OBS: Detta är utgåva 2020.9. Visa senaste utgåvan.

Meny

Skatteverket får i vissa fall ompröva beslut efter tvåårsfristen men som längst sex år från utgången av det kalenderår då beskattningsåret gick ut (efterbeskattning), även om det inte finns någon oriktig uppgift. Ibland kan beslut få fattas ännu senare, t.ex. vid följdändring.

Efterbeskattning enligt huvudregeln

Ett beslut om omprövning till nackdel för den som beslutet gäller, av ett beslut om skatt eller avgift som avses i 2 kap. 2 § SFL, får enligt huvudregeln meddelas inom sex år från utgången av det kalenderår då beskattningsåret har gått ut (efterbeskattning), 66 kap. 27 § SFL.

Efterbeskattning kan bara gälla skatt eller avgift som avses i 2 kap. 2 § SFL. Med avgift avses här

  • arbetsgivaravgift enligt 2 kap. SAL
  • avgift enligt lagen (1994:1920) om allmän löneavgift
  • sådana avgifter vars storlek bestäms i ett beslut om slutlig skatt enligt 56 kap. 6 § SFL.

En definition av arbetsgivaravgifter finns i 3 kap. 3 § SFL.

Skatteverket anser att ett omprövningsbeslut på initiativ av Skatteverket, till den enskildas nackdel och som meddelas efter den ordinarie tvåårsfristen, ska betraktas som ett efterbeskattningsbeslut, oavsett om Skatteverket berört rekvisiten för efterbeskattning eller tagit ut skattetillägg i beslutet (RÅ 2009 ref. 22).

Det finns regler om förlängd tid för efterbeskattning som gör att Skatteverket under vissa förutsättningar får besluta om efterbeskattning även efter sexårsfristen (66 kap. 30–34 §§ SFL).

Brutet räkenskapsår och tremånadersredovisning av mervärdesskatt

När beslutet gäller mervärdesskatt är beskattningsåret detsamma som räkenskapsåret (3 kap. 4 § första stycket 4 SFL, 1 kap. 14 § ML och 1 kap. 13–15 §§ IL).

Skatteverket anser att omprövnings- och överklagandetiden för ett beslut om mervärdesskatt som avser en redovisningsperiod som sträcker sig över två beskattningsår ska beräknas utifrån vilket beskattningsår som redovisningsperioden avslutas.

Exempel: brutet räkenskapsår och redovisningsperiod som berör två beskattningsår

Skatteverket har för avsikt att fatta ett omprövningsbeslut om mervärdesskatt till nackdel avseende perioden april–juni 2014 för ett företag som har räkenskapsår 1 maj–30 april. Redovisningsperioden april–juni 2014 berör två beskattningsår (1 maj 2013–30 april 2014 och 1 maj 2014–30 april 2015).

Företaget har tremånadersredovisning av mervärdesskatt (26 kap. 11 § SFL) och beslut om mervärdesskatt ska fattas för varje redovisningsperiod för sig (53 kap. 1 § SFL).

Eftersom redovisningsperioden april–juni 2014 avser tid till och med juni 2014 anser Skatteverket att perioden hör till beskattningsåret 1 maj 2014–30 april 2015. Skatteverket kan därför besluta om efterbeskattning för företaget fram till 31 december 2021 (jfr även KRNS 2017-07-05, mål nr 6313-16 och 6314-16).

Beslut om särskilda avgifter

Vilka skatter och avgifter Skatteverket kan ta ut skattetillägg på framgår av 49 kap. 2 och 3 §§ SFL. Om Skatteverket beslutar om efterbeskattning för någon av dessa skatter och avgifter ska verket meddela eventuella beslut om skattetillägg på skatten eller avgiften ifråga samtidigt (52 kap. 5 § SFL). Beslut om efterbeskattning får alltså inte göras separat för skattetillägg.

Skatteverket får inte heller besluta om förseningsavgift eller kontrollavgift genom efterbeskattning. Det innebär att när tvåårsfristen för grundbeslut (52 kap. 2 och 9 §§ SFL) och omprövning (66 kap. 23 och 24 §§ SFL) av sådana beslut har gått ut kan ytterligare avgifter inte beslutas (prop. 2010/11:165 s. 1108).

Den som får sitt godkännande för tonnagebeskattning återkallat ska betala en återkallelseavgift (49 a kap. 1 § SFL). Ett beslut om återkallelseavgift får inte meddelas senare än två år från den dag då beslutet om återkallelse av godkännandet för tonnagebeskattning meddelades (52 kap. 8 b § SFL). Eftersom det saknas en särskild omprövningsregel för beslut till nackdel av beslut om återkallelseavgift är det huvudregeln i 66 kap. 21 § SFL som gäller för sådana beslut.

Dokumentationsavgift ska tas ut av ett rapporteringsskyldigt finansiellt institut som ska lämna kontrolluppgifter enligt 22 a eller 22 b kap. och som inte har samlat in och bevarat handlingar, uppgifter och annan dokumentation avseende ett finansiellt konto (49 b kap. 1 § SFL). Ett beslut om dokumentationsavgift ska meddelas senast sex år efter det kalenderår då den kontrolluppgift enligt 22 a eller 22 b kap. som dokumentationen avser ska lämnas eller skulle ha lämnats om det finansiella kontot hade varit rapporteringspliktigt (52 kap. 8 c § SFL). Eftersom det saknas en särskild omprövningsregel för beslut till nackdel av beslut om återkallelseavgift är det huvudregeln i 66 kap. 21 § SFL som gäller för sådana beslut.

Om en deklaration eller begärda uppgifter saknas

Efterbeskattning får göras om ett beslut har blivit felaktigt eller inte fattats på grund av att den uppgiftsskyldiga inte har lämnat en deklaration, eller låtit bli att lämna en begärd uppgift (66 kap. 27 § 1 c SFL).

Uppgiftsskyldigheten enligt SFL framgår av bestämmelserna i 15–35 kap. SFL, d.v.s. i avdelning VI ”Kontrolluppgifter, deklarationer och övriga uppgifter”.

Saknad deklaration

Eftersom ordinär omprövning till nackdel för den som ärendet gäller får göras inom sexårsfristen när den skattskyldiga inte har lämnat deklaration (66 kap. 22 § SFL) kan grunden för efterbeskattning ”inte har lämnat en deklaration” förefalla överflödig. Den behövs dock för de förlängda tiderna för efterbeskattning i 66 kap 32–34 §§ SFL.

Begärda uppgifter

Skatteverket får förelägga den som är eller kan antas vara uppgiftsskyldig enligt 15–35 kap. SFL att lämna uppgifter som verket behöver för att kunna kontrollera skyldigheten (37 kap. 6 § SFL). Den som inte följer ett sådant föreläggande kan efterbeskattas med stöd av 66 kap. 27 § 1 c på grund av att en begärd uppgift inte har lämnats.

Exempel på uppgifter är beskrivningar av varor och tjänster. Om Skatteverket behöver sådana uppgifter för att kontrollera deklarationsskyldigheten för punktskatt kan verket begära in uppgifterna med stöd av 37 kap. 6 § första stycket SFL. Om uppgifterna inte lämnas efter föreläggande kan den uppgiftsskyldiga efterbeskattas.

För att tillämpa den här efterbeskattningsgrunden krävs att det är det uteblivna svaret på föreläggandet om uppgifter som ska ha orsakat att ett beslut har blivit felaktigt eller inte fattats (orsakssamband). Bestämmelsens tillämpningsområde bör vara relativt begränsat, med hänsyn till kravet på orsakssamband.

Om den uppgiftsskyldiga inte har lämnat ett begärt varuprov

Skatteverket får efterbeskatta en uppgiftsskyldig om ett beslut har blivit felaktigt eller inte fattats på grund av att den uppgiftsskyldiga inte har lämnat ett varuprov som Skatteverket begärt (66 kap. 27 § 1 d SFL).

Ett varuprov är ingen uppgift och därför får Skatteverket förelägga den som är eller kan antas vara skyldig att redovisa punktskatt att även lämna ett varuprov (37 kap. 6 § andra stycket SFL). Om ett sådant föreläggande inte följs kan den uppgiftsskyldiga efterbeskattas.

För att tillämpa den här efterbeskattningsgrunden krävs att det är det uteblivna svaret på föreläggandet om varuprov som ska ha orsakat att ett beslut har blivit felaktigt eller inte fattats (orsakssamband). Bestämmelsens tillämpningsområde bör vara relativt begränsat, med hänsyn till kravet på orsakssamband.

Om ett uppenbart förbiseende ska rättas

Efterbeskattning får göras om en felräkning, felskrivning eller något annat uppenbart förbiseende ska rättas (66 kap. 27 § 2 SFL).

Det räcker inte att Skatteverket har gjort sig skyldigt till ett ”förbiseende”, utan det måste också vara ”uppenbart” (RÅ 2003 ref. 38).

Förvaltningsmyndigheter har möjlighet att göra rättelser av skrivfel och liknande i sina beslut med stöd av 36 § FL, i princip utan någon bortre tidsgräns. Inom SFL:s tillämpningsområde gäller dock bestämmelsen i 66 kap. 27 § 2 SFL i stället för 36 § FL (se 4 § FL). Rättelser av sådana här typer av fel till nackdel för den som beslutet gäller är alltså inte möjligt efter sexårsfristens utgång.

Felräkning

Med felräkning menas räknefel som Skatteverket gjort för t.ex. belopp som kan ha betydelse för betalning eller återbetalning av skatter eller avgifter. Beslutet om för låg skatt eller avgift kan också ha sin grund i en felräkning som den som beslutet gäller själv har gjort. Även ett sådant felaktigt beslut kan omprövas i efterhand med stöd av bestämmelsen, om räknefelet framgår av inlämnat deklarationsmaterial.

Om ett beslut om skattetillägg som meddelats samtidigt som ett beslut om efterbeskattning enligt 52 kap. 5 § SFL innehåller en felräkning, kan rättelse av beslutet inte göras med stöd av 66 kap. 27 § SFL eftersom paragrafen bara omfattar skatt eller avgift som avses i 2 kap. 2 § SFL.

Felskrivning

Till felskrivning räknas bl.a. fall då Skatteverket räknat rätt, men skrivit fel. Siffror kan ha skrivits i fel ordning, varit för många eller fallit bort. Utelämnade eller förväxlade ord kan också vara exempel på felskrivning.

Annat uppenbart förbiseende

Med annat uppenbart förbiseende menas andra typer av handläggningsfel av Skatteverket än felskrivning och felräkning men som är av samma natur.

Om Skatteverket beslutar i enlighet med en deklaration som innehåller ett fel av grundläggande karaktär och som borde ha upptäckts vid en normalt noggrann granskning, kan det röra sig om ett uppenbart förbiseende från Skatteverkets sida.

Utrymmet för efterbeskattning är starkt begränsat i sådana fall när det inte finns någon brist i den enskildas uppgiftslämnande. Det krävs inte bara att Skatteverket har gjort sig skyldigt till ett ”förbiseende”, utan det måste också vara ”uppenbart”. Det är alltså inte tillräckligt att Skatteverket felaktigt eller inte alls tillämpat en reglering, utan misstaget ska objektivt – även för utomstående – framstå som ett med felräkning eller felskrivning jämförbart uppenbart förbiseende. Om det är osäkert får efterbeskattning inte göras (jfr RÅ 2003 ref. 38).

Utrymmet för att med efterbeskattning rätta ett beskattningsbeslut som blivit beloppsmässigt för lågt på grund av annat uppenbart förbiseende från Skatteverkets sida är alltså relativt begränsat, framför allt för skatter och avgifter som redovisas i formaliserade skattedeklarationer. Generellt sett aktualiseras efter­beskattnings­möjligheten bara när den uppgiftsskyldiga har skickat med någon form av skrivelse till sin skattedeklaration.

Om kontrolluppgift eller uppgift om betalningsmottagare saknas eller är felaktig

Efterbeskattning får göras om kontrolluppgift som ska lämnas utan föreläggande eller uppgift om en betalningsmottagare som ska lämnas i en arbetsgivardeklaration har saknats eller varit felaktig. Det gäller dock bara om den som uppgiften ska lämnas för inte har varit skyldig att lämna inkomstdeklaration (66 kap. 27 § 3 SFL).

Om den skattskyldiga inte är skyldig att lämna inkomstdeklaration

Den som inte har andra inkomster än ränta, utdelning eller annan avkastning som kontrolluppgift ska lämnas för är inte skyldig att deklarera (30 kap. 1 § SFL). Skatteverket är därför inte skyldigt att underrätta sådana skattskyldiga om de kontrolluppgifter, uppgifter om betalningsmottagare i arbetsgivardeklarationer och övriga uppgifter som har kommit in till Skatteverket eller som verket känner till (31 kap. 4 § SFL). I aktuella fall får Skatteverket vidare besluta om slutlig skatt med stöd av kontrolluppgifterna utan att den skattskyldiga underrättas om och får tillfälle att yttra sig över kontrolluppgifterna (40 kap. 4 § SFL). Allt detta eftersom den enhetliga skattesatsen är 30 procent på dessa inkomster och systemet med skatteavdrag gör att rätt inkomstskatt betalas helt automatiskt.

Om den som är skyldig att lämna kontrolluppgift eller uppgift om betalningsmottagare i arbetsgivaredeklaration och göra skatteavdrag inte gör det finns det risk för att Skatteverket beslutar om för låg slutlig skatt. Detsamma gäller om kontrolluppgiften eller uppgiften om betalningsmottagare är felaktig. Eftersom inkomsttagaren inte är uppgiftsskyldig när det gäller kontrolluppgifter eller uppgifter om betalningsmottagare kan Skatteverket inte efterbeskatta inkomsttagaren med stöd av reglerna om oriktig uppgift. När det inte finns en skyldighet att lämna inkomstdeklaration kan Skatteverket inte tillämpa regeln om förlängd ordinär omprövning vid för sen eller utebliven deklaration i 66 kap. 22 § SFL.

Om Skatteverket upptäcker felet först efter det att tvåårsfristen för omprövning till nackdel för den som ärendet gäller har gått ut kan rättelse bara göras genom efterbeskattning på den grunden att en kontrolluppgift eller uppgift om betalningsmottagare har saknats eller varit felaktig.

Skatteverket får besluta om följdändringar genom efterbeskattning

Skatteverket får besluta om s.k. följdändring genom efterbeskattning (66 kap. 27 § 4 a–g SFL). Med följdändringsbeslut enligt SFL menas beslut till nackdel för den som beslutet gäller på Skatteverkets initiativ, som en direkt följd av ett annat beskattningsbeslut (det s.k. huvudbeslutet) om ändrad skatt eller avgift.

Följdändringsbeslut till fördel för den som beslutet gäller är inte särskilt reglerat i SFL utan får göras med stöd av 66 kap. 19 § SFL.

Även för följdändringsbesluten gäller att Skatteverket inte får besluta om efterbeskattning om Skatteverket tidigare har beslutat om efterbeskattning avseende samma fråga (se Saken i skatteförfarandet) eller när det är uppenbart oskäligt (66 kap. 28 § första stycket SFL).

Regeln om förbud mot efterbeskattning vid obetydligt skatte- eller avgiftsbelopp gäller inte följdändringar. Skatteverket får dock avstå från följdändringar som avser mindre belopp (66 kap. 4 § SFL).

Skatteverket har ingen skyldighet att avvakta att huvudbeslutet får laga kraft innan Skatteverket beslutar om följdändring. Tvärtom bör Skatteverket meddela följdändringsbeslut så snart det är möjligt. Det finns inte reglerat inom vilken tid följdändringsbeslutet ska vara meddelat efter huvudbeslutet, annat än att det ska göras inom sexårsfristen. För huvudbeslut som meddelas sent under sexårsfristen, eller efter sexårsfristen, gäller dock att följdändringsbeslutet ska vara meddelat inom sex månader från det att huvudbeslutet meddelades (66 kap. 30 § SFL).

Vad innebär ”föranleds av”?

I lagen står det att ett följdändringsbeslut ska föranledas av ett annat beslut, alltså det s.k. huvudbeslutet, av Skatteverket eller en allmän förvaltningsdomstol. För att efterbeskattning ska vara möjligt med stöd av bestämmelsen i 66 kap. 27 § 4 SFL krävs därför att Skatteverket beslutar om följdändring som en direkt mekanisk följd av att huvudbeslutet ändras.

Ett huvudbeslut bör ha en motivering där det klart framgår att exempelvis beskattningen för perioden juni undanröjs därför att beskattning ska göras i juli eller att personen i fråga inte ska beskattas därför att det rätteligen är en annan person som ska beskattas.

Enbart uttalanden i domskäl kan aldrig utgöra grund för en följdändring

En dom från förvaltningsrätten, kammarrätten eller Högsta förvaltningsdomstolen som inte innebär någon ändring av det överklagade avgörandet kan aldrig utgöra ett huvudbeslut för en följdändring. Enbart skälen för ett avgörande kan alltså aldrig utgöra grund för en följdändring. En följdändring måste grunda sig på ett beslut eller en dom som i sig innebär en ändrad beskattning.

Rättsfall: beloppstvist eller felaktigt huvudbeslut vid följdändring

Kammarrätten har i ett mål ansett att följdändring kunde göras trots att kapitalvinstens storlek var tvistig (KRNG 2006-02-28, mål nr 2570-04). Högsta förvaltningsdomstolen meddelade inte prövningstillstånd.

Om utredningen i ärendet eller målet för huvudbeslutet ger ett tillräckligt underlag för att bedöma vilket belopp som ska överflyttas är en följdändring möjlig även om det t.ex. råder tvist om beloppets storlek. Ett följdändringsbeslut ska dock inte föranledas av ett huvudbeslut som är felaktigt (KRNG 2015-03-09, mål nr 4035-14).

Rättsfall: följdändring av ingående moms, det s.k. tryckerimålet

Skatteverkets beslut att sänka utgående mervärdesskatt hos ett tryckeri (huvudbeslutet) har ansetts kunna utgöra grund för efterbeskattning i form av följdändring av den ingående skatten hos tryckeriets kund (HFD 2014 ref. 14). Tryckeriets kund bedrev verksamhet som medförde skattskyldighet för mervärdesskatt. Domstolen anförde att på grund av det materiella och formella sambandet mellan utgående skatt hos säljaren och ingående skatt hos den som förvärvar en vara eller tjänst får huvudbeslutet för tryckeriet som omedelbar konsekvens att den ingående mervärdesskatten hos kunden ändras i motsvarande mån. En följdändring förutsätter därför för kundens del inte någon ytterligare prövning av storleken av den ingående mervärdesskatt som gäller förvärven från tryckeriet.

Skattetillägg går inte att följdändra

Skattetillägg går inte att följdändra. Skatteverket bör därför i fall där det både finns oriktig uppgift och där tiden för efterbeskattning inte har löpt ut enligt sexårsfristen fatta efterbeskattningsbeslut enligt 66 kap. 27 § 1 a) SFL och ta ut skattetillägg. Om sexårsfristen har löpt ut kan Skatteverket ändå besluta om en följdändring, om det görs inom sex månader från huvudbeslutet (66 kap. 30 § SFL). Men då kan Skatteverket alltså inte ta ut något skattetillägg.

Skatteflykt och följdändringar

I skatteflyktssammanhang kan det vara tveksamt om ett avslag på tillämpning av lagen mot skatteflykt i förvaltningsrätten automatiskt kan vändas mot någon annan person. Detta eftersom huvudbeslutet inte är en ändring av ett tidigare beslut. Det är dock möjligt för Skatteverket att besluta om följdändring när det är kammarrätten eller Högsta förvaltningsdomstolen som beslutat om ändrad beskattning. En sådan följdändring kan dock inte grunda sig på lagen mot skatteflykt eftersom frågan om tillämpning av lagen mot skatteflykt ska prövas av förvaltningsrätten efter framställan av Skatteverket (4 § lagen mot skatteflykt).

Följdändringsbeslut ska kommuniceras

Även om Skatteverkets följdändringsbeslut ska vara en mekanisk följd av det s.k. huvudbeslutet ska Skatteverket regelmässigt kommunicera sitt förslag till beslut, d.v.s. inhämta yttrande över tilltänkta nackdelsbeslut från den som ärendet gäller, innan verket beslutar om följdändring.

Följdändringar kan röra en annan skatt, annan period eller annan person

Efterbeskattning får göras om det föranleds av ett beslut i ett ärende eller mål om en annan skatt eller avgift som avses i 2 kap. 2 § SFL. Med beslut om skatt eller avgift menas främst beslut om skatteavdrag, arbetsgivaravgifter, mervärdesskatt och punktskatt enligt 53 kap. SFL och beslut om slutlig skatt enligt 56 kap. SFL samt omprövningar av sådana beslut (prop. 2010/11:165 s. 1113).

Det kan också föranledas av ett beslut om samma skatt eller avgift som avses i 2 kap. 2 § SFL, men för en annan redovisningsperiod, ett annat beskattningsår eller en annan person (66 kap. 27 § 4 a) SFL).

Annan skatt

Efterbeskattning får alltså göras även när det handlar om ”en annan skatt eller avgift” än den som avses i huvudbeslutet, d.v.s. det är enligt SFL möjligt med följdändringar mellan olika skatter och avgifter.

Exempel på det är när inkomstbeskattningen bör ändras till följd av ändringar av mervärdesbeskattningen. Även den omvända situationen när mervärdesbeskattningen bör ändras på grund av ändringar i efterhand av inkomstbeskattningen omfattas. Ett annat exempel är ändringar av inkomstbeskattningen med hänsyn till att arbetsgivaravgifter har höjts eller sänkts i efterhand (prop. 2010/11:165 s. 1113).

I både taxeringslagen och skattebetalningslagen finns regler om följdändring. De båda lagarna är numera upphävda, men taxeringslagen gäller fortfarande för 2013 och tidigare års taxeringar och skattebetalningslagen gäller för beskattningsår och redovisningsperioder fram till utgången av 2011 (punkt 16 och 18 i övergångsbestämmelserna till SFL). För de perioder och år som skattebetalningslagen och taxeringslagen fortfarande gäller för är det inte möjligt att följdändra skatter och avgifter mellan de lagarna.

I och med ikraftträdandet av SFL kan följdändring numera göras mellan olika skatteslag på ett sätt som tidigare inte var möjligt.

Exempel: annan skatt

Ett aktiebolag har fått avdrag för ingående mervärdesskatt för inköp av en maskin i oktober 2012. Bolaget har räkenskapsår 1 maj–30 april. Några år senare gör Skatteverket revision och bedömer att beloppet inte är en avdragsgill mervärdesskatt. Beloppet får i stället dras av som en kostnad vid inkomstbeskattningen.

Skatteverket omprövar både mervärdesskatten för perioden oktober 2012 och inkomstbeskattningen (fördelsbeslut) för beskattningsåret 2013 med stöd av SFL. Företagaren överklagar bara beslutet på mervärdesskatt och tre år senare ger kammarrätten företagaren rätt. Skatteverket räknar om den ingående mervärdesskatten för oktober 2012.

Om det gäller räkenskapsår som är avslutade fr.o.m. 2013-04-30, då SFL är tillämplig på inkomstbeskattningen, kan Skatteverket följdändra bolagets inkomstbeskattning 2013 med kammarrättens dom på mervärdesskatten som huvudbeslut.

Annan period eller annat år

Det vanliga är att Skatteverket följdändrar från ett år till ett annat, eller från en period till en annan, för en och samma beskattningsbara person och för ett och samma skatte- eller avgiftsslag.

Exempel: följdändring från ett år till ett annat

Skatteverket beslutar under den årliga inkomstbeskattningen att höja Åkes inkomst år 1. Åke överklagar Skatteverkets beslut men verket ändrar inte sin inställning i det obligatoriska omprövningsbeslutet. Förvaltningsrätten finner att inkomsten inte alls ska beskattas år 1 utan år 2. Förvaltningsrätten bifaller därför Åkes talan och tar bort inkomsten år 1. Med förvaltningsrättens dom som huvudbeslut kan Skatteverket följdändra Åkes inkomstbeskattning år 2.

Exempel på avgörande där följdändring har gjorts mellan olika år är RÅ 1987 ref. 59 (pågående arbeten).

Exempel: följdändring vid beskattning för ett förbjudet lån

Kim har från sitt AB tagit ett förbjudet lån under sommaren 2013. Hon betalar tillbaka lånet innan årsskiftet, men det upptäcks av Skatteverket efter en revision under våren 2015. Skatteverket omprövar Kims inkomstbeskattning 2013 och menar att hon ska beskattas även om hon har betalat tillbaka pengarna (jfr 11 kap. 45 § IL).

Strax efter att Skatteverket har omprövat Kims inkomstbeskattning för det förbjudna lånet, beslutar Kim att åter ta ut medlen – skattefritt – ur sitt AB med hänvisning till att hon redan har beskattats (RÅ 2010 not. 13). Kim överklagar också beslutet om beskattning och får rätt i kammarrätten. Med kammarrättens dom som huvudbeslut bör Skatteverket följdändra Kims inkomstbeskattning för det uttag hon gjorde, och där hon hänvisade till att uttaget kunde göras skattefritt eftersom hon redan var beskattad för förbjudet lån.

Annan person

Det är också möjligt för Skatteverket att följdändra ett beskattningsbeslut som avser en annan person än den som huvudbeslutet avsåg.

Exempel: följdändring på annan person

Skatteverket beslutar att höja inkomstbeskattningen för Kim och Anton som är delägare i ett handelsbolag efter att Skatteverket har konstaterat oredovisade inkomster i handelsbolaget. Omprövningsbesluten fattas inom tvåårsfristen. Båda delägarna överklagar och vill bli beskattade i enlighet med sina inkomstdeklarationer. Skatteverket ändrar dock inte något av besluten i det obligatoriska omprövningsbeslutet.

Förvaltningsrätten gör samma bedömning som Skatteverket men kammarrätten finner att Anton inte alls ska beskattas och bifaller hans talan. Skatteverket kan då, beroende på kammarrättens motivering och förutsatt att det inte framstår som uppenbart oskäligt, använda kammarrättens dom som huvudbeslut och besluta om följdändring på Kim för den inkomsten som kammarrätten undanröjde.

Exempel på avgöranden där följdändring har gjorts mellan olika personer eller företag är

  • HFD 2014 ref. 14 (utgående och ingående mervärdesskatt mellan ett tryckeri och dess kund)
  • RÅ 80 1:76 (lön mellan makar)
  • KRNS 2006-05-02, mål nr 4830-04 (uttag av delägare i fåmansföretag).

Reservationsvis överklagande är ett alternativ i oklara fall

Om det är oklart om följdändring kan göras kan ett reservationsvis överklagande av allmänna ombudet vara ett alternativ (67 kap. 23–25 §§ SFL).

Fastighetstaxering

Efterbeskattning genom följdändring får göras om det föranleds av ett beslut i ett ärende eller mål om fastighetstaxering (66 kap. 27 § 4 b) SFL). Det gäller både Skatteverkets och allmän förvaltningsdomstols beslut om fastighetstaxering enligt fastighetstaxeringslagen.

Utländsk skatt eller socialförsäkringsavgift

Efterbeskattning får göras genom följdändring om det föranleds av ett beslut om utländsk skatt eller om obligatoriska utländska socialförsäkringsavgifter som avses i 62 kap. 6 § IL (66 kap. 27 § 4 c) SFL).

Den som har fått avräkning av utländsk skatt enligt avräkningslagen och den som har fått allmänt avdrag för obligatoriska utländska socialförsäkringsavgifter enligt 62 kap. 6 § IL har fått sin inkomstskatt nedsatt. Om den utländska skatten eller de obligatoriska utländska socialförsäkringsavgifterna därefter sätts ned kan Skatteverket alltså följdändra inkomstbeskattningen och höja den slutliga skatten.

Ersättning för mervärdesskatt

Skatteverket får besluta om efterbeskattning genom följdändring när ändringen föranleds av ett beslut i ett ärende eller mål enligt lagen (2005:807) om ersättning för viss mervärdesskatt för kommuner, landsting, kommunalförbund och samordningsförbund (66 kap. 27 § 4 d) SFL).

Bestämmelsen kan tillämpas när en kommun får ersättning för mervärdesskatt som kommunen redan dragit av enligt mervärdesskattelagen. Skatteverket fattar då beslut om mervärdesskatt, till kommunens nackdel, som en följd av ett beslut om ersättning.

Inkomstskattelagen, SINK eller A-SINK

Efterbeskattning får göras genom följdändring om det föranleds av ett beslut som handlar om frågan om en inkomst ska beskattas enligt inkomstskattelagen, SINK eller A-SINK (66 kap. 27 § 4 e) SFL). Skatt enligt SINK och A-SINK tas ut enligt skatteförfarandelagen och bestämmelser om beslut om särskild inkomstskatt finns i 54 kap. SFL.

Bestämmelsen är tillämplig t.ex. när Skatteverket eller en allmän förvaltningsdomstol, efter den ordinarie omprövningstiden på två år, fattar ett beslut om att ta bort en beskattning enligt SINK eller A-SINK för att personen ifråga inte är begränsat utan obegränsat skattskyldig. Den aktuella tjänsteinkomsten ska då beskattas enligt inkomstskattelagen och efterbeskattning kan göras med stöd av den bestämmelsen. Så är också fallet vid det omvända förhållandet, d.v.s. när en person har beskattats som obegränsat skattskyldig men i stället ska beskattas som begränsat skattskyldig enligt SINK eller A-SINK (prop. 2010/11:165 s. 1114).

Prissättningsbesked

Skatteverket får meddela ett efterbeskattningsbeslut genom följdändring om det föranleds av ett prissättningsbesked enligt lagen om prissättningsbesked vid internationella transaktioner eller ett beslut om ändring av ett prissättningsbesked (66 kap. 27 § 4 f) SFL). Om Skatteverket återkallar ett prissättningsbesked är bestämmelsen alltså inte tillämplig (prop. 2010/11: 165 s. 1114 och prop. 2009/10:17 s. 111).

Återkallelse av godkännande för tonnagebeskattning

Efterbeskattning får göras när Skatteverket har fattat beslut om att återkalla ett beslut om godkännande för tonnagebeskattning (66 kap. 27 § 4 g) SFL).

När ett godkännande för tonnagebeskattning återkallas på initiativ av Skatteverket ska återkallelsen avse alla de beskattningsår som den kvalificerade rederiverksamheten har tonnagebeskattats, med hänsyn till den sexårsfrist som gäller för efterbeskattning till nackdel för den ärendet gäller i 66 kap. 27 § SFL. För att Skatteverket därpå ska kunna fatta beslut om en konventionell beskattning har den som fått sitt godkännande för tonnagebeskattning återkallat en s.k. särskild uppgiftsskyldighet (se 33 kap. 9 a § SFL). Uppgifterna ska ha kommit in till Skatteverket senast tre månader efter den dag då den som beslutet om återkallelse av godkännande för tonnagebeskattning gäller fick del av det (33 kap. 11 § SFL). Om den uppgiftsskyldiga inte lämnar nödvändiga uppgifter får Skatteverket fatta beslut om skönsbeskattning (57 kap. 4 § SFL).

Ideella föreningar och registrerade trossamfund kan efterbeskattas om de inte uppfyller fullföljdskravet

Skatteverket får fatta beslut om efterbeskattning om en förening eller ett registrerat trossamfund inte har genomfört en investering inom den tid som förskrivs i ett sådant beslut som avses i 7 kap. 9 § IL, eller inte har följt ett annat villkor i beslutet (66 kap. 27 § 5 SFL).

Som förutsättning för att en ideell förening ska vara delvis skattebefriad gäller bl.a. ett s.k. fullföljdskrav som innebär att föreningen, sett över en period av flera år, i skälig omfattning ska använda sina intäkter för allmännyttiga ändamål. Skatteverket får medge undantag från kravet om föreningen avser att investera i en fastighet eller annan anläggning som är avsedd för den ideella verksamheten. Ett undantag får avse högst fem beskattningsår i följd. Om föreningen inom den föreskrivna tiden inte har genomfört investeringen eller brutit mot något annat villkor för undantaget är föreningen enligt 7 kap. 9 § IL skattskyldig som om Skatteverket inte medgett undantag. I sådana fall kan alltså efterbeskattning göras med stöd av 66 kap. 27 § 5 SFL.

Uppgift om skalbolag

Skatteverket får fatta beslut om efterbeskattning om det föranleds av en uppgift om skalbolag enligt 31 kap. 14 § SFL (66 kap. 27 § 6 SFL). Här ska alltså efterbeskattningen föranledas av en uppgift och inte av en ändrad skatt eller avgift.

Den som gör ett s.k. återköp enligt reglerna om skalbolag ska enligt 31 kap. 14 § SFL lämna uppgift om det till Skatteverket. Även svenska handelsbolag och juridiska personer med fast driftställe i Sverige som delägarbeskattas i utlandet har en sådan uppgiftsskyldighet, och ska lämna uppgift om återköp till ledning för delägares beskattning (33 kap. 6 § första stycket 4 SFL). Vid återköp ska skalbolagsbeskattning göras det år då andelarna avyttrades.

Referenser på sidan

Domar & beslut

  • HFD 2014 ref. 14 [1] [2]
  • KRNG 2006-02-28, mål nr 2570-04 [1]
  • KRNG 2015-03-09, mål nr 4035-14 [1]
  • KRNS 2006-05-02, mål nr 4830-04 [1]
  • KRNS 2017-07-05, mål nr 6313-16 och 6314-16 [1]
  • RÅ 1987 ref. 59 [1]
  • RÅ 2003 ref 38 [1]
  • RÅ 2003 ref. 38 [1]
  • RÅ 2009 ref. 22 [1]
  • RÅ 80 1:76 [1]

Lagar & förordningar

Propositioner

  • Proposition 2009/10:17 Prissättningsbesked vid internationella transaktioner [1]
  • Proposition 2010/11:165 Skatteförfarandet del 2 [1] [2] [3] [4] [5]

Ställningstaganden

  • Hur ska omprövnings- och överklagandetiden beräknas för ett beslut om mervärdesskatt som avser en redovisningsperiod som sträcker sig över två beskattningsår? [1]
  • Omprövningsbeslut är alltid att anse som efterbeskattningsbeslut när de sker på initiativ av Skatteverket till nackdel för den som beslutet gäller och meddelas efter tvåårsfristen [1]