OBS: Detta är utgåva 2021.5. Sidan är avslutad 2023.

Under vissa förutsättningar är det Skatteverket som är beskattningsmyndighet för mervärdesskatten vid import.

Begreppet import

Med import menas att en vara förs in till Sverige från en plats utanför EU. Varan ska rent fysiskt transporteras till Sverige från ett land utanför EU. Varan kan dock vid transitering transporteras genom ett annat EU-land (2 kap. 1 a § ML). Alla varor som förs in till Sverige från ett land utanför EU ska tullklareras. Med tullklarering avses de åtgärder Tullverket vidtar i fråga om en vara som anmäls till godkänd tullbehandling. Ett av de vanligaste tullförfarandena är övergång till fri omsättning. Övergång till fri omsättning, s.k. förtullning, innebär bl.a. att importören betalar tillämplig tull och kan därefter fritt förfoga över de importerade varorna. Genom övergången till fri omsättning förändras varornas status till att behandlas som unionsvaror. Med importör avses deklarant för en import eller den för vars räkning ett ombud handlar, d.v.s. ombudets huvudman.

Mervärdesskatt ska betalas vid sådan import av varor till Sverige som är skattepliktig (1 kap. 1 § första stycket 3 ML). Om omsättningen av en vara är undantagen från skatteplikt enligt någon bestämmelse i 3 kap. ML är även import av den varan undantagen från skatteplikt (3 kap. 1 § andra stycket ML). En import kan också vara undantagen från skatteplikt enligt 9 c kap. ML.

Beskattningsmyndighet

Skatteverket är beskattningsmyndighet för mervärdesskatten vid import när importören är registrerad till mervärdesskatt i Sverige och agerar i egenskap av beskattningsbar person (prop. 2013/14:16). Skatteverket är även beskattningsmyndighet för mervärdesskatten vid import som görs av en juridisk person som är registrerad till mervärdeskatt men som inte agerar i egenskap av beskattningsbar person. Det är Tullverket som ansvarar för att fastställa tullvärdet som ligger till grund för beskattningsunderlaget och det är även Tullverket som fattar tulltaxeringsbeslut för import.

För att Skatteverket ska kunna vara beskattningsmyndighet krävs att importören är registrerad till mervärdesskatt vid den tidpunkt då Tullverket fattar tulltaxeringsbeslutet för den aktuella importen (2 kap. 2 § tullagen).

Tullverket är beskattningsmyndighet för mervärdesskatten vid importen när den som importerar varan är ett företag som inte är registrerat till mervärdesskatt eller en privatperson. Som privatperson räknas också en fysisk person som är registrerad till mervärdesskatt, men inte agerar i egenskap av beskattningsbar person vid importen.

Från och med den 1 juli 2021 är Tullverket även beskattningsmyndighet när det särskilda förfarandet enligt 27–29 §§ i lagen om särskild ordningar tillämpas (2 kap. 2 § tullagen). Läs mer om det särskilda förfarandet vid import.

När det gäller olaglig införsel är det alltid Tullverket som är beskattningsmyndighet. I 2 kap. 2 § tullagen används begreppet deklarant vilket innebär att Skatteverket endast kan vara beskattningsmyndighet för importer där det finns en deklarant, d.v.s. vid legal införsel. Det innebär att i de fall det inte anses finnas någon deklarant, såsom vid olaglig införsel, är det Tullverket som är beskattningsmyndighet.

Uttag ur tullager, anläggning för tillfällig lagring eller frizon

Skatteverket är beskattningsmyndighet i samband med uttag av varor ur tullager, anläggning för tillfällig lagring eller frizon. Det gäller om varan har omsatts under lagringstiden. Det gäller även om varan inte har omsatts under lagringstiden under förutsättning att importören (den som gör uttaget) är registrerad till mervärdesskatt i Sverige och agerar i egenskap av beskattningsbar person vid importen (18 a § MF, prop. 2013/14:16 s. 33). Skatteverket är också beskattningsmyndighet för sådana uttag när importören är en juridisk person som är registrerad till mervärdesskatt i Sverige men inte agerar i egenskap av beskattningsbar person.

När uppstår skattskyldighet för mervärdesskatt vid import?

Tidpunkten för skattskyldighetens inträde vid import är kopplad till tullagstiftningens regler. Skattskyldigheten till mervärdesskatt uppkommer vid samma tillfälle som skyldigheten att betala tull eller tull som skulle ha betalats om varorna varit tullpliktiga vid importen (1 kap. 5 § ML). Bestämmelsen motsvaras av artiklarna 70–71 i mervärdesskattedirektivet.

Läs mer om redovisning av utgående och ingående skatt vid import.

En beskattningsgrundande händelse måste ha ägt rum

För att mervärdesskatt ska betalas vid import krävs att en beskattningsgrundande händelse har ägt rum, d.v.s. en faktisk import som är skattepliktig ska ha skett. Om t.ex. en vara förts in till Sverige under ett särskilt tullförfarande och varan kvarstår under detta förfarande så föreligger ingen import även om en tullskuld uppkommit p.g.a. bristande uppfyllelse av vissa förpliktelser. Det är först när varan inte längre omfattas av det särskilda tullförfarandet som en import kan föreligga. Samma bedömning bör också göras i andra fall när en tullskuld påförs av annan anledning än en faktisk import.

EU-domstolen har prövat frågan om mervärdesskatt ska tas ut på varor som återexporterats som icke-gemenskapsvaror, men för vilka en tullskuld har uppkommit p.g.a. att bolaget har åsidosatt en förpliktelse enligt tullkodex. I det ena fallet hade ingen anteckning skett i lagerbokföringen då varorna lämnade tullagret. I det andra fallet visade fraktföraren aldrig upp varorna för något behörigt tullkontor innan varorna transporterades till ett land utanför EU.

EU-domstolen konstaterar i båda fallen att någon faktisk import inte har ägt rum. Därmed saknas den beskattningsgrundande händelsen enligt mervärdesskattedirektivet. Detta gäller även om en tullskuld har uppstått enligt tullkodex (de förenade målen C-226/14 och C-228/14, Eurogate Distribution och DHL Hub Leipzig).

EU-domstolen kom fram till samma slutsats i två andra mål där också en tullskuld hade påförts av annan anledning än att en faktisk import hade skett (C-571/15, Wallenborn Transports och C-154/16, Latvijas Dzelzcels VAS).

EU-domstolen har i ett annat mål ansett att en beskattningsgrundande händelse för mervärdesskatt uppkommer när ett åsidosättande av förpliktelser enligt tullkodex som ger upphov till en tullskuld, gör det möjligt att anta att varorna i fråga har släppts ut på unionsmarknaden och har kunnat konsumeras. Så är i princip fallet vid olaglig införsel. Det kan då presumeras att varorna har släppts ut på unionsmarknaden i den medlemsstat där det felaktiga handlandet har begåtts. Denna presumtion kan dock motbevisas om det visas att en vara har släppts ut på unionsmarknaden i en annan medlemsstat i vilken den var avsedd för konsumtion. I detta fall inträffar den beskattningsgrundande händelsen för mervärdesskatt vid import i denna andra medlemsstat (C-26/18, Federal Express Corporation).

Nytt: 2021-03-11

Se även C-7/20, Hauptzollamt Münster.

Vem ska betala mervärdesskatt vid import?

Vid import av varor är det den som enligt tullagstiftningen är skyldig att betala tull eller skulle ha varit det om varorna hade varit tullbelagda, som är skattskyldig för mervärdesskatten vid importen (1 kap. 2 § första stycket 6 a och b ML).

Om Skatteverket är beskattningsmyndighet ska importören redovisa mervärdesskatten för importen i en mervärdesskattedeklaration.

Ombud

Ett ombud som är solidariskt betalningsansvarigt för tull eller som gentemot Tullverket åtar sig att fullgöra gäldenärens betalningsskyldighet avseende tull, är inte skattskyldigt för mervärdesskatt i de fall Skatteverket är beskattningsmyndighet. Det är importören, d.v.s. den för vars räkning ombudet handlar, som ska redovisa och betala mervärdesskatten till Skatteverket (1 kap. 2 § första stycket 6 c ML och prop. 2013/14:16 s. 25–27).

Bestämmelsen i 1 kap. 2 § första stycket 6 a-c ML motsvaras av artikel 201 i mervärdesskattedirektivet.

Ombud eller annan deklarant än den verkliga importören kan bli tullskyldig

När den som för in varor från ett land utanför EU använder ett tullombud för att lämna en tulldeklaration kan det förekomma att tullombudet av misstag uppger fel importör i tulldeklarationen. Om misstaget upptäcks efter det att varorna frigjorts så anses tullombudet handla i eget namn och för egen räkning enligt tullagstiftningen. Det innebär att tullombudet anses vara deklarant och tullskyldig. Detta gäller även i de fall tullombudet har en giltig fullmakt att företräda den verkliga importören.

Det förekommer också att en person som inte är ett tullombud agerar som deklarant för en importörs räkning utan att detta anges i tulldeklarationen. Även i detta fall anses denna person handla i eget namn och för egen räkning enligt tullagstiftningen. Det gäller även om personen har en giltig fullmakt att företräda den verkliga importören.

Självständig bedömning av vem som är skattskyldig importör

När Skatteverket är beskattningsmyndighet vid import ska det göras en självständig bedömning av vem som är skattskyldig. Detta kan innebära att Skatteverket gör en annan bedömning än Tullverket när det gäller förekomsten av ombudskap vilket innebär att någon annan än deklaranten kan vara skattskyldig.

En självständig bedömning av vem som är skattskyldig ska göras när Skatteverket blir beskattningsmyndighet i följande situationer:

  • När ett tullombud som är mervärdesskatteregistrerat uppger att hen handlar i någon annans namn eller för någon annans räkning i tulldeklarationen utan att ha fullmakt i enlighet med tullkodex att göra detta och därigenom blir deklarant.
  • När en mervärdesskatteregistrerad person som inte är ett tullombud agerar som deklarant för en importörs räkning utan att detta anges i tulldeklarationen.

Vem som är skattskyldig för importen och ska redovisa utgående skatt ska avgöras enligt följande:

  • Den verkliga importören är skattskyldig när det finns ett ombudskap genom någon form av fullmakt där det framgår att importören gett någon annan i uppdrag att införtulla varorna och företräda importören. När den verkliga importören är skattskyldig och redovisar utgående skatt på importen medges avdrag för motsvarande belopp som ingående skatt under förutsättning att importen avser en verksamhet hos importören som medför skattskyldighet.
  • En annan tullskyldig person än den verkliga importören är skattskyldig när det inte finns en fullmakt för personen att företräda importören. Detsamma gäller när den verkliga importören inte är registrerad till mervärdesskatt vid tidpunkten för tulltaxeringsbeslutet (beslutet om fastställande av tull) även om det finns en fullmakt. När en annan person än den verkliga importören är skattskyldig och redovisar utgående skatt på importen medges inte avdrag för motsvarande belopp som ingående skatt.

Distanshandel med importerade varor

Med anledning av en explosionsartad ökning av elektronisk handel och följaktligen av distansförsäljning av varor har det från den 1 juli 2021 införts bestämmelser i syfte att förenkla för företagen, minska den administrativa bördan för både företag och skattemyndigheter samt skapa konkurrensneutralitet mellan medlemsstaterna.

Bestämmelserna innebär bl.a. att när ett företag genomför distansförsäljning av varor importerade från ett land utanför EU till Sverige är varan omsatt inom landet om försändningen eller transporten till köparen avslutas här och mervärdesskatt för varorna ska redovisas enligt en särskild ordning, importordningen (5 kap. 2 f § första stycket ML). Det är frivilligt att använda importordningen.

Importordningen gäller endast varor av mindre värde

Importordningen kan endast tillämpas av företag som bedriver distansförsäljning av varor importerade från ett land utanför EU, med undantag av punktskattepliktiga varor, i försändelser med ett verkligt värde på högst 150 euro (nedan kallat distansförsäljning av importerade varor av mindre värde).

Beloppet 150 euro ska i svenska kronor motsvaras av samma belopp som belopp för tullfrihet för varor av ringa värde enligt artikel 23 i rådets förordning (EG) 1186/2009 om tullbefrielse (30 § lag om särskilda ordningar som motsvaras av artikel 369zc i mervärdesskattedirektivet). För närvarande är beloppet 1 600 kr. Beloppet beräknas exklusive mervärdesskatt.

Med punktskattepliktiga varor i detta sammanhang menas de varor som är föremål för EU-harmoniserade punktskatter, t.ex. alkohol, tobak och energi (se avsnitt 4.2.3 i förklarande anmärkningar om e-handel).

Plattformsföretag

En stor del av distansförsäljningen av varor möjliggörs genom användningen av ett elektroniskt gränssnitt, såsom en marknadsplats, plattform, portal eller liknande. Från den 1 juli 2021 införs bestämmelser som innebär att om en beskattningsbar person genom användning av ett elektroniskt gränssnitt möjliggör distansförsäljning av varor importerade från ett land utanför EU i försändelser med ett verkligt värde på högst 150 euro, så ska den beskattningsbara personen anses själv ha förvärvat och omsatt dessa varor vid bedömningen av skattskyldigheten. Ett sådant så kallat plattformsföretag blir därmed att anse som den faktiska leverantören av varan till kunden.

Distansförsäljningen delas alltså upp i två identiska (fiktiva) omsättningar av varor som sker efter varandra, d.v.s. en omsättning från den bakomliggande säljaren (underliggande leverantören) till plattformsföretaget och en omsättning från plattformsföretaget till köparen. Omsättningen från den bakomliggande säljaren anses ske utan transport medan plattformsföretagets omsättning anses ske med transport. Det blir följaktligen plattformsföretaget som genomför distansförsäljningen till kunden. Plattformsföretaget blir skattskyldigt för distansförsäljningen om det använder importordningen. Den bakomliggande säljarens omsättning är gjord utanför EU.

Läs mer om dessa bestämmelser och om under vilka förutsättningar ett plattformsföretag blir att anse som den faktiska leverantören av varan till kunden, dvs. den som genomför distansförsäljningen av varan.

Om importordningen används beskattas inte importen

När företaget (säljaren eller i förekommande fall plattformsföretaget) använder importordningen för redovisning och betalning av mervärdesskatt på grund sin distansförsäljning, behöver köparen inte betala mervärdesskatten på importen. Importen undantas då från beskattning. Läs mer om förutsättningarna för undantaget från skatteplikt.

Exempel: företag som bedriver distansförsäljning från egen online-butik

Företaget som är etablerat i ett land utanför EU bedriver distansförsäljning av varor av mindre värde importerade till privatpersoner i Sverige genom sin egen online-butik. Företaget är registrerat för importordningen. Omsättningen är gjord inom Sverige. Företaget blir skattskyldigt för omsättningen och tar ut svensk mervärdesskatt från privatpersonen och redovisar och betalar denna genom importordningen. Importen är undantagen från beskattning under förutsättning att företaget via den som anmäler varornas ankomst till Tullverket (t.ex. transportören) angett ett giltigt identifieringsnummer avseende importordningen (Jfr avsnitt 4.2.10 exempel 3 i förklarande anmärkning om e-handel).

Exempel: företag som bedriver distansförsäljning via ett plattformsföretag

Företaget som är etablerat i ett land utanför EU bedriver distansförsäljning av varor av mindre värde importerade till privatpersoner i Sverige. En annan beskattningsbar person möjliggör denna försäljning genom användning av ett elektroniskt gränssnitt (ett plattformsföretag). I detta fall anses plattformsföretaget vara den som omsätter varan till privatpersonen i Sverige. Plattformsföretaget är registrerat för importordningen. Omsättningen är gjord inom Sverige. Plattformsföretaget blir skattskyldigt för omsättningen och tar ut svensk mervärdesskatt från privatpersonen och redovisar och betalar denna genom importordningen. Importen är undantagen från beskattning under förutsättning att plattformsföretaget via den som anmäler varornas ankomst till Tullverket (t.ex. transportören) angett ett giltigt identifieringsnummer avseende importordningen. Företaget (den bakomliggande säljaren) har inga skyldigheter gällande mervärdesskatt (Jfr avsnitt 4.2.10 exempel 5 i förklarande anmärkning om e-handel).

Se även avsnitt 4 och 4.1.4 i förklarande anmärkningar om e-handel.

Om importordningen inte används beskattas importen

Om företaget (säljaren eller i förekommande fall plattformsföretaget) inte använder importordningen för redovisning och betalning av mervärdesskatt på grund av sin distansförsäljning, ska importen av varorna till Sverige beskattas. Det är då konsumenten, d.v.s. den som varorna är avsedd för, som är skattskyldig för mervärdesskatten (1 kap. 2 § första stycket 6 ML).

I dessa fall kan den som anmäler varornas ankomst till Tullverket åt den person som varorna är avsedda för tillämpa ett särskilt förfarande för betalning av mervärdesskatt m.m., se nedan.

Särskilt förfarande vid import

Det särskilda förfarande kan användas när företaget (säljaren eller i förekommande fall plattformsföretaget) inte använder importordningen vid distansförsäljning av importerade varor av mindre värde. Normalt är köparen alltså en privatperson (se vidare avsnitt 4.3.3 i förklarande anmärkning om e-handel). Det ska vara fråga om varor i försändelser vars verkliga värde inte överstiger 150 euro och varorna får inte vara punktskattepliktiga.

Det är den som anmäler varornas ankomst till Tullverket åt den person som varorna är avsedda för, som får använda förfarandet, d.v.s. postföretag, speditörer, tullombud och liknande (27 § lag om särskilda ordningar).

Med punktskattepliktiga varor i detta sammanhang menas de varor som är föremål för harmoniserade punktskatter, t.ex. alkohol, tobak och energi (se avsnitt 4.3.3 i förklarande anmärkningar om e-handel). Det innebär att varor som är föremål för punktskatt som inte harmoniserats bedöms som en icke punktskattepliktig vara. Det gäller t.ex. plastbärkassar.

Beloppet 150 euro beräknas på samma sätt vid användning av importordningen, d.v.s. ska i svenska kronor motsvaras av samma belopp som belopp för tullfrihet för varor av ringa värde enligt artikel 23 i förordningen om rådets förordning (EG) 1186/2009 om tullbefrielse (30 § lag om särskilda ordningar som motsvaras av artikel 369zc i mervärdesskattedirektivet). För närvarande är beloppet 1 600 SEK. För mer information om beloppet 150 euro se sidan grundläggande om bestämmelserna – fr.o.m. 1 juli 2021 under rubriken Importordningen.

Det är tullverket som är beskattningsmyndighet när det särskilda förfarandet används (2 kap. 2 § tredje stycket tullagen).

Vad innebär förfarandet?

Det är konsumenten, d.v.s. den som varorna är avsedd för som är skattskyldig för mervärdesskatten. Mervärdesskatten tas dock ut från den skattskyldige av den som anmäler varornas ankomst till Tullverket dvs. postföretag, speditörer, tullombud och liknande (jfr avsnitt 4.3.5 i förklarande anmärkning om e-handel).

Den som anmäler varornas ankomst till tullen ska i sin tur betala in mervärdesskatten. Betalning ska ske månadsvis senast vid den tidpunkt då tull skulle ha betalats. (1 kap. 2 § första stycket 6 ML och 28 § första och andra stycket lagen om särskilda ordningar).

Redovisning

Den som anmäler varorna ska månadsvis redovisa mervärdesskatten i en sammanställning till Tullverket. Sammanställningen ska lämnas vid samma tidpunkt som betalning ska ske och ska innehålla uppgift om den totala mervärdesskatten som tagits ut aktuell kalendermånad (28 § tredje stycket lag om särskild ordningar).

Underlag i bokföringen

Den som tillämpar detta särskilda förfarande ska se till att det finns underlag för de importer som omfattas av det särskilda förfarandet. Det ska ske genom räkenskaper eller annan lämplig dokumentation. Räkenskaperna ska vara så detaljerade att Tullverket kan avgöra om lämnade uppgifter i sammanställningen är korrekta (29 § första stycket lag om särskilda ordningar).

Om tullverket begär det ska den som tillämpar detta särskilda förfarande göra underlaget tillgänglig på elektronisk väg (29 § andra stycket lag om särskilda ordningar).

Underlaget ska bevaras i sju år efter utgången av det år då den transaktion som underlaget avser utfördes (29 § tredje stycket lag om särskilda ordningar).

Bestämmelserna om det särskilda förfarandet i 27-30 §§ lag om särskilda ordningar motsvaras av artikel 369y-z och 369zb i mervärdesskattedirektivet).

Se även avsnitt 4 - 4.3.7 i förklarande anmärkningar om e-handel.

Kompletterande information

Referenser på sidan

Domar & beslut

  • EU-dom C-154/16 [1]
  • EU-dom C-226/14 och C-228/14 [1]
  • EU-dom C-26/18 [1]
  • EU-dom C-571/15 [1]
  • EU-dom C-7/20 [1]

EU-författningar

  • Förklarande anmärkning. Rådets genomförandeförordning (EU) nr 2017/2455 [1] [2] [3] [4]
  • RÅDETS DIREKTIV 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt [1] [2]

Lagar & förordningar

  • Lag (2011:1245) om särskilda ordningar för mervärdesskatt för distansförsäljning av varor och för tjänster [1]
  • Mervärdesskatteförordning (1994:223) [1]
  • Mervärdesskattelag (1994:200) [1] [2] [3] [4] [5]
  • Tullag (2016:253) [1] [2]

Propositioner

  • Proposition prop. 2013/14:16 Förändrad hantering av mervärdesskatt vid import [1] [2] [3]

Ställningstaganden

  • Skattskyldig vid import när Skatteverket är beskattningsmyndighet, mervärdesskatt [1]