Gementsamt styrda företag och andra joint venture

Vad är ett gemensamt styrt företag?

Ett gemensamt styrt företag definieras i ÅRL som en juridisk person som två eller flera parter enligt ett avtal utövar ett gemensamt bestämmande inflytande över (1 kap. 5 a § ÅRL). Definitionen motsvarar det som i såväl direktivet som i IFRS 11 Samarbetsarrangemang benämns joint venture (prop. 2015/16:3 s. 197). För att särskilja gemensamt styrda företag från intresseföretag, anges det i definitionen av intresseföretag i 1 kap. 5 § ÅRL att om ett företag är ett dotterföretag eller ett gemensamt styrt företag som företaget samäger, föreligger inget intresseföretagsförhållande.

Definitionen av ett gemensamt styrt företag tar sikte på situationen att två eller flera parter sluter ett avtal som innebär att verksamheten i ett annat företag ska styras gemensamt. Lagen ställer inte upp några krav på avtalets form eller innehåll. Det kan alltså röra sig om såväl muntliga som skriftliga avtal. Såväl fysiska som juridiska personer kan vara parter i samarbetsavtalet.

Ett gemensamt bestämmande inflytande föreligger när styrningen av det samägda företaget kräver samtycke från samtliga parter som utövar inflytande över företaget. Det krävs inte att inflytandet följer av ett andelsinnehav, utan det kan även följa av avtal. Beroende på samarbetsavtalets omfattning och inriktning kan det ingå parter i avtalet som inte har del i det gemensamt bestämmande inflytandet.

Det krävs inte heller att inflytandet faktiskt utövas gemensamt, utan endast att de parter som tillsammans har det bestämmande inflytandet måste vara överens om de styrningsåtgärder som vidtas. De närmare formerna för hur det gemensamma inflytandet ska utövas, t.ex. om det för styrningsåtgärder ska krävas minst 51 procent av rösterna eller om varje part i samarbetsavtalet ska ha vetorätt, kan regleras i samarbetsavtalet.

Närstående

I ÅRL definieras även närstående och att upplysningar ska lämnas vid transaktioner med närstående företag. Upplysningskraven finns i 5 kap. 23 och 24 §§ ÅRL.

En juridisk person anses enligt 1 kap. 8 § första stycket 4 -7 ÅRL som närstående till ett företag som upprättar års- eller koncernredovisning (rapporterande företag) om någon av följande förutsättningar är uppfyllda:

• Det är ett gemensamt styrt företag som samägs av det rapporterande företaget eller av ett företag i en koncern som det rapporterande företaget ingår i.
• Det rapporterande företaget är ett gemensamt styrt företag som samägs av den juridiska personen, eller av ett företag i en koncern som den juridiska personen ingår i.
• Den och det rapporterande företaget båda är gemensamt styrda företag som samägs av samma tredje företag.
• Den eller det rapporterande företaget är ett gemensamt styrt företag som samägs av ett tredje företag och den andra av dem är ett intresseföretag till det tredje företaget

Av direktivet framgår att begreppet närstående ska ha samma lydelse som i de internationella redovisningsstandarder som har antagits i enlighet med IAS-förordningen, d.v.s. i IAS 24 Upplysningar om närstående. Definitionen av närstående i ÅRL är avsedd att ha samma innebörd som den i IAS 24 (prop. 2015/16:3 s. 199).

Vad är ett joint venture?

Termen joint venture är vedertagen såväl internationellt som nationellt. Exempel på synonyma svenska termer är samriskföretag, samarbetsbolag, konsortier och gemensamt företag. Ett joint venture kan drivas i olika civilrättsliga former som t.ex. enkelt bolag, handelsbolag, aktiebolag.

Gemensamt för alla joint venture är att två eller flera samägare är bundna av ett avtal om samarbete och att samägarna gemensamt genom avtal utövar det bestämmande inflytandet (Bokföringsnämndens allmänna råd om årsredovisning och koncernredovisning [BFNAR 2012:1] punkterna 15.1-15.3 respektive IFRS 11 Samarbetsarrangemang punkt 5).

K1: förenklat årsbokslut

Varken det allmänna rådet BFNAR 2006:1 Enskilda näringsidkare som upprättar förenklat årsbokslut eller det allmänna rådet BFNAR 2010:1 Ideella föreningar och registrerade trossamfund som upprättar förenklat årsbokslut innehåller några specifika regler för redovisning av andelar i ett gemensamt styrt företag. Läs om när andelar får ingå i en enskild näringsverksamhet på sidan Poster i enskild näringsverksamhet.

Årsbokslut

Definitionen gemensamt styrt företag tar sikte på situationen att två eller flera parter sluter ett avtal som innebär att verksamheten i ett annat företag ska styras gemensamt. Ett gemensamt bestämmande inflytande föreligger när styrningen av det samägda företaget kräver samtycke från samtliga parter som utövar inflytande över företaget.

Andelar i gemensamt styrda företag är normalt anläggningstillgångar i ett företag. Andelar i gemensamt styrda företag är omsättningstillgångar endast om det vid förvärvet har fattats beslut att sälja andelarna inom ett år (BFNAR 2017:3 Årsbokslut punkt 18.2). De särskilda reglerna om andelar i gemensamt styrda företag finns i kapitlet 18 i det allmänna rådet. I slutet av kapitlet finns även särskilda regler för Vissa företagsformer som ska beaktas vid tillämpning av detta kapitel.

Om andelen i koncernföretaget är en andel i ett handelsbolag gäller också särskilda regler vid värderingen av andelen. Läs mer om andelar i handelsbolag.

Anskaffningsvärdet

Anläggningstillgångar ska tas upp till det belopp som motsvarar utgifterna för tillgångens förvärv (anskaffningsvärdet (4 kap. 3 § första och andra stycket ÅRL). De grundläggande bestämmelserna om beräkning av anskaffningsvärdet för tillgångar finns i kapitel 8 i det allmänna rådet.

Erhållen emissionsinsats på andelen i ett gemensamt styrt företag ska öka det redovisade värdet på andelen när behörigt organ fattat beslut om insatsemission (BFNAR 2017:3 punkt 18.5).

Redovisa aktieägartillskott

Aktieägartillskott som ett företag lämnar till gemensamt styrda företag ska öka det redovisade värdet på aktierna när utfästelsen lämnas. Lämnas utfästelsen efter räkenskapsårets utgång men innan årsbokslutet avges, får tillskottet redovisas på balansdagen. När behörigt organ fattat beslut om återbetalning av ett villkorat aktieägartillskott ska det redovisade värdet på aktierna minskas (BFNAR 2017:3 punkt 18.6).

Nedskrivning

Om en anläggningstillgång har ett lägre värde än anskaffningsvärdet eller det redovisade värdet ska tillgången skrivas ner till det lägre värdet om det värdet kan antas vara bestående. En finansiell anläggningstillgång får skrivas ned till det lägre värdet tillgången har på balansdagen även om det kan antas att värdenedgången inte är bestående (4 kap. 5 § ÅRL). Vid en nedskrivningsprövning ska det redovisade värdet på andelen i koncernföretaget som är en anläggningstillgång jämföras med ett värde beräknat enligt de metoder som används vid värdering av företag. En tillfällig resultatförsämring behöver inte leda till någon nedskrivning (BFNAR 2017:3 punkt 18.8).

Är värdet på andelen noll kronor ska tillgången alltid skrivas ned till noll kronor. Om värdet på andelen överstiger noll kronor behöver en nedskrivning inte göras om tillgångens värde understiger det redovisade värdet med mindre än det lägsta av 25 000 kr och 10 procent av det egna kapitalet vid årets ingång. En nedskrivning ska däremot alltid göras om det sammanlagda värdet på företaget finansiella anläggningstillgångar på balansdagen understiger deras sammanlagda redovisade värde med mer än det lägsta av 25 000 kr och 10 procent av det egna kapitalet (BFNAR 2017:3 punkt 18.9).

Om det finns ett avtal om avyttring av andelen finns på balansdagen och avyttringen kommer att leda till en förlust ska andelen skrivas ned till nettoförsäljningsvärdet (BFNAR 2017:3 punkt 18.10).

Återföring av nedskrivning

Om det inte längre finns skäl för en nedskrivning ska den återföras (4 kap. 5 § ÅRL). En nedskrivning ska återföras till den del värdet på tillgången har ökat jämfört med värdet vid nedskrivningen. Värdet ska beräknas på samma sätt som vid nedskrivningen (BFNAR 2017:3 punkt 18.11).

Vinstutdelning på andelar

Vinstutdelning på andelar i gemensamt styrda företag ska redovisas som en intäkt. Intäkten ska normalt redovisas när behörigt organ fattat beslut att utdelning ska lämnas (BFNAR 2017:3 punkt 18.13).

K2: årsredovisning i mindre företag

Definitionen gemensamt styrt företag tar sikte på situationen att två eller flera parter sluter ett avtal som innebär att verksamheten i ett annat företag ska styras gemensamt. Ett gemensamt bestämmande inflytande föreligger när styrningen av det samägda företaget kräver samtycke från samtliga parter som utövar inflytande över företaget.

Andelar i gemensamt styrda företag är normalt anläggningstillgångar i ett företag. Andelar i gemensamt styrda företag är omsättningstillgångar endast om det vid förvärvet har fattats beslut att sälja andelarna inom ett år (BFNAR 2016:10 Årsredovisning i mindre företag punkt 19.2).

De särskilda reglerna om andelar i gemensamt styrda företag finns i kapitlet 19 i det allmänna rådet. I slutet av kapitlet finns särskilda regler för vissa företagsformer som ska beaktas vid tillämpning av detta kapitel.

Om andelen i koncernföretaget är en andel i ett handelsbolag gäller också särskilda regler vid värderingen av andelen. Läs mer om andelar i handelsbolag.

Anskaffningsvärdet

Anläggningstillgångar ska tas upp till det belopp som motsvarar utgifterna för tillgångens förvärv eller tillverkning (anskaffningsvärdet) (4 kap. 3 § första och andra stycket ÅRL). De grundläggande bestämmelserna i kapitel 9 i det allmänna rådet om årsredovisning i mindre företag ska användas vid värderingen.

Erhållen emissionsinsats på andelen i ett gemensamt styrt företag ska öka det redovisade värdet på andelen när behörigt organ fattat beslut om insatsemission (BFNAR 2016:10 punkt 19.4)

Redovisa aktieägartillskott

Aktieägartillskott som ett företag lämnar till gemensamt styrda företag ska öka det redovisade värdet på aktierna när utfästelsen lämnas. Lämnas utfästelsen efter räkenskapsårets utgång men innan årsbokslutet avges, får tillskottet redovisas på balansdagen (BFNAR 2016:10 punkt 19.5).

När behörigt organ fattat beslut om återbetalning av ett villkorat aktieägartillskott ska det redovisade värdet på aktierna minskas (BFNAR 2016:10 punkt 19.5).

Nedskrivning

Om en anläggningstillgång har ett lägre värde än anskaffningsvärdet eller det redovisade värdet ska tillgången skrivas ner till det lägre värdet om det värdet kan antas vara bestående. En finansiell anläggningstillgång får skrivas ned till det lägre värdet tillgången har på balansdagen även om det kan antas att värdenedgången inte är bestående (4 kap. 5 § ÅRL). Vid en nedskrivningsprövning ska det redovisade värdet på andelen i koncernföretaget som är en anläggningstillgång jämföras med ett värde beräknat enligt de metoder som används vid värdering av företag. En tillfällig resultatförsämring behöver inte leda till någon nedskrivning (BFNAR 2016:10 punkt 19.7).

Är värdet på andelen noll kronor ska tillgången alltid skrivas ned till noll kronor. Om värdet på andelen överstiger noll kronor behöver en nedskrivning inte göras om tillgångens värde understiger det redovisade värdet med mindre än det lägsta av 25 000 kr och 10 procent av det egna kapitalet vid årets ingång. En nedskrivning ska däremot alltid göras om det sammanlagda värdet på företaget finansiella anläggningstillgångar på balansdagen understiger deras sammanlagda redovisade värde med mer än det lägsta av 25 000 kr och 10 procent av det egna kapitalet (BFNAR 2016:10 punkt 19.8).

Om det finns ett avtal om avyttring av andelen finns på balansdagen och avyttringen kommer att leda till en förlust ska andelen skrivas ned till nettoförsäljningsvärdet (BFNAR 2016:10 punkt 19.9).

Återföring av nedskrivning

Om det inte längre finns skäl för en nedskrivning ska den återföras (4 kap. 5 § ÅRL). En nedskrivning ska återföras till den del värdet på tillgången har ökat jämfört med värdet vid nedskrivningen. Värdet ska beräknas på samma sätt som vid nedskrivningen (BFNAR 2016:10 punkt 19.10).

Vinstutdelning på andelar

Vinstutdelning på andelar i gemensamt styrda företag ska redovisas som en intäkt. Intäkten ska normalt redovisas när behörigt organ fattat beslut att utdelning ska lämnas (BFNAR 2016:10 punkt 19.12).

K3: årsredovisning och koncernredovisning

Ett joint venture är ett avtalsbaserat samarbete där två eller flera parter gemensamt bedriver en ekonomisk verksamhet och har ett gemensamt bestämmande inflytande över verksamheteten. Joint venture kan ha formen av gemensamt styrda verksamheten, gemensamma tillgångar eller gemensamt styrda företag. Gemensamt bestämmande inflytande föreligger när två eller flera parter i avtal reglerat att gemensamt utöva det bestämmande inflytandet över en ekonomisk verksamhet (BFNAR 2012:1 Årsredovisning och koncernredovisning punkt 15.2).

Två eller flera parter utövar ett bestämmande inflytande när det krävs enligt avtalet att parterna (samägare) måste ge sitt samtycke i fråga om finansiella och operativa beslut i verksamheten (BFNAR 2012:1 punkt 15.3 med kommentar). Samägare är den som är delägare i ett joint venture (BFNAR 2012:1 punkt 15.4).

Redovisa gemensamt styrda verksamheter

Gemensamt styrda verksamheter innebär att samägarnas egna tillgångar och resurser används utan att något separat företag bildas (BFNAR 2012:1 punkt 15.5).

Vid en gemensamt styrd verksamhet använder varje samägare sina egna materiella anläggningstillgångar och lager. Varje samägare tar sina egna kostnader och ordnar sin finansiering. En samägare i en gemensamt styrd verksamhet ska, med utgångspunkt från samarbetsavtalet, redovisa sin andel av intäkterna från försäljningen av varor och tjänster samt sin andel av kostnaderna. Samägaren ska därutöver redovisa egna tillgångar och skulder (BFNAR 2012:1 punkt 15.6).

Redovisa gemensamma tillgångar

Gemensamma tillgångar innebär att samägarna gemensamt har ett bestämmande inflytande över, och ofta gemensamt äger, en eller flera tillgångar som parterna bidragit med eller köpt in för att använda i den gemensamma verksamheten. Något särskilt företag har inte bildats för den gemensamma verksamheten.

En samägare i en gemensamt ägd tillgång ska redovisa sin andel av tillgångar och intäkter respektive skulder och kostnader som samägaren tillsammans med de andra samägarna gemensamt har haft. Därutöver ska samägaren redovisa de skulder och de kostnader som han eller hon själv har haft (BFNAR 2012:1 punkt 15.7).

Redovisa andelar i ett gemensamt styrdt företag

Med gemensamt styrt företag avses i ÅRL en juridisk person som två eller flera parter enligt ett avtal utövar ett gemensamt bestämmande inflytande över (1 kap. 5 a § ÅRL). Av intresseföretagsdefinitionen i 1 kap. 5 § ÅRL framgår att ett intresseföretag inte föreligger om den juridiska personen är ett gemensamt styrt företag som företaget samäger.

Det som skiljer ett gemensamt styrt företag mot andra företag är att det finns ett avtal mellan samägarna om att de ska utöva ett gemensamt bestämmande inflytande över företagets ekonomiska verksamhet. Om det gemensamt styrda företaget är ett handelsbolag, ska andelen redovisas enligt reglerna för andelar i handelsbolag.

I den juridiska personen ska andelar i gemensamt styrda företag redovisas till anskaffningsvärdet, d.v.s. till utgifterna för tillgångens förvärv (4 kap. 3 § ÅRL). Det innebär att ett tillskott, t.ex. ett aktieägartillskott, ska redovisas som en ökning av andelens värde.

Utdelning från andelar i ett gemensamt styrt företag ska redovisas som en intäkt, oavsett om utdelningen härrör från ackumulerade vinster i det gemensamt styrda företaget före eller efter förvärvstidpunkten (BFNAR 2012:1 punkt 15.17).

Överföring till medlemsinsatser genom en insatsemission i ett gemensamt styrt företag ska redovisas som en intäkt och en ökning av andelens värde hos ägaren. Intäkten ska redovisas när ett behörigt organ har fattat beslut om överföringen (BFNAR 2012:1 punkt 15.18).

Företag som följer internationella redovisningsregler

Företag som följer internationella redovisningsregler ska tillämpa IAS 27 Separata finansiella rapporter och IAS 28 Innehav i intresseföretag och joint ventures när de redovisar sitt innehav i joint venture i juridisk person, om inte RFR 2 Redovisning för juridiska personer anger något annat.

När ett företag upprättar separata finansiella rapporter ska det enligt IAS 27 punkt 10 redovisa sina innehav i dotterföretag, joint ventures och intresseföretag på något av följande sätt

• till anskaffningsvärde
• i enlighet med IFRS 9
• enligt kapitalandelsmetoden såsom beskriven i IAS 28.

Av RFR 2 framgår att IAS 28 inte ska tillämpas i juridisk person, såvida företaget inte frivilligt har valt att redovisa andelar i joint ventures enligt kapitalandelsmetoden. Om ett företag frivilligt väljer att redovisa andelar i joint ventures enligt kapitalandelsmetoden i enlighet med IAS 27 punkt 10 ska relevanta punkter i IAS 28 tillämpas varvid relevanta regler i ÅRL beaktas ska beaktas i en juridisk person. Detta betyder bland annat att de undantag som införts i RFR 2 avseende IFRS 3 angående goodwill och immateriella tillgångar med obestämd nyttjandeperiod ska tillämpas. Vidare betyder detta att omvärdering av tidigare ägd andel ej ska ske då innehavet upphör att vara ett intresseföretag och i stället blir ett övrigt innehav eller ett dotterföretag. Inte heller ska IAS 27 punkt 10 samt de punkter i IAS 28 som behandlar klassificering som avsedd för försäljning tillämpas. Däremot ska reglerna om avsättning till kapitalandelsfond enligt 7 kap. 28 § ÅRL och de upplysningskrav som framgår av 7 kap. 26 § andra stycket ÅRL beaktas (RFR 2 IAS 28 punkt 2).

Företag som tillämpar Finansinspektionens föreskrifter

Kreditinstitut och värdepappersbolag ska som huvudregel tillämpa de internationella redovisningsreglerna eller alternativa regler i RFR 2 Redovisning för juridiska personer, om det är förenligt med ÅRKL och Finansinspektionens föreskrifter. Läs om hur kreditinstitut och värdepappersbolag ska tillämpa föreskrifterna.

Motsvarande regler finns för försäkringsföretag som tillämpar ÅRFL. Läs om hur försäkringsföretag ska tillämpa Finansinspektionens föreskrifter.