Skattepliktiga varor

Snus

Någon uttrycklig definition av vad som är snus finns inte i LTS. Avgränsningen för vad som är skattepliktigt snus sker i stället genom hänvisning till tulltaxan.

Tobaksskatt ska betalas för snus som hänförs till KN-nr 2403 i den Kombi­nerade nomenklaturen enligt förordning (EEG) nr 2658/87 (1 § tredje stycket LTS). Tobaksskatt för snus tas således ut för sådant snus som hänförs till KN-nr 2403. KN-nr 2403 avser dock flera olika tobaksvaror, däribland snus. För att avgöra vad som avses med snus som hänförs till KN-nr 2403 finns vägledning i de förklarande anmärkningarna till KN.

I de förklarande anmärkningarna till tulltaxans kapitel 24 anges i fråga om KN-nr 2403 99 10 Tuggtobak och snus att ”Snus är tobak i form av pulver eller korn som särskilt behandlats för att användas som snus men inte rökas. Produkter som delvis består av andra ämnen än tobak klassificeras enligt detta undernummer förutsatt att de uppfyller ovanstående villkor.”

Av de förklarande anmärkningarna till KN-nr 2403 99 10 följer motsatsvis att tobak i form av pulver eller korn som inte har genomgått särskild behandling för att användas som snus inte anses utgöra snus enligt tulltaxan. Sådan tobak är i stället hänförlig till något annat KN-nr och är följaktligen inte skattepliktig som snus enligt LTS.

Om tobak i form av pulver eller korn, som inte har genomgått särskild behandling för att användas som snus, tillhandahålls i en varusats tillsammans med övriga ingredienser som behövs för att framställa snus är dock en sådan varusats skattepliktig som snus.

Att mycket finfördelad torr tobak som tillhandahålls utan de övriga ingredienser som behövs för att konsumenten ska kunna framställa snus inte är skattepliktig som snus har HFD uttalat i HFD 2013 not. 43.

Rättsfall: mycket finfördelad tobak ansågs inte vara skattepliktig enligt tidigare lydelse av LTS

Högsta förvaltningsdomstolen har prövat om två tobaksprodukter som skulle användas för att göra snus var skattepliktiga enligt LTS i den lydelse som gällde före den 1 augusti 2021. Produkterna skulle säljas till konsumenter för deras egen framställning av snus.

I ärendet hade bolaget gett in två varuprover av tobaken som skulle säljas tillsammans med ett beredningsrecept. Det ena varuprovet bestod av tobak som bolaget importerar och det andra varuprovet bestod av spill från en tobaksprodukt som bolaget redan säljer. I båda varuproverna var det frågan om mycket finfördelad tobak. I beredningsreceptet framgick vilka övriga ingredienser och mängden av respektive ingrediens som behövdes för att konsumenten skulle kunna framställa färdigt snus. Bolaget skulle inte erbjuda konsumenten att köpa de övriga ingredienserna, men i beredningsreceptet skulle man informera om att ingredienserna finns tillgängliga hos i princip alla livsmedelsbutiker, färghandlare och apotek.

Tullverket har i ett yttrande i ärendet gjort bedömningen att båda varuproven ska klassificeras som tobaksavfall enligt KN-nummer 2401 30 00 och att produkterna inte är skattepliktiga som snus. Tullverket uttalade att denna bedömning inte påverkas av att produkterna i ett senare skede kan komma att kompletteras med andra ingredienser för snustillverkning.

Högsta förvaltningsdomstolen gjorde bedömningen att produkterna inte var skattepliktiga enligt LTS (HFD 2013 not. 43).

Notera att detta avgörande från Högsta förvaltningsdomstolen är meddelat innan det i LTS infördes bestämmelser om att beskatta övrig tobak. Från och med den 1 augusti 2021 är alla tobaksvaror skattepliktiga enligt LTS. Tobaksvaror som inte är skattepliktiga enligt reglerna om cigaretter, cigarrer, cigariller, röktobak, snus eller tuggtobak ska från och med den 1 augusti 2021 anses vara skattepliktiga som övrig tobak (prop. 2020/21:112 s. 41)

Snussatser och halvfärdigt snus ska under vissa förutsättningar beskattas som snus

Om torr tobak tillhandahålls i en varusats tillsammans med övriga ingredienser som behövs för att framställa snus är en sådan varusats under vissa förutsättningar skattepliktig som snus. Att så är fallet följer av Allmänna regler för tolkningen av kombinerade nomenklaturen. Av dessa regler framgår följande:

Enligt regel 1 ska klassificeringen bestämmas med ledning av lydelsen av HS-numret (de fyra första siffrorna), av anmärkningar till avdelningar eller kapitel och, om inte annat föreskrivs i HS-numren eller anmärkningarna, med ledning av bestämmelserna i reglerna 2-6.

Enligt regel 2 a) ska en viss vara som anges i ett HS-nummer klassificeras enligt detta HS-nummer även om den är inkomplett eller inte färdigbearbetad, under förutsättning att varan i detta skicka har den kompletta eller färdigbearbetade varans huvudsakliga karaktär. En komplett eller färdigbearbetad vara (eller en vara som enligt denna regel ska klassificeras som komplett eller färdigbearbetad), som föreligger i delar som är avsedda att sättas ihop, ska klassificeras enligt samma HS-nummer som den hopsatta varan.

Regel 2 a) innebär alltså att en vara i form av en sats, som består av de nödvändiga ingredienser som behövs för att framställa snus, ska anses utgöra snus redan innan snuset färdigbearbetats. Detta gäller under förutsättning att varusatsen har den kompletta eller färdigbearbetade varans huvudsakliga karaktär. För en sådan varusats gäller att den till sin helhet är skattepliktig som snus. Detta har bekräftats av Högsta förvaltningsdomstolen i HFD 2011 not. 77 och HFD 2014 not. 79.

Rättsfall: en snussats med de ingredienser som behövs för att framställa färdigt snus är till sin helhet skattepliktig som snus

I ett mål som avsåg beskattning av en s.k. snussats prövade Högsta förvalt­nings­domstolen frågan om efter vilken vikt tobaksskatt ska tas ut och vid vilken tidpunkt vikten ska beräknas. Ett bolag hade ansökt om förhandsbesked om skatteplikt för en produkt som bolaget hade för avsikt att utveckla och sälja. Produkten utgjordes av en sats med olika varor som konsumenten skulle använda för att bereda sitt eget snus. Satsen bestod av mald tobak och vissa andra ingredienser som, förutom vatten, krävs för att konsumenten ska kunna bereda snus. Under beredningen skulle konsumenten tillsätta en viss mängd kokande vatten och utföra vissa andra beredningsåtgärder av enkel beskaffenhet innan snuset efter en viss tid var färdigt för konsumtion.

Skatterättsnämnden gjorde följande bedömning. Enligt Avsnitt 1 A regel 2.a i de allmänna bestämmelserna till ledning för tolkning av tulltaxan ska, om en vara anges i ett HS-nummer, varan klassificeras enligt detta nummer även när den är inkomplett eller inte är färdigbearbetad, under förutsättning att den i detta skick har den kompletta eller färdigbearbetade varans huvudsakliga karaktär. Enligt nämndens uppfattning får den aktuella produkten anses ha det färdiga snusets huvud­sakliga karaktär trots att den inte är färdigbearbetad när den till­handahålls konsumenten. Det förhållandet att kunden vid den slutliga beredningen ska tillsätta vatten medför således inte någon annan bedömning. Produkten ska med hänsyn härtill hänföras till KN-nr 2403 99 10 och därmed beskattas som snus. Skatterättsnämnden meddelade beskedet att tobaksskatt ska fastställas utan beaktande av det vatten som konsumenten tillsätter produkten.

Högsta förvaltnings­domstolen instämde i Skatterättsnämndens bedömning att den aktuella produkten utgör snus i den mening som avses i LTS redan innan vatten tillsätts vid den slutliga beredningen för konsumtion. Högsta förvaltningsdomstolen ändrade förhandsbeskedet endast på så sätt att tobaksskatt ska tas ut på produktens vikt vid den tidpunkt då skattskyldigheten inträder (HFD 2011 not. 77).

Rättsfall: skatteplikt för en produkt bestående av bl.a. tobakspulver för tillverkning av snus

Högsta förvaltningsdomstolen har prövat skatteplikten för en produkt som var avsedd att användas av konsumenter för att tillverka snus för eget bruk. Produkten bestod av ett tobakspulver och övriga ingredienser förutom vatten som behövdes för att framställa snus samt en anvisning som beskrev hur konsumenten skulle gå till väga för att tillverka snus.

Högsta förvaltningsdomstolen gjorde bedömningen att produkten i allt väsentligt motsvarar den produkt som var föremål för prövning i HFD 2011 not. 77. Av detta följer att tobaksskatt ska betalas för produkten enligt 1 § tredje stycket LTS (HFD 2014 not. 79).

Halvfärdigt snus som har karaktären av färdigbearbetat snus är skattepliktigt som snus

Regel 2 a) i Allmänna regler för tolkningen av kombinerade nomenklaturen innebär att en vara i form av halvfärdigt snus ska anses utgöra snus redan innan snuset färdigbearbetats, under förutsättning att det halvfärdiga snuset har den huvudsakliga karaktären av färdigbearbetat snus.

Detta har bekräftats av kammarrätten i ett mål där ett bolag hade tillverkat och sålt en vara som bestod av mald och siktad tobak som såsats och värmebehandlats. Vid såsningen tillsattes salt, fuktighetsbevarande ämnen, en viss mindre mängd soda (pH-höjande medel) och vatten. Värme­behandlingen genomfördes enbart i bakteriedödande syfte. Den vara som konsumenten köpte levererades i hinkar om två kilo tillsammans med bipackad soda och eventuella smakessenser. Varan var i det skick den såldes fuktad och bakbar och kunde inte ge upphov till frätskador i munnen. Enligt bolaget kunde varan dock inte användas som snus eftersom brukaren inte kunde tillgodogöra sig nikotinet i varan i det skick varan hade vid försäljningen. För detta fordrades att varan tillsattes soda som först blandats med vatten. Efter till­redningen skulle blandningen vila i rumstemperatur i två dygn. Därefter var varan färdig att användas.

Kammarrätten anförde att den vara som bolaget sålde utseendemässigt såg ut som snus samt att varan före leverans till kunden genom­gått viss behandling för att senare kunna användas som snus. Med hänvisning till RÅ 1996 not. 297 ansåg kammarrätten att den behandling som återstod för konsumenten att genomföra fick anses vara av enkel beskaffenhet. Med hänsyn till detta, den särskilda behandling som skett före leverans, syftet med produkten och att varan konsistensmässigt såg ut som ett snus, var bak- och formbar och innehöll den för snuset väsentliga ingrediensen tobak, fann kammarrätten sammantaget att den aktuella varan hade snusets huvudsakliga karaktär. Att snuset vid leverans inte innehöll den halt av fritt nikotin som krävs för att det till fullo ska kunna tillgodogöras brukaren var inte en tillräcklig omständighet för att ändra på den bedöm­ningen. Varan var därför en tobaksvara som var hänförlig till snus enligt KN-nr 2403 99 10 och därmed skattepliktigt som snus enligt LTS (KRSU 2007-09-20, mål nr 1519-05 och 1520-05).

Portionsprillor som delvis består av tobak och delvis av annat är till sin helhet skattepliktiga som snus

Om portionsprillor som delvis består av tobak och delvis av annat till sin helhet är hänförliga till KN-nr 2403 99 10 såsom snus är portionsprillorna till sin helhet skattepliktiga som snus enligt LTS. Detta har bekräftats av Högsta förvaltningsdomstolen i HFD 2011 not. 78.

Rättsfall: tobaksskatt beräknas på portionsprillornas hela vikt

I ett mål som avsåg beskattning av portionspåsar (portionsprillor) prövade Högsta förvalt­nings­domstolen frågan om tobaksskatt ska beräknas på de aktuella portions­påsarnas hela vikt eller bara på den del som består av tobak.

Ett bolag hade ansökt om förhandsbesked om skatteplikt för en produkt som bolaget hade för avsikt att utveckla och sälja. Produkten bestod av portionspåsar som var och en vägde cirka 1 gram. Innehållet i påsarna bestod av en viss procent tobak och en viss högre procent av en annan vara som inte utgör tobak. Skatterättsnämnden uttalade att avgörande för om den i ärendet aktuella produkten helt eller delvis ska beskattas enligt LTS är om den ska klassificeras som snus enligt KN-nr 2403. Tullverket hade i yttrande i ärendet framfört att hela varan skulle klassificeras enligt KN-nummer 2403 99 10. Skatterättsnämnden fann inte skäl att frångå Tullverkets bedömning avseende produktens klassificering enligt KN. Skatterättsnämnden förklarade att produkten i sin helhet, bl.a. med stöd av de förklarande anmärkningarna i tulltaxan till KN 2403 99 10, ska beskattas som snus enligt LTS. Skatterättsnämnden meddelade beskedet att tobaksskatt enligt LTS ska utgå på produktens hela vikt. Högsta förvaltningsdomstolen fastställde Skatte­rättsnämndens förhandsbesked (HFD 2011 not. 78).

Tuggtobak

Någon uttrycklig definition av vad som är tuggtobak finns inte i LTS. Avgränsningen för vad som är skattepliktig tuggtobak sker i stället genom hänvisning till tulltaxan.

Tobaksskatt ska betalas för tuggtobak som hänförs till KN-nr 2403 i den Kombi­nerade nomenklaturen enligt förordning (EEG) nr 2658/87 (1 § tredje stycket LTS). Tobaksskatt för tuggtobak tas således ut för sådan tuggtobak som hänförs till KN-nr 2403. KN-nr 2403 avser dock flera olika tobaksvaror, däribland tuggtobak. För att avgöra vad som avses med tuggtobak som hänförs till KN-nr 2403 finns vägledning i de förklarande anmärkningarna till KN.

I de förklarande anmärkningarna till tulltaxans kapitel 24 anges i fråga om KN-nr 2403 99 10 Tuggtobak och snus att ”Tuggtobak är tobak i form av strängar, stänger, remsor, tärningar eller kakor, som bjuds ut till detaljhandelsförsäljning och som särskilt behandlats för att tuggas men inte rökas. Produkter som delvis består av andra ämnen än tobak klassificeras enligt detta undernummer förutsatt att de uppfyller ovanstående villkor.”.

En tuggtobaksprodukt som består av tobak, tuggummibas och vissa andra komponenter är till sin helhet skattepliktig som tuggtobak

Om en produkt som består av tobak, tuggummibas och vissa andra komponenter till sin helhet är hänförlig till KN-nr 2403 99 10 såsom tuggtobak är produkten i sin helhet skattepliktig som tuggtobak. Denna bedömning delas av Skatterättsnämnden (SRN 2013-03-12, dnr 20-12/I).