OBS: Detta är utgåva 2020.9. Visa senaste utgåvan.

Avsikten med reglerna i 57 kap. IL är att förhindra omvandling av arbetsinkomst till kapitalinkomst. För att en andel ska vara kvalificerad är därför villkoret att andelsägaren eller någon närstående har varit verksam i den verksamhet som bedrivs av företaget.

Kriterierna för att en andel ska vara kvalificerad

Syftet med reglerna i 57 kap. IL är att förhindra att inkomster som rätteligen är arbetsinkomster behandlas som kapital­inkoms­ter vid beskattningen. Det innebär att det endast är moti­verat att tillämpa reglerna om andelsägaren eller någon närstående till denna är eller har varit verksam i betydande omfatt­ning i ett fåmansfö­retag. I så fall benämns andelen i företaget ”kvalifi­cerad andel” (57 kap. 4 § IL).

I 57 kap. 4 § första stycket IL anges under vilka förutsättningar en andel i ett fåmansföretag ska anses vara kvalificerad. Om kriterierna i någon av följande punkter är uppfyllda anses andelen vara kvalificerad:

  1. Andelsägaren eller någon närstående till denna har under beskatt­ningsåret eller något av de fem föregående beskattnings­åren varit verksam i betydande omfattning i företaget. (Punkten justerad 2021-06-03.)
  2. Företaget har, direkt eller indirekt, under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren ägt an­delar i ett annat fåmansföretag eller fåmanshandels­bolag, och andelsägaren eller någon närstående har under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattnings­åren varit verksam i betydande omfatt­ning i detta fåmans­före­tag eller fåmanshandelsbolag, eller
  3. Andelsägaren eller någon närstående under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i ett fåmansföretag eller ett fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet som ett fåmansföretag eller fåmandshandelsbolag som avses i 1 eller 2.

Villkoret för att en andel ska anses vara kvalificerad är knutet till verksamhet som utövas av den enskilda andelsägaren eller någon närstående till denna. Därför måste tillämpligheten av bestämmel­serna i 57 kap. IL prövas i förhållande till varje enskild andels­ägare i ett fåmansföretag

För att en andel ska anses vara kvalificerad räcker det att andelsägaren eller en närstående varit kvali­fi­ce­rat verksam under något av de fem beskattningsår som närmast före­gått det aktuella beskattningsåret.

Innebörden av begreppen ”verksam i betydande omfattning” och ”samma eller likartad verksamhet” har inte preciserats i lagtexten. Uttrycken behandlas under ”Verksam i betydande omfattning” respektive ”Samma eller likartad verksamhet”.

Regeln i punkt 2 gäller vid indirekt ägande, oavsett om ett koncern­förhål­lande föreligger eller inte.

Närstående persons verksamhet i företaget

Det är tillräckligt att någon som varit verksam i företaget var närstående till andelsägaren vid verksamhetstidpunkten (tidpunkten då personen var verksam i företaget). Frågan har prövats av Högsta förvalt­nings­domstolen i ett förhandsbeskedsärende. En närstående till NN hade ägt samtliga andelar i A AB och varit verksam i ett dotterföretag till A AB. NN:s närstående avled under året före det beskatt­ningsår under vilket NN tillskiftas andelar i A AB och företaget lämnar utdel­ning. Avsikten var att överlåta andelarna i A AB till ett nybildat företag, NYAB. NYAB skulle då komma att lämna utdel­ning först under följande beskatt­ningsår. Enligt SRN:s mening ger det grund­läggande syftet bakom reglerna stöd för att lagtexten ska uppfattas så att det är till­räckligt att verk­sam­heten bedrivits under beskattningsåret eller den före­gående fem­års­perioden, av någon som vid verksamhets­tid­punkten omfatta­des av närståendekretsen. SRN fann att utdel­ning från såväl A AB som från NYAB ska beskattas enligt reglerna i 57 kap. IL. Högsta förvalt­nings­domstolen, som gjorde samma bedömning som SRN, fastställde förhandsbeskedet (RÅ 2007 ref. 81, frågorna 2 och 4).

Nya regler för ägarskiften mellan närstående i fåmansföretag

Nya regler om en särskild reglering för ägarskiften mellan närstående gäller från den 1 juli 2019 för överlåtelser till närstående som görs efter den 30 juni 2019 (genom ett tillägg i 57 kap 4 och 5 §§ IL samt att en ny paragraf, 57 kap 4 a IL, införs).

Syftet med regelförändringarna är att så långt det är möjligt ska avyttringar av kvalificerade andelar beskattas på ett likformigt sätt oberoende av om andelarna säljs till en extern köpare eller till någon inom närståendekretsen. Regelförändringen innebär att det införs ett undantag till regeln om samma eller likartad verksamhet vid ägarskiften mellan närstående. Med de nya reglerna skapas nu en möjlighet för den äldre generationen att dennes andelar efter en karenstid på fem år kan ses som okvalificerade andelar vilket tidigare inte varit möjligt när verksamheten bedrivits vidare av en närstående.

De nya bestämmelserna tar sikte på situationer när någon annan närstående till andelsägaren än andelsägarens make är verksam i betydande omfattning i ett fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet som det fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag andelsägaren äger direkt eller indirekt. För att undantaget ska vara tillämpligt ska ett antal villkor vara uppfyllda och det gäller att samtliga villkor måste vara uppfyllda för att undantaget ska vara tillämpligt (57 kap 4a § IL).

En andel i ett fåmansföretag ska inte anses kvalificerad enligt 4 § första stycket enbart på grund av att någon annan närstående än andelsägarens make har varit verksam i betydande omfattning i ett annat fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet som ett sådant fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som avses i 4 § första stycket (den aktiva närstående respektive verksamhetsföretaget) under förutsättning att;

  1. det fåmansföretag som andelsägaren äger andelar i, direkt eller indirekt, har överlåtit en andel i ett fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag, en rörelse eller en verksamhetsgren,
  2. andelsägaren eller dennes make varken direkt eller indirekt har ägt andelar i verksamhetsföretaget under beskattningsåret,
  3. andelsägaren eller någon annan närstående än den aktiva närstående under minst fem av de sju beskattningsåren närmast före det beskattningsår då överlåtelsen sker har varit verksam i betydande omfattning i verksamhetsföretaget eller i ett annat fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som har bedrivit samma eller likartad verksamhet som verksamhetsföretaget, och
  4. det inte finns särskilda skäl för att andelen ändå ska anses kvalificerad.

Punkt 4 är till för att förhindra att överskott som uppkommer i verksamhetsföretaget efter ägarskiftet via avtal mm annars skulle kunna tas ut som kapitalinkomst via trädabolag eller annat bolag.

En förändring görs även i bestämmelserna (i 57 kap 4 § IL) vilket innebär att även indirekta innehav ska beaktas när en bedömning görs om andelsägaren och någon närstående ska anses bedriva samma och likartad verksamhet. Denna förändring innebär bl. a. att andelsägaren eller dennes make/maka inte får vara verksamma i det verksamhetsbolag som ägs av en närstående om undantagsregeln från samma och likartad verksamhet i 57 kap 4 a § IL ska kunna tillämpas. Bestämmelsen tillämpas första gången för beskattningsår som börjar efter den 31 december 2019, (prop. 2018/19:54).

De nya reglerna innebär också en ändring av utomståenderegeln (57 kap 5 § IL). I bedömningen om utomståenderegeln är tillämplig kommer andelarna (som avses i 57 kap 4 a § IL) att räknas som kvalificerade andelar även om de fyra villkoren (i 57 kap 4 a § IL) är uppfyllda. I annat fall kan det uppkomma situationer där utomståenderegeln skulle kunna få ett vidare tillämpningsområde än vad som är avsett.

Andelar som erhållits genom utdelning

Det kan förekomma att en andelsägare genom utdelning på en ägd kvalificerad andel får en andel i ett annat fåmansföretag som inte är kvalificerad enligt 57 kap. 4 § första stycket IL. Om en sådan utdelning inte beskattas på grund av bestäm­mel­serna i 42 kap. 16 § IL (”lex Asea”) kan även den utdelade andelen bli kvalificerad. När man bedömer om den utdelade andelen är kvalificerad ska den anses vara en aktie i det företag som delat ut aktien (57 kap. 4 § andra stycket IL). Bestämmelsen omfattar även an­del som erhållits genom en sådan utdelning under något av de fem beskattningsår som närmast föregått beskattnings­året.

Lex Asea avser fallet när ett moderföretag överlåter andelarna i dotter­företaget genom utdelning till andels­ägarna i moder­företaget. Bestäm­melsen innebär att en andel som med tillämpning av lex Asea delas ut på en kvalificerad aktie alltid blir kvalifi­cerad.

Andelar som erhållits genom gåva

Har andelsägaren fått andelarna i gåva så är de inte kvalificerade hos denne enbart på den grunden att de var kvalificerade hos givaren enligt 57 kap. 4 § IL (HFD 2016 ref. 20).

För att gåvomottagarens andelar ska vara kvalificerade krävs således att någon av förutsättningarna i 57 kap. IL är uppfylld för mottagaren.

Det finns specifika bestämmelser om kontinuitet vid t.ex. gåva i 57 kap. IL. Detta tas upp på de sidor som behandlar den aktuella situationen.

Om företaget upphör att vara ett fåmansföretag

Om ett företag som omnämns i 57 kap. 4 § första stycket IL upphör att vara fåmansföretag anses en andel ändå kvalificerad. Detta gäller under förutsätt­ning att andelsägaren eller någon närstående till denna ägde andelen vid den tidpunkt då företaget upphörde att vara fåmansföretag, och att andelen då var kvalificerad. Andelen anses som längst vara kvalificerad under fem beskatt­nings­år efter det år då före­taget upphörde att vara fåmansföretag. Andelen kan dock inte vara kvalificerad under längre tid än vad som följer av bestämmelserna om kvalificerad andel i 57 kap. 4 § IL (57 kap. 6 § första stycket IL). Detta inne­bär att reglerna i 57 kap. IL kan vara tillämpliga även efter det att ett företag noterats på en reglerad marknad, om företaget under någon tid under den senaste femårs­perio­den före noteringen varit ett fåmansföretag (jämför 56 kap. 3 § IL). Även kapitalinkomster på andelar som förvärvats med stöd av andelar som innehades när företaget upphörde att vara fåmansfö­retag, och som då var kvalificerade, beskattas enligt de särskilda reglerna. Som exempel kan nämnas att utdelning och kapitalvinst på andelar som den skatt­skyldige erhållit vid en fondemission omfattas av reglerna. Detta gäller även om emissionen genom­förs efter det att företaget upphört att vara ett fåmans­företag. En förutsättning är att reglerna är tillämpliga på de andelar som ligger till grund för förvärvet.

Att ett företag har upphört att vara ett fåmans­företag genom ändrad lag­stiftning är inte ett upphörande i den mening som avses i 57 kap. 6 § första stycket IL (SRN 2001–06–13).

Utdelning innan verksamhet påbörjas

Skatterättsnämnden har i ett förhandsbesked under 2019 bl. a. prövat en fråga om sökanden aktier ska ses som kvalificerade andelar om utdelningen erhålls från ett karensbolag samma år som ny verksamhet startas upp i bolagen.

Skatterättsnämnden fann att utifrån lagtextens lydelse, i 57 kap IL, att en prövning av om aktierna är kvalificerade andelar ska görs utifrån förhållandena under beskattningsåret samt de fem föregående beskattningsåren. Någon möjlighet att i detta fall, som det nu aktuella, endast se till förhållandena under delar av detta beskattningsår saknas därmed, varför aktierna kommer att ses som kvalificerade under 2019 om ny verksamhet startas upp i bolagen samma år som utdelning lämnas (SRN 5-19/D).

Dödsbos innehav av kvalificerad andel

Om ägaren till en kvalificerad andel avlider anses andelen även vara kva­lificerad hos den avlidnas dödsbo (57 kap. 4 § tredje stycket IL). För döds­boet tillämpas bestämmelserna som om andelen fortfarande hade ägts av den fysiska personen. Delägare i döds­boet jämställs då med närstående.

Överlåtelse av andel till företaget och återköp

För att förhindra att en andelsägare som har en kvalificerad andel ska kunna ”omvandla” denna till en okvalificerad andel, har en särskild bestämmelse införts i 57 kap. 6 § andra stycket IL. Om en andelsägare överlåter en kvalificerad andel i ett aktiebolag till bolaget, och bolaget där­efter överlåter en egen andel till andelsägaren (s.k. återköp), så anses andelen som förvärvats från bolaget vara kvalificerad. Detta gäller under förutsättning att andelen som överlåtits till bolaget skulle ha varit kvalificerad om andelsägaren fortfarande innehaft den. Man ska således bortse från överlåtelsen och tillämpa bestämmel­serna i 57 kap. IL som om samma andel inne­hafts hela tiden.

Bestämmelsen tar enbart sikte på andelens egenskap som kvalificerad. Andelsägaren får inte på nytt till­godo­räkna sig sparat utdel­nings­utrymme som för­brukats vid för­sälj­ningen till bolaget (prop. 1999/2000:38 s. 42).

Andelsbyte och partiell fission

Bestämmelserna för fysiska personer om framskjuten beskatt­ning vid andelsbyten i 48 a kap. IL gäller även vid byte av kvalifi­ce­rade andelar. Andelar som har tagits emot vid en partiell fission kan vara att anse som kvalificerade.

I 57 kap. 7–7 c §§ IL finns regler om så kallade särskilt kvalificerade andelar som tagits emot vid ett andelsbyte eller vid en partiell fission.

En andel i ett fåmansföretag kan både vara kvalificerad enligt 57 kap. 4 § första stycket IL och särskilt kvalificerad enligt 57 kap. 7 eller 7 a § IL (SRN dnr 29-10/D).

Begreppet närstående

Samma närståendebegrepp (2 kap. 22 § IL) gäller vid tillämp­ning av 57 kap. IL som i 56 kap. IL. Dessutom gäller att om ett dödsbo innehar en kvalificerad andel jämställs delägare i dödsboet med närstående (57 kap. 4 § 3 stycket IL).

Referenser på sidan

Domar & beslut

  • HFD 2016 ref. 20 [1]
  • RÅ 2007 ref. 81 [1]
  • SRN dnr 29-10/D [1]
  • SRN dnr 5-19/D [1]

Lagar & förordningar

Propositioner

  • Proposition 1999/00:38 Vissa skattefrågor med anledning av att aktiebolag skall kunna förvärva egna aktier, m.m. [1]
  • Proposition 2018/19:54 Nya skatteregler för ägarskiften mellan närstående i fåmansföretag [1]