Meny

Artikeln behandlar prissättning av varor och tjänster mellan företag i intressegemenskap och den korrigering av inkomsten som kan göras när villkoren avviker från vad som skulle ha avtalats mellan oberoende företag i en jämförbar situation.

Avtalstext

1. Where

a) an enterprise of a Contracting State participates directly or indirectly in the management, control or capital of an enterprise of the other Contracting State, or

b) the same persons participate directly or indirectly in the management, control or capital of an enterprise of a Contracting State and an enterprise of the other Contracting State,

and in either case conditions are made or imposed between the two enterprises in their commercial or financial relations which differ from those which would be made between independent enterprises, then any profits which would, but for those conditions, have accrued to one of the enterprises, but, by reason of those conditions, have not so accrued, may be included in the profits of that enterprise and taxed accordingly.

2. Where a Contracting State includes in the profits of an enterprise of that State — and taxes accordingly — profits on which an enterprise of the other Contracting State has been charged to tax in that other State and the profits so included are profits which would have accrued to the enterprise of the first-mentioned State if the conditions made between the two enterprises had been those which would have been made between independent enterprises, then that other State shall make an appropriate adjustment to the amount of the tax charged therein on those profits. In determining such adjustment, due regard shall be had to the other provisions of this Convention and the competent authorities of the Contracting States shall if necessary consult each other.

Beskrivning av artikeln

Artikel 9 tar sikte på transaktioner mellan företag i intressegemenskap.

Punkt 1 – Inkomsten kan korrigeras vid intressegemenskap

I punkt 1 i artikel 9 räknas de förutsättningar upp som ska vara uppfyllda för att en inkomstkorrigering ska kunna ske i en av de avtalsslutande staterna. Artikeln ger de avtalsslutande staterna rätt att korrigera inkomsten när företag i intressegemenskap avtalar om villkor som avviker från vad som skulle ha avtalats mellan oberoende företag i en jämförbar situation.

I kommentaren till artikel 9 anges att man i denna artikel utgår från armlängdsprincipen. Armlängdsprincipen innebär att priser och andra villkor vid gränsöverskridande transaktioner mellan företag i intressegemenskap ska överensstämma med de villkor som skulle ha avtalats mellan oberoende parter. I punkten klargörs också att vägledning för hur armlängdsprincipen ska tillämpas finns i OECD:s Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations (OECD:s kommentarer punkt 1).

Punkt 2 – Motsvarande inkomstjustering

När en stat justerar ett företags resultat i enlighet med bestämmelserna i artikel 9 punkt 1 kan det ge upphov till ekonomisk dubbelbeskattning. Om till exempel en korrigering görs av företag A:s inkomst så att den ökar i stat A, och det inte motsvaras av en minskning av motparten företaget B:s inkomst i stat B, kan det medföra att samma inkomst blir beskattad i båda staterna. För att lindra denna form av dubbelbeskattning föreskrivs i artikel 9 punkt 2 att den andra avtalsslutande staten (stat B i exemplet) ska göra en justering av inkomsten. Vid behov ska behöriga myndigheter överlägga med varandra om hur justeringen ska göras.

I kommentaren till artikel 9 punkt 2 framgår att en justering inte automatiskt ska ske i en stat på grund av att inkomsten har höjts i en av staterna. En justering ska bara ske i den andra staten om den staten anser att det omräknade resultatet är förenligt med armlängdsprincipen. I situationen som tas upp i exemplet ovan behöver stat B inte minska B:s inkomst om stat B inte anser att stat A:s justering av inkomsten är armlängdsmässig. En avtalsslutande stat är således endast skyldig att justera det närstående företagets inkomst om staten i fråga anser att den i den andra staten gjorda justeringen är berättigad både i princip som i fråga om beloppet (OECD:s kommentarer punkt 6).

Av punkt 2 i artikeln framgår att vid behov ska staternas behöriga myndigheter överlägga med varandra om hur justeringen ska göras. I kommentaren tas det upp att om två stater inte är överens om vad som är en rimlig justering för att uppnå ett armlängdsmässigt resultat kan det naturligtvis också uppnås genom en ömsesidig överenskommelse enligt bestämmelserna i artikel 25 (OECD:s kommentarer punkt 11).

Andrahandsjusteringar

Bestämmelsen i artikel 9 punkt 2 om en motsvarande justering av inkomsten i det andra företaget (i stat B i exemplet) behandlar inte vad som kan kallas för andrahandsjusteringar (secondary adjustments). Det är sådana justeringar som skulle behövas för att fastställa läget exakt sådant som det skulle ha varit om transaktionerna rent faktiskt hade ägt rum och då på ett sätt som står i överensstämmelse med armlängdsprincipen. Bestämmelsen hindrar dock inte en sådan justering om den är möjlig enligt de berörda staternas interna skattelagar (OECD:s kommentarer punkterna 8-9).

Regler om underkapitalisering

I kommentaren till artikel 9 uttalas, med utgångspunkt i OECD:s rapport om underkapitalisering ”Thin capitalisation”, att artikel 9 inte hindrar att ett land tillämpar interna regler om underkapitalisering. Om sådana regler används bör det ske på ett sådant sätt att den skattepliktiga vinsten i ett inhemskt företag inte höjs mer än den vinst som beräknas enligt armlängdsprincipen (OECD:s kommentarer punkt 3).

Motsvarande bestämmelser i svenska skatteavtal och svensk intern rätt

Här framgår hur artikel 9 i svenska skatteavtal förhåller sig till motsvarande bestämmelser i den svenska lagstiftningen.

Armlängdsprincipen

I svensk lagstiftning kommer armlängdsprincipen till uttryck i den s.k. korrigeringsregeln i 14 kap. 19 § IL. Med stöd av denna interna bestämmelse kan ett företags resultat korrigeras om resultatet är för lågt och detta beror på villkor mellan parterna som avviker från hur villkor hade avtalats mellan oberoende parter i en jämförbar situation. Enligt Högsta förvaltningsdomstolen ger OECD:s riktlinjer för internprissättning vägledning även vid tillämpningen av den svenska korrigeringsregeln (RÅ 1991 ref. 107 och HFD 2016 ref. 45).

Svenska skatteavtal och korrigeringsregeln

I de svenska skatteavtalen finns vanligen en artikel om företag i intressegemenskap som är snarlik den i artikel 9 i modellavtalet. I punkt 1 beskrivs de fall då den i punkt 2 angivna justeringen är avsedd att göras. De regler som anges i punkt 1 innebär inte någon begränsning av en avtalsslutande stats rätt att korrigera ett företags resultat enligt bestämmelser i sin interna lagstiftning. Det innebär att en beskattning enligt den svenska korrigeringsregeln inte förhindras av skatteavtal.

Underkapitalisering

Med begreppet underkapitalisering menas att ett företag har ett litet eget kapital i förhållande till företagets skulder. I en del länder finns interna bestämmelser som innebär en begränsad avdragsrätt för räntor i en sådan situation, s.k. underkapitaliseringsregler. Sverige har inga sådana regler. Punkt 3 i modellavtalets kommentar, som innebär att den skattepliktiga vinsten i ett inhemskt företag normalt inte får höjas med stöd av underkapitaliseringsreglerna till en nivå som överstiger den nivå som kan motiveras enligt armlängdsprincipen, har därför inte någon inverkan på svensk korrigering av nivån på avdragsgill ränta. Däremot kan en korrigering av ett svenskt företags ränteinkomst, som en konsekvens av en annan stats tillämpning av sina underkapitaliseringsregler, omfattas av den kommentaren när det andra landet tillämpar och tolkar skatteavtalet med Sverige.

Referenser på sidan

Domar & beslut

  • HFD 2016 ref. 45 [1]

Lagar & förordningar

  • Inkomstskattelag (1999:1229) [1]

Övrigt