet m.m. eller föreskrifter som har meddelats med stöd av dessa. Tullfrihet medges vid import av vissa varor för att främja handeln. Som exempel kan nämnas varuprover av försumbart värde och produkter som används eller förbrukas i samband med en mässa eller liknande evenemang.

Detta innebär, med vissa undantag, att om en vara blir tullfri enligt dessa regler behöver inte heller mervärdesskatt betalas.

Import av varor av lågt värde

Om försändelsens värde är 22 euro eller lägre ska frihet från mervärdesskatt vid import medges för vissa varor (2 kap. 4 § lag [1994:1551] om frihet från skatt vid import m.m.). Det gäller i princip för all import av varor inom beloppsramen förutom postorderförsändelser och gåvor. Tullverket har fastställt att beloppet i Sverige ska vara 300 kr (Tullverkets författningssamling, TFS 2015:12).

I lagen om frihet från skatt vid import m.m. anges särskilt att utländska periodiska publikationer ska vara skattefria, men inte andra postorderförsändelser (2 kap. 4 § 4 lagen om frihet från skatt vid import m.m.).

Vad menas med postorderförsändelser?

Med postorderförsändelser menas försändelser av varor som ett företag säljer till en konsument utan fysisk kontakt. Varorna kan säljas via t.ex. internet, post, telefon, kataloger, broschyrer, annonser, tv-reklam. Det är alltså handel som konkurrerar med detaljhandelsförsäljning.

Det är däremot inte fråga om postorderförsändelser när ett detaljhandelsföretag köper in varor t.ex. via internet för vidareförsäljning till konsumenter, eller när ett företag utan fysisk kontakt med säljaren köper in varor som ska användas i den egna rörelsen. I sådana fall gäller skattefriheten för importer av försändelser av lågt värde (högst 22 euro).

Vad menas med konsument?

Med konsument avses i första hand en privatperson som köper varor för enskilt bruk, vilket inbegriper hushåll. Även annan än privatperson kan anses vara slutlig konsument. Det kan alltså vara en postorderförsäljning även när ett företag säljer till någon annan än en privatperson.

Återimport

Frihet från skatt medges för en unionsvara som efter att ha förts ut från Sverige, eller ett annat EU-land, till ett land utanför EU återinförs till Sverige utan att ha bearbetats under tiden (2 kap. 5 § i lagen (1994:1551) om frihet från skatt vid import, m.m.). Det kan exempelvis gälla vid varureturer. Vid återimport av varor som har bearbetats kan det däremot bli frågan om beskattning i enlighet med 7 kap. 9 § första stycket ML.

För att varan ska vara skattefri krävs att återimporten görs av samma person som gjort utförseln och varan måste omfattas av tullbefrielse när den förs in till Sverige. Frihet från skatt medges inte om den tidigare utförseln medfört återbetalningsrätt eller om varorna annars inte blivit belagda med skatt vid utförseln, t.ex. genom att bestämmelserna om export i 5 kap. 3 a § ML varit tillämpliga vid omsättning av varorna. Om säljaren återinför en vara och återinförseln beror på att ett köp har återgått ska skattefrihet medges även om återbetalning medgetts eller om varorna annars inte blivit belagda med skatt vid utförseln (prop. 2007/08:25 s. 222 ff.).

Import av fordon

I vissa fall kan en personbil föras in till landet utan att mervärdesskatt ska betalas. Detta gäller när

• en personbil förs in till landet av diplomatisk personal m.fl. (4 § lagen [1994:1547] om tullfrihet m.m.)
• en personbil förs in till landet i samband med inflyttning (artikel 3 i rådets förordning (EG) nr 1186/2009 och 7 § lagen [1994:1547] om tullfrihet m.m.)
• en personbil som har erhållits genom arv eller testamente förs in till landet (artikel 3 i rådets förordning (EG) nr 1186/2009).

Import för omsättning till ett annat EU-land

Från skatteplikt undantas import av vara som efter importen ska omsättas till ett annat EU-land på sätt som anges i 3 kap. 30 a § första stycket 1-3 eller andra stycket, eller 3 kap. 30 c § ML (3 kap. 30 § andra stycket 1 och 2 ML). Varan ska således efter importen omsättas till en köpare i ett annat EU-land och det ska vara ett unionsinternt förvärv för köparen eller så ska omsättningen vara undantagen från skatteplikt. Med omsättning avses även överföring av varor från Sverige till ett annat EU-land, se 2 kap. 1 § andra stycket ML.

Tre förutsättningar ska vara uppfyllda

I de fall varorna efter importen ska transporteras till ett annat EU-land på grund av att de omsatts till en beskattningsbar person i ett annat EU-land eller överförs till en beskattningsbar persons egen verksamhet i ett annat EU-land ska tre förutsättningar vara uppfyllda för att undantaget ska bli tillämpligt. Vid importen ska importören

• uppge sitt eget registreringsnummer till mervärdesskatt i Sverige
• uppge köparens registreringsnummer till mervärdesskatt i ett annat EU-land, eller sitt eget registreringsnummer till mervärdesskatt i ett annat EU-land, om det gäller överföring av varor
• uppvisa handlingar för Tullverket till stöd för avsikten att varorna ska transporteras ut ur Sverige till ett annat EU-land.

Registreringsnumren till mervärdesskatt ska anges vid den tidpunkt då skattskyldigheten skulle ha inträtt om importen varit skattepliktig (3 kap. 30 § tredje stycket ML).

Kravet på att uppvisa handlingar till Tullverket om att varan är avsedd att transporteras eller sändas till ett annat EU-land, gäller endast om Tullverket begär sådan bevisning (3 kap. 30 § fjärde stycket ML).

Bestämmelserna i 3 kap. 30 § andra stycket 1 och 2, tredje och fjärde stycket ML motsvaras av artikel 143.1 d och 143.2 i mervärdesskattedirektivet.

Rättsfall: förutsättningarna är inte materiella villkor för undantaget

EU-domstolen har uttalat sig om tolkningen av artikel 143.1 d och 143.2 i mervärdesskattedirektivet (C-108/17, Enteco Baltic). EU-domstolen anser att skyldigheten för importören att ange förvärvarens registreringsnummer för mervärdesskatt inte ska ses som ett materiellt villkor för att undantag ska beviljas. Skyldigheten är bara avsedd att undanröja skillnader i hur medlemsstaterna tillämpar undantaget (punkt 55).

Undantaget från skatteplikt kan därför inte nekas bara för att de aktuella varorna, p.g.a. senare inträffade omständigheter, levererats till en annan beskattningsbar person än den person vars registreringsnummer för mervärdesskatt anges i importdeklarationen. Det gäller om man har kunnat fastställa att de materiella villkoren för att den efterföljande gemenskapsinterna leveransen ska vara undantagen från skatteplikt verkligen är uppfyllda (punkt 61). Om så inte är fallet, p.g.a. ett skattebedrägeri från förvärvarens sida, kan undantaget ändå inte vägras om importören varit i god tro. Men undantaget kan nekas om det står klart att importören visste eller borde ha vetat att transaktionen ingick i ett skattebedrägeri från förvärvarens sida och importören inte gjorde allt som rimligen kunde krävas av denna för att undvika att bli inblandad i skattebedrägeriet (punkt 100).

Importören måste vara registrerad till mervärdesskatt

Möjligheten för utländska beskattningsbara personer att registrera sig till mervärdesskatt genom importombud har slopats.

Samtliga importörer som vill undanta importen av varor med stöd av 3 kap. 30 § andra stycket ML måste registreras till mervärdesskatt i eget namn och därmed få ett eget registreringsnummer. De företagare som behöver anlita ett ombud för redovisningen av mervärdesskatt får göra det i enlighet med reglerna för ombud för utländska beskattningsbara personer i 6 kap. 2−3 §§ SFL. Yrkandet om undantag från skatteplikt ska framställas i tulldeklarationen (prop. 2010/11:14 s. 11 ff.).

Exempel: import för omsättning till ett annat EU-land

SE i Sverige köper en möbel från N i Norge. SE är en beskattningsbar person och registrerad till mervärdesskatt i Sverige. Möbeln transporteras från Norge till Sverige. SE vet redan då möbeln förs in i Sverige att den ska säljas vidare till en finsk beskattningsbar person, FI, och fakturerar FI för denna omsättning. FI har angett sitt VAT-nummer och möbeln ska transporteras till Finland.

SE anger i fakturan att försäljningen är undantagen från skatteplikt med stöd av 3 kap. 30 § andra stycket ML och anger sitt eget och FI:s registreringsnummer till mervärdesskatt i respektive länder. SE ser även till att ha bevisning för att varan är avsedd att transporteras till Finland i det fall Skatteverket eller Tullverket begär det.

Omsättningen till FI görs i Sverige (5 kap. 2 § första stycket 3 ML) och är undantagen från skatteplikt (3 kap. 30 a § ML). Mervärdesskatt betalas inte till Skatteverket vid importen med stöd av 3 kap. 30 § andra stycket 2 ML.

Här är det fråga om ett undantag från skatteplikt enligt ML till skillnad mot vad som gäller vid transitering där det inte sker någon import.

Import till ett annat EU-land för omsättning till Sverige

Import av vara till annat EU-land kan vara undantagen från skatteplikt på motsvarande sätt i det andra EU-landet, d.v.s. på grund av att varan förs in i det landet från ett land utanför EU för att omsättas till Sverige. I sådant fall ska förvärvet i Sverige beskattas som ett unionsinternt förvärv om förutsättningarna i 2 a kap. ML är uppfyllda.

Exempel: import via ett annat EU-land

SE, som är registrerad till mervärdesskatt i Sverige, importerar en vara till Portugal från USA. Hen transporterar den sedan vidare till Sverige för att använda den i den egna verksamheten här i landet. SE gör ett unionsinternt förvärv i Sverige enligt 2 a kap. 9 § ML.

Här är det frågan om att varan importeras till Portugal, d.v.s. den blir genom importen en unionsvara till skillnad mot vad som gäller vid transitering.

Import av gas, el, värme eller kyla

Import av gas, el, värme eller kyla är undantaget från skatteplikt under vissa förutsättningar (3 kap. 30 § femte stycket ML). Undantaget syftar till att undvika dubbelbeskattning med anledning av de särskilda bestämmelser om omsättningsland som finns för dessa varor i 5 kap. 2 c och 2 d §§ ML (prop. 2010/11:28 s. 32 f).

Gas

Import av gas som transporteras genom samtliga naturgassystem eller gasnät anslutna till dessa är undantaget från mervärdesskatt. Undantaget omfattar även gas som förs över från ett fartyg som transporterar gas till ett naturgassystem eller direkt till ett rörledningsnät uppströms. Undantaget gäller däremot inte om gasen överförs först från fartyget till t.ex. en tankbil eller järnvägsvagn och sedan till ett sådant rörledningsnät.

Värme eller kyla

Import av värme eller kyla genom ett nät för värme eller kyla är också undantaget från skatteplikt. I praktiken innebär detta att det huvudsakligen avser nät för fjärrvärme och fjärrkyla.

El

Från skatteplikt undantas även import av el.

Tjänst i samband med import

För att undvika dubbelbeskattning av tjänster vid import av varor till unionen undantas sådan omsättning av tjänster från skatteplikt som utgör bikostnader och ska ingå i beskattnings­underlaget vid import av varan (3 kap. 32 § ML).

Undantaget från skatteplikt gäller även när bikostnaden avser en försändelse som omfattas av skattefrihet enligt lag (1994:1551) om frihet från skatt vid import. Det framgår av mervärdesskattedirektivet att bikostnader ska undantas från mervärdesskatt när de ingår i beskattningsunderlaget för en importtransaktion som undantas från mervärdesskatt (artikel 86.1 b jämförd med artikel 144 och C-273/16, Federal Express Europe).

Detsamma gäller om en sådan bikostnad ska ingå i beskattningsunderlaget vid införsel till ett annat EU-land i enlighet med det landets tillämpning av artikel 86.1 b i mervärdesskattedirektivet. Även om det avser ”det landets tillämpning” kan man förutsätta att det landets tillämpning och rätt har det innehåll som framgår av artikel 86.1 b (prop. 2010/11:28 s. 55).

Exempel: returtransport omfattas inte av undantaget

En åkare utför en containertransport åt en svensk importör. Godset kommer från Antwerpen till Stockholms hamn och transporteras vidare till Eskilstuna som är slutdestinationen (vilket framgår av den internationella frakthandlingen). Därefter transporteras containern tillbaka från Eskilstuna till Stockholm. Returtransporten utgör en separat transporttjänst. Eftersom kostnaden för den uppkommer efter det att varan levererats till bestämmelseorten och därför inte ingår i beskattningsunderlaget vid importen omfattas returtransporten inte av undantaget i 3 kap. 32 § ML.