Juridiska personer enligt 7 kap. 16 § IL

Vilka omfattas av bestämmelserna?

Den uppräkning av kategorier som ges i 7 kap. 16 § IL omfattar mycket skilda slag av subjekt. Många av dessa har varit inskränkt skattskyldiga sedan lång tid tillbaka. Nedan ges en beskrivning av de olika kategorierna.

Skattskyldigheten omfattar bara fastighetsinkomster

Subjekten i 7 kap. 16 § IL är skattskyldiga endast för inkomst av fastighet. Det som avses är den löpande inkomsten av fastigheten. Skattskyldigheten omfattar däremot inte kapitalvinst eller kapitalförlust vid avyttring av fastigheten.

Vid avyttring av en näringsfastighet ska värdeminskningsavdrag på byggnader och avdrag för värdehöjande reparationer återföras till beskattning, enligt 26 kap. 2 § IL. I ett avgörande, som avsåg en juridisk person som var skattskyldig bara för löpande inkomst av fastighet, har dock Högsta förvaltningsdomstolen kommit fram till att sådan återföring inte behöver göras. Motiveringen var att skyldigheten att återföra dessa avdrag uppkommer som en konsekvens av avyttringen av fastigheten, och inte som en följd av själva innehavet av den (RÅ 2006 ref. 52).

Om den juridiska personen bedriver verksamheten i en fastighet som uppfyller kraven i 3 kap. 4 § FTL, kan inkomsten av fastigheten vara skattefri med stöd av 7 kap. 21 § IL. Av de kategorier som anges i 7 kap. 16 § IL kan sådan fastighet ägas av akademier samt sammanslutningar av studerande. Läs om hur innehavet beskattas på sidan om stiftelsers fastighetsinkomster.

Särskilda krav på stiftelser

För stiftelser som omfattas av bestämmelserna i 16 § gäller också att fullföljdskravet i 6 § ska vara uppfyllt. Vid tillämpning av fullföljdskravet ska dessa stiftelser anses främja ett allmännyttigt ändamål (7 kap. 18 § IL).

För kollektivavtalsstiftelser gäller att fullföljdskravet inte omfattar avgifter från arbetsgivare (7 kap. 18 § IL). Sådana avgifter räknas alltså inte som en fullföljdsinkomst.

Om det i lagtexten anges särskilda krav när det gäller verksamheten eller liknande tillämpas bestämmelserna om inskränkt skattskyldighet bara om stiftelsen uteslutande eller så gott som uteslutande uppfyller dessa krav. Om det finns angivet att stiftelserna uteslutande ska bedriva en viss verksamhet gäller dock detta, t.ex. personalstiftelser (7 kap. 18 § IL).

De olika kategorierna

Nedan ges en beskrivning av de olika kategorier av juridiska personer som räknas upp i 16 §.

Akademier

Med akademi menas ett samfund med syfte att främja vetenskaplig eller konstnärlig verksamhet.

Den första svenska akademin som bildades vara Kungliga Vetenskapssocieteten i Uppsala som grundades år 1710. Därmed inleddes en epok där vetenskaperna och konsterna inordnades i lärda samfund. Under sjuttonhundratalet grundades vid sidan om universiteten ett antal akademier för att främja vetenskaper. Medan universiteten främst ägnade sig åt den klassiska bildningen, ägnade sig akademierna åt de mer nyttobetonade vetenskaperna.

En akademi behöver inte syssla med utbildning eller forskning men det torde krävas att den har någon form av offentlig sanktion från samhället för att uppfylla kraven i inkomstskattelagens mening (prop. 1942:134 s. 48). Att bara kalla sig för akademi medför inga skatteprivilegier.

Allmänna undervisningsverk

Med allmänt undervisningsverk menas en privat institution som utan vinstsyfte bedriver undervisning med en allmän inriktning (SOU 1939:47 s. 49). Ett allmänt undervisningsverk kännetecknas av fyra olika moment:

• Verksamheten ska ha en allmän inriktning.
• Institutionen ska vara privat.
• Den ska bedrivas i form av anstalt.
• Den ska bedrivas utan vinstsyfte.

Med allmänt menas normalt att verksamheten bedrivs med statligt eller kommunalt stöd. Verksamheten ska vara öppen för alla som har intresse av den undervisning som ges. Den undervisning som ges måste ha viss allmän inriktning och måste vara sådan som typiskt bedrivs vid motsvarande statliga och kommunala inrättningar. Såväl teoretisk utbildning som yrkesutbildning kan komma ifråga. Mer speciell form av utbildning som exempelvis vegetariskt levnadssätt torde däremot falla utanför.

En anstalt kan definieras som en självständig förvaltningsenhet vilken tillhandahåller allmänheten nyttigheter eller tjänster. Anstalten i sig utgör inte något rättssubjekt utan verksamheten sker genom någon privaträttslig juridisk person.

Slutligen får ett allmänt undervisningsverk inte driva verksamhet i vinstsyfte.

Skatteverket anser att det ska framgå av bolagsavtal, stadgar eller avtal att vinstsyfte saknas. Medlemmarna eller delägarna ska inte heller ha möjlighet att få utdelning.

Vilka slags juridiska personer kan vara allmänna undervisningsverk?

Klassificeringen som allmänt undervisningsverk är inte beroende av i vilken juridisk form verksamheten bedrivs. Såväl stiftelser och ideella föreningar som aktiebolag kan vara allmänna undervisningsverk (RÅ 2004 ref. 77).

Vad räknas som kvalificerad verksamhet?

Högsta förvaltningsdomstolen har uttalat att för allmänna undervisningsverk är det i första hand skolverksamhet som är kvalificerad. Som skolverksamhet räknas vad som motsvarar det offentliga skolväsendet för barn och ungdom som det definieras i skollagen (RÅ 2004 ref. 77).

Av skollagen framgår att skolväsendet omfattar

• förskoleklass,
• grundskola och grundsärskola,
• specialskola,
• sameskola,
• gymnasieskola och gymnasiesärskola,
• kommunal vuxenutbildning och särskild utbildning för vuxna
• utbildning i svenska för invandrare.

Numera omfattar skolväsendet även förskola och fritidshem. Skatteverket anser dock att verksamhet som bedrivs i förskola eller fritidshem inte är skolverksamhet för ett allmänt undervisningsverk enligt inkomstskattelagen.

Detta har bekräftats av Högsta förvaltningsdomstolen som anser att en stiftelse som bedriver förskoleverksamhet inte är ett allmänt undervisningsverk enligt 7 kap. 16 § IL, HFD 2017 ref. 3 (se Skatteverkets rättsfallskommentar Allmänt undervisningsverk – förskoleverksamhet).

Verksamhet enligt högskolelagen får anses utgöra kvalificerad verksamhet. I äldre praxis har även anstalter som tillhandahåller yrkesutbildning bedömts vara allmänna undervisningsverk, se t.ex. RÅ 1949 fi 1493.

Verksamheten ska domineras av kvalificerad verksamhet

Högsta förvaltningsdomstolen har slagit fast att verksamheten inte uteslutande behöver bestå av den kvalificerande skolverksamheten, men att den ändå helt ska domineras av denna. Den samlade verksamheten får således endast i ringa omfattning avse rörelse som bedrivs vid sidan av skolverksamheten (RÅ 1997 ref. 64). Med ringa omfattning menas högst 5–10 procent.

Om en stiftelse, ideell förening eller registrerat trossamfund bedriver både skolverksamhet och annan allmännyttig verksamhet kan skattebefrielse i stället medges enligt 7 kap. 3 § IL.

Skatteverkets anser att ett allmänt undervisningsverk kan ha skattepliktiga fastighetsinkomster vid sidan av sin kvalificerade skolverksamhet utan att förlora sin karaktär av allmänt undervisningsverk.

Sammanslutningar av studerande

Undantaget från skattskyldighet omfattar sådana studentkårer, nationer eller samarbetsorgan som avses i 4 kap. 8 § respektive 4 kap. 15 § högskolelagen.

För att få ställning som studentkår krävs enligt 4 kap. 8 § högskolelagen att sammanslutningen har till huvudsakligt syfte att bevaka och medverka i utvecklingen av utbildningen och förutsättningarna för studier vid högskolan. Det är högskolan som ska besluta om att sammanslutningen får ställning som studentkår och beslutet är tidsbegränsat.

Med nation avses i 4 kap. 15 § högskolelagen en nation vid Uppsala universitet eller Lunds universitet som bedriver studiesocial verksamhet.

Även samarbetsorgan för sådana sammanslutningar som anges ovan omfattas av dessa bestämmelser.

Skatteverket anser att studentkårer eller liknande organisationer som inte omfattas av angivna lagrum i högskolelagen får bedömas med stöd av bestämmelserna i 7 kap. 3 § IL såsom ideell förening.

Regionala utvecklingsbolag

Regionala utvecklingsbolag är aktiebolag som enligt föreskrifter som meddelats av regeringen lämnar stöd till näringsidkare. Verksamheten regleras av bl.a. förordning (2012:872) om statlig finansiering genom regionala utvecklingsbolag.

Detta gäller ALMI som bildades 1994 efter ett riksdagsbeslut om en ny organisation för att främja utvecklingen av mindre företag. De tidigare utvecklingsfonderna ombildades från stiftelser till aktiebolag och blev regionala utvecklingsbolag i en koncern med ett moderbolag helägt av staten. Koncernen har 21 regionala bolag som ägs till 51 procent av moderbolaget. Resterande 49 procent ägs av regionala styrelseorgan och kommunala samverkansorgan.

ALMI är till för att små och medelstora företag ska kunna växa vidare. Verksamheten innefattar en kombination av affärsstrategi, rådgivning, kompetensutveckling och finansiering. Almi bidrar t.ex. med externa styrelseledamöter och mentorskap. Verksamheten ska utgöra en komplettering där marknadens utbud saknas. ALMI arbetar på uppdrag av stat, landsting och kommuner och samarbetar med Nyföretagarcentrum där de finns.

Nyföretagarcentrum i form av ideella föreningar eller stiftelser utgör dock inga katalogsubjekt. Skatteverket anser att de inte heller uppfyller kraven i 7 kap. 3 § IL.

Arbetslöshetskassor

Arbetslöshetskassorna administrerar arbetslöshetsförsäkringen och är föreningar vilkas bildande och verksamhet regleras i lag (1997:239) om arbetslöshetskassor. En arbetslöshetskassas namn ska innehålla ordet arbetslöshetskassa. En arbetslöshetskassas verksamhet ska omfatta ett visst område t.ex. en särskild yrkeskategori eller en särskild bransch.

En förening som vill verka som en arbetslöshetskassa registreras hos Inspektionen för arbetslöshetsförsäkringen (IAF). En förening kan registreras endast om den

• har minst 10 000 medlemmar
• har till ändamål att ge sina medlemmar ersättning vid arbetslöshet
• har antagit stadgar och utsett styrelse och revisorer enligt lagen om arbetslöshetskassor.

Arbetslöshetskassorna har i skatteregistret tilldelats juridisk form 95.

Personalstiftelser enligt tryggandelagen

Med personalstiftelse menas en stiftelse som ska främja välfärd åt arbetstagare eller arbetstagares efterlevande. Den får dock inte avse pension, avlöning eller annan förmån som arbetsgivaren är skyldig att ge till en enskild arbetstagare.

Personalstiftelser är normalt oinskränkt skattskyldiga. Vissa personalstiftelser som bildats med stöd av tryggandelagen, är dock inskränkt skattskyldiga enligt 7 kap. 16 § IL. Det gäller om ändamålet uteslutande är att lämna understöd vid arbetslöshet, sjukdom, olycksfall eller utbildning. Begreppet utbildning har här inte samma innebörd som i 7 kap. 3 § IL, utan avser sådan utbildning som har betydelse för den enskildes yrkesutövning (prop. 2013/14:1 s. 518).

Kollektivavtalsstiftelser

Med kollektivavtalsstiftelse menas en anslagsstiftelse som bildats en av arbetsgivare och en central arbetstagarorganisation. Kollektivavtalsstiftelsen har som ändamål att främja anställda som blivit uppsagda eller riskerar uppsägning, att ge permitteringslöneersättningar eller att lämna understöd vid utbildning. Ändamålet fullföljs genom att ge kontanta bidrag ur de medel som arbetsgivare betalar in till stiftelsen.

Bolag eller annan juridisk person som uteslutande har till uppgift att lämna permitteringslöneersättningar

Efter en överenskommelse mellan arbetsmarknadens huvudorganisationer har det bildats stiftelser till vilka de anslutna arbetsgivarna betalar permitteringslöneersättning. Stiftelserna beslutar om hur dessa avgifter ska användas I stiftelserna sker en viss fondering av medel för användning under de år då utbetalningarna överstiger de inbetalda avgifterna.

På SAF/LO-området har man bildat Kollektivavtalsstiftelsen för kompletterande permitteringslöneersättning, PLE-P. Enligt avtalet förvaltas stiftelsen av Arbetsmarknadens försäkringsaktiebolag (AFA). Till ett särskilt aktiebolag bildat av AFA – Institutet för utbetalning av partsavtalade ersättningar aktiebolag (IUP) – tillskjuts medel dels från staten, dels från stiftelsen. Bolaget får medel motsvarande de belopp som enligt beslut av bolaget ska betalas ut till anslutna arbetsgivare. Det finns en viss myndighetsfunktion knuten till bolaget. Den innebär att bolaget getts behörighet att besluta om utbetalning av allmänna medel.

På de statliga och kooperativa områdena har det på motsvarande sätt bildats stiftelser och bolag. De har samma funktion som de båda rättssubjekten på SAF/LO-området. Stiftelsernas och bolagens namn är

• Stiftelsen för permitteringslöneersättning inom SFO-LO-området
• Permitteringslönestiftelsen KFO/ KAB-LO
• Gemensamhetsanordningen för utbetalning av permitteringslöneersättning Aktiebolag, GUPAB
• Permitteringslöneaktiebolaget KFO/KAB-LO.