Vilka aktörer omfattas av undantaget?

Säljarens status och verksamhet

Förutom att tjänsten måste vara av social karaktär finns det även krav på säljaren för att tjänsten ska kunna undantas från skatteplikt.

Barnomsorg, äldreomsorg, stöd och service till vissa funktionshindrade och annan jämförlig omsorg anses vara social omsorg om den bedrivs på ett sätt som motsvarar sådan social omsorg som en kommun eller staten ansvarar för enligt offentligrättslig lagstiftning. Med ”ansvarar för” avses både sådan omsorg som en kommun eller staten är skyldig att tillhandahålla och sådan omsorg som en kommun eller staten enligt offentligrättslig reglering har möjlighet att tillhandahålla.

Undantaget från skatteplikt för social omsorg gäller oavsett om omsorgen tillhandahålls i en offentlig eller privat verksamhet. Staten eller en kommun kan avtala med en privat aktör att denne i deras ställe ska tillhandhålla de tjänster som staten eller en kommun är ansvariga för att tillhandahålla enligt offentligrättslig lagstiftning (jmf c-174/11 Zimmermann, punkten 59) .

Enligt Skatteverket ska en bedömning göras av om säljaren som tillhandhåller tjänsten är ett offentligrättsligt organ eller en erkänd aktör av social karaktär. Vid bedömningen av om det är en erkänd aktör av social karaktär ska hänsyn tas till om det finns en offentligrättslig anknytning och om kostnaderna för verksamheten till stor del finansieras av det allmänna. Säljarens verksamhet ska ha ett socialt ändamål (Skatteverkets ställningstagande Social omsorg och C-543/14, Ordre des barreaux francophones et germanophone m.fl. punkterna 61-65).

Mervärdesskattedirektivet

I mervärdesskattedirektivets artikel 132.1 g och h anges uttryckligen att en förutsättning för att omfattas av undantaget är att dessa tjänster tillhandahålls av offentligrättsliga organ eller andra organ som har en verksamhet som medlemsstaten ifråga erkänner som en verksamhet av social karaktär.

I ML finns ingen motsvarighet till mervärdesskattedirektivets bestämmelse om att tjänsterna måste tillhandahållas av ett erkänt organ för att vara undantagna från skatteplikt. I syfte att uppnå det resultat som föreskrivs i direktivet har det i praxis krävts att en verksamhet, för att anses vara social omsorg, ska ha någon form av anknytning till en offentligrättslig reglering (HFD 2011 ref. 9 och HFD 2012 ref. 52).

Blandad verksamhet

En aktör kan bedriva både verksamhet av social karaktär och annan verksamhet. Så är fallet t.ex. när en aktör enligt ett avtal ska sköta all drift av ett äldreboende, d.v.s. både omsorgs- och servicetjänster. Samma aktör kan dessutom ha andra avtal med samma kommun eller en annan kommun som enbart avser servicetjänster till andra äldreboenden. Vid en sådan situation bedriver aktören verksamhet som är av social karaktär vad gäller det äldreboendet där aktören sköter hela driften. När det gäller de avtal som avser enbart servicetjänster till andra äldreboenden, bedriver aktören inte någon verksamhet av social karaktär.

Vem är en erkänd aktör av social karaktär?

Enligt Skatteverket ska en bedömning göras om den eller de som tillhandahåller tjänsten är erkända aktörer av social karaktär. Vid bedömningen ska hänsyn tas till

• om det finns en offentligrättslig anknytning
• om kostnaderna för verksamheten till stor del finansieras av det allmänna.

Bedömningsgrunderna kännetecknas av att det allmänna har ett ansvar för tjänsten och att det finns ett stort inslag av insyn och kontroll från det allmänna. En erkänd aktör kan vara staten, en kommun, ett företag eller någon annan organisation som bedriver verksamhet av social karaktär (jfr C-335/14, Les Jardins de Jouvence, punkten 33 och 39, C-498/03, Kingcrest, punkterna 47, 49, 53 och 57 samt C-141/00 Kügler punkten 58).

Hela eller en del av tjänsten ska finansieras av det allmänna. Om ett biståndsbeslut fattas efter en individuell behovsprövning innebär det att kommunen betalar hela eller del av tjänsten. Ersättningen behöver inte betalas ut direkt från det allmänna till säljaren. Det är tillräckligt att ersättningen indirekt kommer från det allmänna. Så kan vara fallet när någon har rätt till assistans­ersättning. Sådan ersättning kan nämligen betalas ut av det allmänna till den assistans­berättigade som i sin tur betalar assistans­företaget.

För att en säljare ska anses vara en aktör av social karaktär ska säljarens verksamhet ha ett socialt ändamål.

En aktör som tillhandahåller omsorgs­tjänster i sin verksamhet har som regel ett socialt ändamål med sin verksamhet.

En aktör som inte tillhandahåller några omsorgs­tjänster i sin verksamhet skulle i undantagsfall kunna ha ett sådant ändamål. Det är dock i sådana fall aktören som ska visa att så är fallet.

För att kunna ses som en erkänd aktör av social karaktär är det dock inte tillräckligt att aktören hyr ut personal som hos köparen ska utföra omsorgs­tjänster. Det är uthyrarens tjänst som ska bedömas oberoende av vilken tjänst som utförs hos köparen. Den som endast hyr ut personal som ska utföra omsorgs­tjänster bedriver inte en verksamhet som har ett socialt ändamål och kan därför inte vara en aktör av social karaktär.

Exempel

Nedan följer exempel på bedömningar av social omsorg och erkända aktörer av social karaktär.

Enskild själavård

Enskild själavård som exempelvis ges av en präst utgör social omsorg och den omfattas av undantaget från skatteplikt. Enskild själavård är det kyrkliga stödet inom kriminalvården som interner har tillgång till på svenska anstalter. Den enskilda själavården handlar om att stärka den intagne genom att möta dennes behov, tankar och funderingar. Kyrkan som prästen är anställd av är en erkänd aktör eftersom det finns en offentligrättslig anknytning och kostnaderna för tjänsten betalas av det allmänna. Kyrkan bedriver verksamhet som utgör social omsorg. Den tjänst som prästen tillhandahåller får anses vara en sådan tjänst som är en del av den omsorg inom kriminalvården som staten ansvarar och betalar för. Tjänsten som prästen tillhandahåller är till sin natur av social karaktär och utgör därför sådan social omsorg som omfattas av undantaget från skatteplikt.

Kontraktsvård

Kontraktsvård som ett bedrivs enligt avtal med Kriminalvårdsstyrelsen är sådan social omsorg som undantas från skatteplikt. Detta framgår av ett avgörande från Högsta förvaltningsdomstolen där vården utgick från en individuell behovsprövning och hade anknytning till en offentligrättslig reglering. Verksamheten ansågs även i övrigt vara bedriven i överensstämmelse med de kriterier som uppställs enligt direktivet (RÅ 2006 not. 93). Se även vad som gäller för kriminalvårdens hälso- och sjukvård på sjukvårdssidorna.

Samtalsterapi

Samtalsterapi som betalas med kommunala medel som ett led i kommunernas socialtjänst omfattas av undantaget från skatteplikt. Detta framgår av ett avgörande från Högsta förvaltningsdomstolen. De tjänster som inte bekostades av kommunen omfattades däremot inte av undantaget från skatteplikt eftersom det i dessa fall inte förekom någon offentligrättslig prövning av terapibehovet samt att den ekonomiska föreningen som det var fråga om inte var en välgörenhetsorganisation i direktivets mening. Eftersom det inte finns någon annan ekonomisk aktör som var befriad från skatt för motsvarande verksamhet kunde inte principen om skatteneutralitet åberopas (jfr RÅ 2003 ref. 21).

En underentreprenör som tillhandahåller samtalsterapi inom familjehemsvård kan vara ett organ av social karaktär och bedriver då social omsorg. Detta framgår av ett avgörande från Högsta förvaltningsdomstolen där ett bolag bedrev familjehemsvård på uppdrag av kommuner och kriminalvården. Bolaget köpte i sin tur in tjänster avseende samtalsterapi till vårdtagarna från en underentreprenör. Eftersom insatserna motsvarade insatser som kommuner och staten ansvarade för enligt offentligrättslig lagstiftning och betalades av allmänna medel ansågs tjänsterna ha koppling till offentligrättslig reglering. Genom att bolagets köpare var kommuner och kriminalvården var tjänsterna indirekt offentligfinansierade och därför ansågs underentreprenören vara ett organ av social karaktär. Terapin ansågs ha anknytning till socialt arbete eftersom den var en integrerad och nödvändig del i bolagets tillhandahållande enligt ingångna avtal och fick ses som ett medel för att klienten på bästa sätt skulle kunna tillgodogöra sig den tjänst avseende social omsorg som bolaget tillhandahöll (HFD 2011 not. 74).

Ideella hjälp- och intresseorganisationers verksamhet

En kommun har rätt till ersättning för bidrag som lämnas till ideella hjälp- och intresseorganisationer. Högsta förvaltningsdomstolen har i ett avgörande konstaterat att de aktuella verksamheterna var av allmännyttig karaktär, de omfattades till stora delar av kommunens socialtjänstansvar och finansierades delvis av offentliga medel. Viss del av organisationernas verksamhet ansågs därför vara social omsorg och kommunen hade därmed rätt till ersättning för lämnade bidrag. (HFD 2011 ref.9).

Personlig assistans

Personlig assistans som betalas med privata medel omfattas inte av undantaget från skatteplikt för social omsorg. Detta framgår av ett förhandsbesked ifrån Skatterättsnämnden där de aktuella tjänsterna skulle utföras på samma sätt som vid assistans beviljad med stöd av LSS respektive SFB och ersättningen bestämdes i enlighet med den statliga timschablonen för assistansersättning. Tjänsterna liknade till sin karaktär sådan personlig assistans som en kommun eller staten ansvarar för. Tillhandahållandena föregicks inte av någon individuell behovsprövning, de finansierades inte, varken direkt eller indirekt, med allmänna medel och saknade även i övrigt anknytning till offentlig­rättslig reglering. Därför ansåg Skatterätts­nämnden att undantaget från skatteplikt inte var tillämpligt (SRN 29-17/I). Skatteverket delar skatterättsnämndens bedömning.

Hemtjänst

En kommun kan välja den s.k. kundvalsmodellen/valfrihetsmodellen. Den innebär att kommunen upphandlar och tecknar avtal med olika tillhandahållare av social omsorg. Omsorgstagaren kan sedan, efter att ha fått bistånd beviljat, själv välja vilken säljare som ska utföra tjänsten. Tillhandahållaren är då en erkänd aktör om avtalet innefattar tjänster av social karaktär.

En säljare som erbjuder hemtjänst ska tillhandahålla både omsorgs- och servicetjänster för att verksamheten ska anses ha ett sådant socialt ändamål att det är fråga om en aktör av social karaktär.

Det kan exempelvis vara fråga om att ett bolag enligt avtal med en kommun ska tillhandahålla hemtjänst, d.v.s. både omsorgs- och servicetjänster. Personer med ett biståndsbeslut som ger rätt till t.ex. hjälp med städning ett visst antal timmar i månaden kan vända sig till bolaget för att få tjänsten utförd. Bolaget fakturerar kommunen för utförda tjänster. Bolaget tillhandahåller också motsvarande tjänster direkt till köpare som betalar själv utan biståndsbeslut från kommunen.

Hemtjänst, d.v.s. tjänster av både omsorgs- och servicekaraktär, är tjänster som till sin natur är av social karaktär. Eftersom bolaget tillhandahåller hemtjänst är bolagets tjänster av social karaktär. Bolagets verksamhet har ett socialt ändamål och syfte. Den motsvarar sådan social omsorg som en kommun ansvarar för enligt offentligrättslig lagstiftning. Tjänsterna finansieras av det allmänna genom biståndsbeslut från kommunen. Bolaget har därför sådan verksamhet och status att de kan vara ett sådant företag som tillhandahåller social omsorg. Skatteverket anser att sådana tjänster som bolaget tillhandahåller på grund av ett biståndsbeslut från kommunen som innebär att kommunen betalar helt eller delvis är sådan social omsorg som omfattas av undantaget från skatteplikt. Detta gäller oavsett om det i det enskilda fallet bara är städning som tillhandahålls eftersom bolaget normalt erbjuder både omsorgs- och servicetjänster och avtalet med kommunen gäller både omsorgs- och servicetjänster. I de fall bolaget tillhandahåller tjänster som inte grundar sig på ett biståndsbeslut och betalningen inte till någon del görs av kommunen är det fråga om skattepliktiga tjänster. Denna del av bolagets verksamhet har inte någon anknytning till offentligrättslig lagstiftning.

Läs mer om hemtjänst på sidan Vilka tjänster som omfattas av undantaget?.