Vilket år ska avräkning ske?

Nytt: 2020-03-09

Olika beskattningstidpunkter och olika resultatberäkning i Sverige och det andra landet

Skatteverket anser att det inte är något hinder för avräkning av utländsk skatt att inkomsten beskattas vid olika tidpunkter eller att resultatberäkningen för ett fast driftställe skiljer sig åt mellan Sverige och det andra landet. Avräkning medges det år den utländska inkomsten tas upp till beskattning i Sverige men kan även ske under de kommande fem åren genom s.k. carry forward om avräkningsutrymmet inte räcker till det år inkomsten beskattas. Avräkningen kan däremot inte tidigareläggas till ett år innan den utländska inkomsten beskattats i Sverige, även om skatten skulle vara betald i utlandet ett tidigare år.

När det gäller verksamhet som inte bedrivs från ett fast driftställe är det många gånger förhållandevis enkelt att matcha enskilda intäktsposter för att avgöra om inkomsten har blivit dubbelbeskattad. De olika beskattningstidpunkterna är därför i normalfallet enkla att fastställa.

Sådana fall med olika beskattningstidpunkter ska inte blandas ihop med fall där skillnaden består i att resultatet för ett fast driftställe beräknas på olika sätt i Sverige och i utlandet. Skillnader i redovisnings- och beskattningsprinciper kan medföra att avkastning på tillgångar eller andra inkomster som ingår i ett fast driftställe och är skattepliktig i båda länderna tas med i resultatberäkningen vid olika tidpunkter. Skatteverket anser att inkomsten är dubbelbeskattad i sådana fall även om det skattepliktiga resultatet skiljer sig åt i de båda länderna, och man ska därför inte bryta ut en viss intäktspost från den utländska resultatberäkningen.

Skatteverket anser inte att koncernbidrag som beskattas i ett fast driftställe utomlands men inte utgör skattepliktig inkomst i Sverige är en dubbelbeskattad inkomst. Detsamma gäller för utdelning och kapitalvinst på näringsbetingade andelar som ingår i resultatet från ett fast driftställe och som beskattas utomlands men inte i Sverige.

Exempel: olika beskattningstidpunkter – ej fast driftställe

Utländska royaltyinkomster beskattas under år 1–3 i Sverige medan land A beskattar alla inkomsterna år 3. Den utländska skatten ska fördelas på de tre åren och avräkning medges år 1, 2 och 3. En fördelning får ske på lämpligt sätt utifrån omständigheterna i det enskilda fallet.

Om land A beskattar en inkomst år 1 medan inkomsten beskattas år 3 i Sverige medges avräkning år 3.

Exempel: olika resultatberäkning för fast driftställe

X AB bedriver verksamhet från ett fast driftställe i land B. En viss inkomst i det fasta driftstället tas upp som intäkt under år 1–3 i Sverige (exempelvis på grund av reglerna om successiv vinstavräkning) men först år 3 i land B p.g.a. skillnader i resultatberäkningen mellan Sverige och land B. Det blir ett underskott år 1 och 2 i det fasta driftstället i land B och någon utländsk skatt tas inte ut. År 3 tas det ut en betydligt större skatt i land B än den skatt som tas ut i Sverige.

Inkomsten från det fasta driftstället tas upp år 1–3 både i Sverige och land B. År 1 och 2 finns det ingen utländsk skatt att avräkna eftersom det blev ett underskott vid resultatberäkningen i land B. År 3 finns däremot utländsk skatt att avräkna som överstiger den svenska skatten på den utländska inkomsten. Det ska inte ske någon uppdelning av skatten som tas ut år 3 i land B. Utländsk skatt som avser ett fast driftställe ska inte delas upp på olika år p.g.a. skillnader i resultatberäkningen som beror på att länderna har olika redovisnings- eller beskattningsprinciper. Överskjutande belopp som inte kan avräknas år 3 får avräknas som carry forward de kommande fem åren.

Exempel: avsättning till skogskonto

Arvid har en utländsk skogsfastighet. Inkomst från avverkning på fastigheten beskattas år 1 i land C. Under år 2–5 redovisas ett underskott i land C från skogsfastigheten. Arvid tar upp hela inkomsten från avverkningen i Sverige år 1 och gör bl.a. avdrag för insättning på skogskonto. Näringsverksamheten visar ett nollresultat år 1 i Sverige. År 2–4 redovisas ett underskott i den svenska beräkningen av inkomsten från skogsfastigheten. År 5 tar Arvid ut samtliga medel från skogskontot vilket medför att näringsverksamheten visar ett stort överskott i Sverige.

Inkomst från skogsfastigheten tas upp år 1–5 både i Sverige och i land C men resultatberäkningen skiljer sig åt i respektive land. Den skatt som tas ut för år 1 i land C är en avräkningsbar skatt redan år 1. I den svenska deklarationen redovisas ett nollresultat år 1 vilket innebär att den utländska skatten inte kan avräknas. Avräkning kan medges som carry forward under de kommande fem åren. Carry forwardperioden räknas från år 1. När Arvid gör uttag från skogskontot år 5 och redovisar ett överskott kan avräkning medges. Skulle Arvid vänta i mer än fem år, d.v.s. till år 7 eller senare, med att göra uttag från skogskontot har däremot carry forwardperioden gått till ända.

Exempel: fast driftställe och koncernbidrag

Y AB bedriver verksamhet från ett fast driftställe i land D. Resultatet i det fasta driftstället är 0 men ett annat koncernbolag i land D lämnar ett koncernbidrag med 200. Y AB beskattas i land D för en inkomst på 200 och betalar skatt med 25. Koncernbidraget är ingen skattepliktig inkomst i Sverige (SRN 2003-05-26). Inkomsten på 200 som motsvarar koncernbidraget är inte dubbelbeskattad och den utländska skatten på 25 är inte avräkningsbar.