Försäljning av utrustning samt av varor för förbrukning och försäljning ombord

Undantag för försäljning av utrustning som utgör del av eller används i ett fartyg

Försäljning av utrustning som utgör del av eller används i ett fartyg som är undantaget från skatteplikt enligt 3 kap. 21 a § första stycket 1–2 ML kan också undantas från skatteplikt (3 kap. 21 a § första stycket 3 ML).

Undantaget motsvaras av artikel 148 c i mervärdesskattedirektivet.

Import av sådan utrustning som omfattas av undantaget är också skattefri. Det följer av 3 kap. 1 § andra stycket ML.

Exempel på utrustning

Begreppet utrustning omfattar även delar och tillbehör till fartygen. Enligt Skatteverket är det fråga om i stort sett all utrustning som behövs för driften av fartyget och för att täcka besättningens, passagerarnas eller lastens behov under förutsättning att utrustningen är en del av eller används i fartyget (Skatteverkets ställningstagande Fartyg som går på öppna havet).

Exempel på utrustning:

• fast inredning såsom maskineri
• tillbehör som har samband med fartygets sjövärdighet och navigation, såsom livräddningsutrustning och nautisk utrustning
• sjöcontainer eller truck som används ombord för att hantera lasten
• varor som ska användas som inredning i butiker ombord på fartyget
• däcks- och maskinförnödenheter, tågvirke, presenningar, arbetshandskar, skyddsutrustning
• kommunikationsutrustning och teknisk utrustning för wifi
• kassaapparater för användning ombord
• fiskeriutrustning och lådor som behövs för fisket på ett fiskefartyg
• uniformer för fartygets befäl och arbetskläder för fartygets personal
• lös inredning för passagerarnas och besättningens behov, möbler, gardiner, handdukar, bäddutrustning, köksutrustning, porslin och dukar.

Undantag för omsättning av varor för förbrukning ombord

Omsättning av en vara som ska förbrukas ombord på ett fartyg som används på öppna havet och fraktar passagerare mot betalning eller används för handels-, industri- eller fiskeriverksamhet är undantagen från skatteplikt. När det gäller punktskattepliktiga varor så finns dock särskilda regler (3 kap. 21 a § första stycket 4 och andra stycket ML).

Även omsättning av en vara för förbrukning ombord på ett fartyg som används för sjöräddning, assistans eller för kustfiske omfattas av undantaget. Undantaget omfattar dock inte i dessa fall proviant för fartyg som används för kustfiske (3 kap. 21 a § första stycket 6 ML).

Undantagen motsvaras av artikel 148 a och artikel 150 i mervärdesskattedirektivet.

Särskilt om omsättning av punktskattepliktiga varor för förbrukning ombord

Vid omsättning av punktskattepliktiga varor (alkohol- och tobaksvaror) för förbrukning ombord på fartyg som används på öppna havet för att frakta passagerare mot betalning eller används för handels-, industri- eller fiskeriverksamhet finns vissa begränsningar. För att punktskattepliktiga varor (alkohol och tobak) ska omfattas av undantaget måste de uppfylla de villkor som gäller för proviantering i 7-9 §§ lagen (1999:446) om proviantering av fartyg och luftfartyg (3 kap. 21 a § andra stycket ML). Det innebär att man bara kan sälja alkohol- och tobaksvaror mervärdesskattefritt till någon som har särskilt tillstånd enligt provianteringslagen. Man får också bara proviantera i skälig omfattning och bara till fartyg av viss minsta storlek.

Varor för förbrukning

Med varor för förbrukning ombord menas varor som behövs för fartygets egna behov eller för konsumtion ombord, d.v.s. varor som närmast har karaktären av förbrukningsvaror. Enligt Skatteverkets uppfattning omfattar undantaget alla varor för förbrukning ombord som fartyget, besättning, passagerare och lasten har behov av (Skatteverkets ställningstagande Fartyg som går på öppna havet).

Exempel på varor för förbrukning:

• drivmedel
• elektricitet
• material för underhåll och reparation (reservdelar, smörjmedel, rostskyddsmedel, färg, borstar och skrapor)
• rengöringsprodukter
• vatten och livsmedel
• tidningar och tidskrifter
• is som behövs för fisket på ett fiskefartyg.

Undantag för omsättning av varor för försäljning ombord

Bestämmelser som på olika sätt berör omsättning av varor för försäljning ombord på fartyg finns i 3 kap. 21 a § första stycket 5 a–b och 6 samt andra och tredje stycket ML. Reglerna skiljer sig åt beroende på fartygets användning och vart det går, och vilken vara det är fråga om.

Undantagen motsvaras av artikel 148 a och artikel 150 i mervärdesskattedirektivet.

Vad menas med varor för försäljning ombord?

Med varor för försäljning ombord menas varor som är avsedda för försäljning ombord i t.ex. kiosker, affärer eller liknande försäljningsställen. Varor som ska användas vid servering ombord är varor för förbrukning ombord.

Exempel på varor för försäljning ombord:

• livsmedel inklusive alkohol
• tobak
• tidningar och tidskrifter
• parfym och kosmetika
• kläder och smycken
• souvenirer och leksaker (Skatteverkets ställningstagande Fartyg som går på öppna havet).

Undantag för omsättning av varor för försäljning ombord på fartyg som används på öppna havet

Omsättning av varor för försäljning ombord på fartyg under en persontransport som genomförs utanför EU eller för försäljning ombord på fartyg som används för handels-, industri- eller fiskeriverksamhet är undantagen från skatteplikt (3 kap. 21 a § första stycket 5 a ML). Det finns dock särskilda regler när det gäller

• omsättning av punktskattepliktiga varor för försäljning ombord (3 kap. 21 a § andra stycket ML)
• omsättning av varor för försäljning ombord vid persontransport som genomförs inom EU (3 kap. 21 a § första stycket 5 b samt andra stycket sista meningen ML)
• omsättning av varor för försäljning ombord på fartygslinjer som trafikerar Norge eller Åland (3 kap. 21 a § tredje stycket ML).

Omsättning av punktskattepliktiga varor för försäljning ombord

Vid omsättning av punktskattepliktiga varor för försäljning ombord finns vissa begränsningar. Om varorna ska säljas under en persontransport som genomförs utanför EU eller ombord på fartyg som används för handels-, industri- eller fiskeriverksamhet omfattas försäljningen av undantaget från skatteplikt endast om den uppfyller de villkor som gäller för proviantering i 7–9 §§ lagen (1999:446) om proviantering av fartyg och luftfartyg (3 kap. 21 a § andra stycket ML).

Det innebär att man bara kan sälja alkohol- och tobaksvaror mervärdesskattefritt till någon som har särskilt tillstånd enligt provianteringslagen. Man får också bara proviantera i skälig omfattning och bara till fartyg av viss minsta storlek.

Omsättning av varor för försäljning ombord vid persontransport som genomförs inom EU

Omsättning av varor för försäljning ombord på fartyg under den delen av en persontransport som genomförs inom EU omfattas inte av undantaget om det inte är fråga om sådana livsmedel som anges i artikel 2 i Europaparlamentets och rådets förordning (EG) nr 178/2002. Undantaget omfattar dock inte sådana livsmedel som är punktskattepliktiga (3 kap. 21 a §­ första ­stycket ­5 b­ och ­andra­stycket ­sista­ meningen ­ML).

Omsättning av varor för försäljning ombord på fartygslinjer som trafikerar Norge eller Åland.

Trots att Norge och Åland ligger utanför EU:s mervärdesskatte­område gäller vissa inskränkningar i undantaget vid omsättning av varor för försäljning ombord på fartyg som används på öppna havet på linjer till dessa områden (3 kap. 21 a § tredje stycket ML).

Omsättning av varor för försäljning ombord på fartyg på linjer mellan Sverige och Norge samt mellan Sverige och Åland omfattas bara av undantaget om omsättningen inte strider mot 5 och 6 §§ lagen (1999:446) om proviantering av fartyg och luftfartyg.

Bestämmelsen i 3 kap. 21 a § tredje stycket ML innebär att följande varor omfattas av undantaget om de ska säljas ombord från en kiosk, en affär eller något liknande försäljningsställe:

• spritdrycker, vin, starköl och öl
• tobaksvaror
• parfymer och kosmetiska preparat
• toalettmedel
• choklad och konfektyrvaror.

Vid omsättning av varor för försäljning ombord på fartyg på linjer mellan svenska hamnar norr om Lysekil och norska hamnar öster om Risör får dock inte spritdrycker, vin eller starköl omsättas utan mervärdesskatt om varorna ska säljas ombord (6 § lagen [1999:446] om proviantering av fartyg och luftfartyg). Men Tullverket kan ge dispens för fartyg som går i regelbunden trafik året runt, om fartyget har kapacitet att transportera fordon och gods i betydande omfattning. Om Tullverket ger dispens till en sådan fartygslinje kan alltså omsättning av dessa varor för försäljning ombord göras utan mervärdesskatt.

Omsättning av andra varor (t.ex. övriga livsmedel, kläder eller hemelektronik) till fartyg på linjer mellan Sverige och Norge samt mellan Sverige och Åland för försäljning ombord, omfattas alltså inte av undantaget och får följaktligen inte omsättas mervärdeskattefritt (prop. 1998/99:86 s.49). Proviantering med sådana obeskattade varor för försäljning ombord på fartyg på linjer mellan Sverige och Norge samt mellan Sverige och Åland strider mot 5 och 6 §§ lagen (1999:446) om proviantering av fartyg och luftfartyg.

Omsättning av varor för försäljning ombord på fartyg som används för sjöräddning, assistans eller för kustfiske

Omsättning av varor för försäljning ombord på ett fartyg som används för sjöräddning, assistans eller för kustfiske undantas från skatteplikt. Det gäller dock inte fartygsproviant för fartyg som används för kustfiske (3 kap. 21 a § första stycket 6 ML).

Undantag vid omsättning av varor till krigsfartyg

Skatteverket anser att undantaget från skatteplikt för leverans av varor till krigsfartyg som finns i artikel 148 b i mervärdesskatte­direktivet har direkt effekt. Undantaget i direktivet kan därför tillämpas trots att motsvarande bestämmelse saknas i ML.

Undantaget i direktivet gäller leverans av varor för bunkring, tankning och proviantering av krigsfartyg vilket får anses omfatta varor för förbrukning eller försäljning ombord.

Undantaget är tillämpligt under förutsättning att varorna levereras till krigsfartyg som omfattas av KN-nummer 8906 10 00 och som ska lämna landet och har en hamn eller ankarplats utanför Sverige som destination. Även leveranser till svenska krigsfartyg omfattas av undantaget när de är destinerade till hamnar eller ankarplatser utanför svenskt territorium.

Undantaget kan bara tillämpas på leveranser av varor som görs direkt till den som använder krigsfartyget. Undantaget kan inte tillämpas på leveranser som görs i tidigare led i en transaktionskedja. Det finns dock inget krav på att varorna ska lastas direkt ombord på krigsfartyget utan undantaget gäller även om varorna läggs i ett lager före ombordlastning (Skatteverkets ställningstagande Undantag från skatteplikt för krigsfartyg).

Försäljning i flera led av utrustning eller varor för förbrukning eller försäljning ombord

Undantaget från skatteplikt gäller bara när utrustningen eller varorna säljs direkt till den köpare som själv använder fartyget på sådant sätt som anges i undantaget. Det är i det ledet som det är möjligt att försäkra sig om hur fartyget ska användas. Köparen behöver inte vara ägaren av fartyget utan det avgörande är att köparen är den som använder fartyget på sådant sätt som anges i undantaget (Skatteverkets ställningstagande Undantag från skatteplikt för fartyg när omsättning sker i flera led).

Det är däremot inget krav att varorna ska lastas direkt ombord på fartyget. Omsättningen är undantagen även om varorna lagras före ombordlastning, under förutsättning att omsättningen sker direkt till den köpare som ska använda fartyget på det sätt som anges i undantaget (C-185/89, Velker, punkt 27). Se även C-526/13, Fast Bunkering Klaipéda.

Exempel: en hamn säljer el och vatten via en mellanman

En hamn säljer el och vatten till en förmedlare som i sin tur ingått avtal med en redare om att i eget namn för en redares räkning köpa in och vidaresälja el och vatten. Försäljningen av el och vatten är då endast undantagen i sista ledet, d.v.s. mellan redaren och förmedlaren. Hamnens försäljning till förmedlaren omfattas inte av undantaget. Det har ingen betydelse om redarens fartyg direktansluts till hamnens vatten- och strömtillförsel.

Säljaren måste kunna visa förutsättningarna för undantaget

En säljare som vill tillämpa undantaget måste kunna visa att förutsättningarna för undantaget är uppfyllda. Säljaren kan därför begära att köparen tillhandahåller ett intyg eller likande som visar att denne använder fartyget på det sätt som anges i undantaget och att övriga förutsättningar för undantaget är uppfyllda. Se vidare på sidan Tillhandahållande av tjänster som avser fartyg, dess utrustning och last vid rubriken Säljaren som ska visa att undantaget är tillämpligt. Se även KRNG 1986-12-30, mål nr 2499­–2502-1985.

Rätt till återbetalning av ingående skatt

Undantaget är ett s.k. kvalificerat undantag, vilket innebär att den som omsätter en vara som omfattas av det aktuella undantaget har rätt till återbetalning av ingående skatt enligt 10 kap. 11 § första stycket ML. Se även sidan Vid vissa undantagna omsättningar.

Kompletterande information

• Avdragsförbud för ingående mervärdesskatt på vissa varuleveranser till fartyg som trafikerar Norge eller Åland.