Bygg- och anläggningstjänster

Beskattningsunderlaget bestäms normalt av ersättningen

Beskattningsunderlaget består som huvudregel av ersättningen exklusive mervärdesskatt (7 kap. 2 § ML). Precis som vid annan försäljning bestäms ersättningen vid tillhandahållande av bygg- och anläggningstjänster med utgångspunkt i vad säljaren och köparen har avtalat.

Om säljaren felaktigt har angett ett belopp som mervärdesskatt i fakturan är även den feldebiterade skatten en del av ersättningen, se sidan Ersättning. Det innebär att en köpare som är skattskyldig för ett inköp på grund av bestämmelserna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn ska redovisa utgående skatt på ett beskattningsunderlag som inkluderar den feldebiterade skatten. Köparen kan då rätta sin redovisning först efter att säljaren har utfärdat en kreditnota. Ett exempel på en sådan rättelse finns på sidan Felaktigt debiterad mervärdesskatt.

Ersättningen frångås i vissa fall

Under vissa omständigheter ska man bortse från den avtalade ersättningen och i stället bestämma beskattningsunderlaget genom uppdelning efter skälig grund eller genom omvärdering till marknadsvärdet.

Uppdelning efter skälig grund

Beskattningsunderlaget får bestämmas genom uppdelning efter skälig grund, om det inte går att fastställa med utgångspunkt i den avtalade ersättningen (7 kap. 7 § ML), se sidan Ett eller flera tillhandahållanden.

Rättsfall: fördelning av ersättning mellan mark och entreprenad

Kammarrätten har i ett mål om fördelning av ersättning på överlåtelse av mark respektive försäljning av byggentreprenad ansett att marknadspriset på marken skulle fastställas till det belopp som bolaget hade betalat vid förvärvet. Domstolen ansåg att det endast var detta belopp som kunde avräknas från den totala ersättningen vid bestämmande av beskattningsunderlaget för entreprenaden.

Förutsättningarna i målet var att ett byggbolag hade träffat ett entreprenadavtal med en bostadsrättsförening om uppförande av en byggnad. I samma avtal överlät bolaget även marken till föreningen. I avtalet värderades marken till ett belopp som vida översteg det pris bolaget samma dag hade betalat för marken. Samtidigt understeg ersättningen för entreprenaden den kostnad bolaget hade för entreprenaden. Domstolen godtog inte att marken samma dag hade stigit i värde från cirka 5 miljoner kronor till cirka 28 miljoner kronor samtidigt som en betydande förlust uppkom för entreprenaden (KRNG 2003-01-08, mål nr 2811-2000).

Omvärdering till marknadsvärdet

I vissa fall ska beskattningsunderlaget omvärderas och beräknas med utgångspunkt från marknadsvärdet i stället för den ersättning som säljaren har fått eller ska få. Sådan omvärdering av beskattningsunderlaget kan bli aktuell vid över- och underpristransaktioner mellan närstående parter.

Utlägg ingår inte

Ett utlägg som en säljare gör åt beställaren ska inte räknas med i beskattningsunderlaget. Ett utlägg är nämligen inte omsättning, utan ligger vid sidan av själva tillhandahållandet av bygg- och anläggningstjänsterna.

Exempel på utgifter som kan vara utlägg och som i så fall inte ska ingå i beskattningsunderlaget är

• markanskaffningskostnad
• ersättning för gatumark
• evakueringskostnader
• fastighetsbildningskostnader
• lagfartskostnader
• inteckningskostnader
• tomträttsavgäld
• premier för byggherreförsäkring
• kommuns uttagande av gatukostnadsersättning
• anslutningsavgifter för exempelvis VA.

Räntor och kreditivkostnader får anses som utlägg endast om beställaren står som låntagare. Räntor på lån som entreprenören själv har tagit för att finansiera entreprenaden ska dock ingå i beskattningsunderlaget.

Prisjusteringar och skadestånd m.m.

Det finns olika typer av ersättningar av skadeståndskaraktär inom byggbranschen, t.ex. sådana som går från entreprenören till beställaren och sådana som går från beställaren till entreprenören. Entreprenören ger sådan kompensation ofta genom prisnedsättningar, medan en kompensation från beställaren ofta sker i form av pristillägg.

Skatteverket anser att ersättning som justeras i enlighet med vad som framgår av ingånget avtal ska påverka beskattningsunderlaget. Förfarandet är en metod för att ange priset för varan eller tjänsten. Det utmärkande för ett sådant avtalsförhållande är att det av avtalet framgår hur ersättningen ska beräknas. Det behövs inte någon utvärdering av tänkbara skador och hur dessa ska värderas. Enbart att det inträffar ett visst bestämt förhållande medför att den överenskomna ersättningen ska justeras med ett belopp som kan fastställas utifrån avtalet (Skatteverkets ställningstagande Skadestånd; mervärdesskatt).

Däremot ska beskattningsunderlaget inte påverkas av en ersättning som benämns skadestånd när ersättningen inte är ersättning för en tillhandahållen tjänst.

AB 04 är ett exempel på ett standardavtal som innehåller allmänna bestämmelser för byggnads-, anläggnings- och installationsentreprenader. Enligt AB 04 ska entreprenören utge vite enligt kontraktet om kontraktstiden överskrids (5 kap. 3 § AB 04). Ett sådant vite är en metod för prisangivelse och ska räknas av från entreprenadsumman.

I det fall entreprenören åsamkas skada till följd av vissa angivna hinder har entreprenören å sin sida rätt till s.k. förlängningsersättning (5 kap. 4 § AB 04). Detta kan vara fallet när en entreprenör i efterhand begär ersättning för de merkostnader som kan påvisas med anledning av en senareläggning av en entreprenad. Entreprenören har då inte tillhandahållit någon motprestation i denna del, vilket innebär att ersättningen till entreprenören är en sådan kompensation som inte ska påverka beskattningsunderlaget.

Nedsättning av en entreprenadsumma på grund av fel eller brist ska dock avräknas från beskattningsunderlaget.

Ändrings- och tilläggsarbeten m.m.

Ändrings- och tilläggsarbeten som har en direkt koppling till en entreprenad och bonusbelopp som säljaren får för exempelvis gott utfört arbete utgör en del av entreprenaden. Säljaren ska därmed redovisa ersättningen som en del av denna. Om ändrings- och tilläggsarbeten inte är en del av en entreprenad ska mervärdesskatten på arbetena i stället redovisas som ett särskilt åtagande.

Det finns bestämmelser om ändrings- och tilläggsarbeten i 2 kap. 3–8 §§ AB 04. AB 04 är ett standardavtal med allmänna bestämmelser för byggnads-, anläggnings- och installationsentreprenader.

I vissa fall ska säljaren få ersättning som är indexreglerad för kostnadsutvecklingen. Även när säljaren utfärdar en faktura för en sådan indexjustering efter slutfakturan ska ersättningen vara en del av entreprenaden. Den indexreglerade ersättningen ska därmed ingå i beskattningsunderlaget.

Beskattningsunderlaget vid tvist om fakturabeloppet vid omvänd skattskyldighet

Vid försäljning av en byggtjänst som omfattas av bestämmelserna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn är det köparen som är skyldig att redovisa den utgående skatten. Skatteverket anser att köparens beskattningsunderlag består av den ersättning som säljaren har angett i fakturan, även om köparen inte skulle vara överens med säljaren om beloppet. Att köparen har en annan uppfattning än säljaren innebär inte att fakturan helt eller delvis blir ogiltig. Köparen ska alltså redovisa utgående skatt med den utfärdade fakturan som underlag. Vid omvänd skattskyldighet uppgår den ingående skatten till samma belopp som den utgående skatten för inköpet. Om köparen har full avdragsrätt för ingående skatt för inköpet av byggtjänsten ska köparen därför redovisa ingående skatt med samma belopp som utgående skatt.

Skulle kravet som säljaren har på köparen senare ändras, t.ex. efter en process, kan köparen ändra den redovisade utgående och ingående skatten om säljaren utfärdar en kreditnota.

Kompletterande information

• Beskattningsunderlaget vid prisnedsättningar och rabatter.

• Redovisning av mervärdesskatt vid byggverksamhet.