Viktiga begrepp vid underprisöverlåtelser

Företag

Lagtexten innehåller en uppräkning av vilka associationsformer som räknas som företag i 23 kap. IL (23 kap. 4 § IL). Dessa är

• svenskt aktiebolag
• svensk ekonomisk förening
• svensk sparbank
• svenskt ömsesidigt försäkringsföretag
• svensk stiftelse
• svensk ideell förening
• utländskt bolag.

Svenskt handelsbolag och i utlandet delägarbeskattad juridisk person

Ett svenskt handelsbolag och en i utlandet delägarbeskattad juridisk person anses vara ett företag när man tillämpar 23 kap. 11 och 12 §§ IL vid s.k. sidledes överlåtelser. Detta gäller under förutsättning att handelsbolaget och den i utlandet delägarbeskattade juridiska personen ägs, direkt eller indirekt, genom ett eller flera svenska handelsbolag, av ett företag enligt punktlistan ovan.

Undantag: investmentföretag

Investmentföretag räknas inte som företag i 23 kap. IL (23 kap. 4 § tredje stycket IL).

Orsaken till att man har undantagit investmentföretagen från definitionen av företag är att sådana som huvudregel inte beskattas för kapitalvinster på delägarrätter (39 kap. 14 § IL). Om de skulle omfattas av underprisreglerna skulle det kunna uppstå skatteförmåner som inte varit avsedda genom att delägarrätter till underpris överförs till ett investmentföretag från t.ex. ett dotterföretag utan att uttagsbeskattning sker.

Undantag: privatbostadsföretag

Privatbostadsföretag räknas inte som företag i 23 kap. IL (23 kap. 4 § tredje stycket IL).

Ett privatbostadsföretag ska inte ta upp inkomster och utgifter som är hänförliga till fastigheten (39 kap. 25 § IL). När reglerna om underprisöverlåtelser infördes så schablonbeskattades dock privatbostadsföretagen – de s.k. äkta bostadsföretagen. Detta var anledningen till att privatbostadsföretagen inte har tagits med bland de företagsformer som kan tillämpa reglerna om underprisöverlåtelser. Reglerna om underprisöverlåtelser i 23 kap. IL ändrades inte då beskattningen av privatbostadsföretagen ändrades.

Avgörande tidpunkt för bedömningen av om ett företag är privatbostadsföretag

Inkomstskattelagen saknar bestämmelser om vilken tidpunkt som är avgörande för bedömningen av om ett bostadsföretag är ett privatbostadsföretag. Högsta förvaltningsdomstolen anser att bedömningen ska göras vid tidpunkten för underprisöverlåtelsen (RÅ 2003 ref. 61).

En ekonomisk förening eller ett svenskt aktiebolag är ett privatbostadsföretag först när föreningen, eller aktiebolaget, har blivit ägare till en byggnad som används i enlighet med 2 kap. 17 § IL. En ekonomisk förening eller ett aktiebolag kan därmed förvärva en byggnad genom en underprisöverlåtelse innan de blir ett privatbostadsföretag (se t.ex. RÅ 2006 not. 78).

Att en bostadsrättsförening är ett privatbostadsföretag vid beskattningsårets utgång, och därför behandlas som ett sådant vid inkomstbeskattningen i övrigt, är inget hinder för att tillämpa bestämmelserna i 23 kap. IL, så länge som föreningen inte är ett privatbostadsföretag vid tidpunkten för överlåtelsen (Skatteverkets ställningstagande Förutsättningar för uttagsbeskattning när ett oäkta bostadsföretag blir ett privatbostadsföretag).

Kooperativa ekonomiska föreningar

Kooperativa ekonomiska föreningar är i praktiken enkelbeskattade. Trots detta behandlas de på samma sätt som aktiebolag då man tillämpar reglerna om underprisöverlåtelser. Man har vid lagstiftningsarbetet bedömt att det knappast finns någon risk för att otillbörliga skatteförmåner uppstår för kooperativa föreningar, och att det därför saknas skäl för att särbehandla dem (prop. 1998/99:15 s. 157).

Besparingsskogar

Högsta förvaltningsdomstolen har fastställt två förhandsbesked där Skatterättsnämnden har ansett att en besparingsskog inte är ett företag enligt reglerna i 23 kap. IL (RÅ 2007 not. 32 och RR 2007-03-13, mål nr 2969-05). Det finns därför ingen möjlighet för en besparingsskog att vara part i en underprisöverlåtelse.

Vad en besparingsskog är regleras i lagen om allmänningsskogar i Norrland och Dalarna (SFS 1952:167).

Andel

Med andel avses i 23 kap. IL en aktie eller andel i ett svenskt aktiebolag, en svensk ekonomisk förening eller i ett utländskt bolag (23 kap. 6 § IL).

En andel i ett handelsbolag omfattas således inte av begreppet.

Verksamhetsgren

Läs om vad en verksamhetsgren är.

Tillgång som ingår i en näringsverksamhet

En tillgång ska anses ingå i en näringsverksamhet, när man tillämpar 23 kap. IL, om ersättningen eller kapitalvinsten vid en avyttring ska tas upp som intäkt i inkomstslaget näringsverksamhet (23 kap. 16 § första stycket andra meningen IL).

Läs om vad som ska räknas till inkomstslaget näringsverksamhet.

Läs om tillgångar och skulder i enskild näringsverksamhet.

Näringsfastighet och näringsbostadsrätt som innehas av en enskild näringsidkare

En näringsfastighet som innehas av en enskild näringsidkare betraktas allmänt som en tillgång i en näringsverksamhet, eftersom avkastningen av fastigheten beskattas som inkomst av näringsverksamhet. En kapitalvinst då näringsidkaren avyttrar en fastighet som är en kapitaltillgång beskattas dock som intäkt av kapital. När man tillämpar 23 kap. IL räknas därför fastigheter som är kapitaltillgångar inte som tillgångar i en näringsverksamhet för en fysisk person (prop. 1998/99:15 s. 271). Samma sak gäller för näringsbostadsrätter.

Fastigheter eller näringsbostadsrätter som är lagertillgångar ingår i näringsverksamheten eftersom ersättningen vid en avyttring beskattas i näringsverksamheten.

Skattemässigt värde

Begreppet skattemässigt värde definieras i 2 kap. 31–33 §§ IL. Innebörden av definitionen är bl.a. att om en tillgång avyttras för ett pris som motsvarar det skattemässiga värdet, så påverkas inte överlåtarens skattemässiga resultat. Om det handlar om en överlåtelse till ett pris under marknadsvärdet kan reglerna om uttagsbeskattning i 22 kap. IL bli tillämpliga.

Lagertillgångar, pågående arbeten, kundfordringar och liknande tillgångar

För lagertillgångar, pågående arbeten, kundfordringar och liknande tillgångar är det skattemässiga värdet det värde som man tar upp när man beräknar resultatet. Detta innebär att värdet på en sådan tillgång vid ingången av beskattningsåret är detsamma som värdet vid utgången av föregående beskattningsår. När man förvärvar tillgångar under det aktuella beskattningsåret är det skattemässiga värdet lika med anskaffningsvärdet vid förvärvet.

När man beräknar det skattemässiga värdet på en lagerfastighet ska man minska det med de värdeminskningsavdrag som man har dragit av vid beskattningen, men som man inte har dragit av i räkenskaperna (2 kap. 31 § IL).

Kapitaltillgångar

För kapitaltillgångar, för vilka man beräknar kapitalvinst eller kapitalförlust enligt reglerna i inkomstslaget kapital, är det skattemässiga värdet lika med det omkostnadsbelopp som man skulle ha använt om tillgången avyttrades (2 kap. 32 § IL).

Vad en kapitaltillgång i en näringsverksamhet är framgår av 25 kap. 3 § andra stycket IL.

Näringsfastigheter

När man beräknar omkostnadsbeloppet för näringsfastigheter ska man dock göra vissa avvikelser från den beräkning som följer av reglerna i inkomstslaget kapital (2 kap. 32 § andra stycket IL):

• Förbättrande reparationer och underhåll som avses i 45 kap. 13 § 1 IL, d.v.s. som man har fått avdrag för och som ska återläggas i inkomstslaget näringsverksamhet vid en avyttring, ska inte räknas som en förbättringsutgift.
• Sådana avdag som avses i 26 kap. 2 § första stycket 1–4 IL (värdeminskningsavdrag, skogsavdrag, avdrag för substansminskning, avdrag för avskrivningar av byggnader och markanläggningar som man har gjort i samband med att man har tagit i anspråk en ersättningsfond eller liknande) som ska återföras till beskattning när man avyttrar fastigheten ska minska omkostnadsbeloppet.
• Bestämmelserna i 26 kap. 5 § IL och 45 kap. 16 § IL ska inte tillämpas vid beräkningen av det skattemässiga värdet. Dessa bestämmelser avser korrigeringar som man måste göra av omkostnadsbeloppet och de belopp som ska återföras till beskattning då en fastighet säljs med förlust.

Näringsbostadsrätter

När man beräknar omkostnadsbeloppet för näringsbostadsrätter ska man inte räkna förbättrande reparationer och underhåll som avses i 46 kap. 11 § första stycket 1 IL, d.v.s. sådana som man har fått avdrag för och som ska återläggas i inkomstslaget näringsverksamhet vid en avyttring, som en förbättringsutgift (2 kap. 32 § tredje stycket IL).

Inventarier

För inventarier och för aktiverade forsknings- och utvecklingskostnader, patent och liknande tillgångar är det skattemässiga värdet lika med anskaffningsvärdet minskat med de värdeminskningsavdrag och liknande avdrag som man har gjort (2 kap. 33 § IL).

När man tillämpar 23 kap. 10–12 §§ IL anser Skatteverket att man i det skattemässiga värdet ska räkna in värdet av tidigare överavskrivna inventarier som inte har dragits av enligt 18 kap. 19 § IL.

Skattemässigt värde vid överlåtelse av delar av ett inventariebestånd

Om man har överlåtit delar av ett inventariebestånd kan det vara svårt att bestämma det skattemässiga värdet på enskilda tillgångar som överlåtits. Det skattemässiga värdet ska i sådana fall bestämmas till en skälig del av hela värdet (23 kap. 8 § IL). När man tillämpar denna skälighetsregel kan interna avskrivningsplaner komma till användning (prop. 1998/99:15 s. 272).