Högsta belopp att avräkna

Det lägsta beloppet av avräkningsbar utländsk skatt och spärrbelopp

Avräkning medges med det lägsta beloppet av

• summan av de avräkningsbara utländska skatterna (2 kap. 8 § AvrL)
• spärrbeloppet (2 kap. 9 § första stycket AvrL).

Overall-principen

När man beräknar såväl summan av de avräkningsbara utländska skatterna som spärrbeloppet tillämpar man den s.k. overall-principen (2 kap. 8 och 9 §§ AvrL). Läs mer om overall-principen på sidan Creditmetoder (avräkningsmetoder).

Om spärrbeloppet understiger summan av de avräkningsbara utländska skatterna medges avräkning med den del av den utländska skatten som motsvarar spärrbeloppet. Man ska inte ta ställning till vilka utländska skatter som tas i anspråk.

Summa avräkningsbara utländska skatter

Avräkningsbar utländsk skatt är enligt 2 kap. 8 § första stycket AvrL summan av

• skatt som får avräknas med stöd av avräkningslagen enligt de principer som anges i 2 kap. 1 § AvrL
• skatt och annat belopp som får avräknas med stöd av skatteavtal
• s.k. carry forward-belopp.

Läs mer på sidan Vilken utländsk skatt kan avräknas?

Den avräkningsbara utländska skatten kan begränsas vid hybridöverföring

Vid s.k. hybridöverföring begränsas den avräkningsbara utländska skatten i vissa fall för juridiska personer när en annan person får avräkning för samma utländska skatt (2 kap. 8 § andra och tredje styckena AvrL). Bestämmelsen trädde i kraft den 1 januari 2020 och den tillämpas första gången på beskattningsår som börjar efter den 31 december 2019.

Bestämmelsen omfattar arrangemang för att överföra ett finansiellt instrument där den underliggande avkastningen på det finansiella instrument som överförs, för skatteändamål, behandlas som att den har erhållits samtidigt av fler än en part i arrangemanget. Det handlar ofta om värdepapperslån och återköpsavtal men det skulle kunna finnas andra arrangemang som omfattas av definitionen (prop. 2019/20:13 s. 104). På sidan Hybridöverföringar omfattas av regeln om hybrida finansiella instrument beskrivs närmare vad en hybridöverföring är och där ges tre exempel med värdepapperslån och aktieåterköp som illustration.

Exempel: dubbel avräkning vid värdepapperslån

Hur dubbel avräkning uppkommer kan illustreras med följande exempel med värdepapperslån:

• Företag A hör hemma i stat A och lånar ut obligationer till företag B som hör hemma i stat B.
• Det betalas ränta på obligationerna med 100 och utbetalaren gör avdrag för källskatt med 10.
• Företag B ska ersätta företag A med ett belopp motsvarande räntan minskad med källskatten, d.v.s. 90 (s.k. manufactured interest payment).
• I stat A anses företag A direkt få 100 i ränta på obligationerna och ha betalat källskatt på 10. Företag A beskattas för räntan med 30 (30 % x 100) och medges avräkning för källskatten på 10.
• I stat B anses företag B få 100 i ränta på obligationerna och medges avdrag med 90 för ränteersättningen till företag A. Nettoinkomsten på 10 beskattas med 30 %, d.v.s. 3. Den utländska källskatten på 10 är avräkningsbar för företag B som utnyttjar 3 för avräkning mot skatten på räntan och 7 för avräkning mot skatt på andra inkomster.

Reglerna om begränsad avräkning vid hybridöverföring är utformade så att de begränsar avräkningen för den part i arrangemanget som gör avdrag för ränteersättningen, d.v.s. företag B i exemplet ovan. Företag A som beskattas för hela ränteersättningen (utan avdrag för någon del av avkastningen på obligationerna) ska medges avräkning för hela källskatten.

Begränsad avräkning för juridiska personer

Den begränsade rätten till avräkning gäller bara för juridiska personer.

Begränsningen gäller utländsk skatt på intäkter från innehav av ett finansiellt instrument till den del den juridiska personen medges avdrag för utdelnings- eller ränteersättning p.g.a. villkor vid avtal om överföring av det finansiella instrumentet. Ersättningen ska avse kompensation för utdelning eller ränta, men det saknar betydelse hur den har betecknats (prop. 2019/20:13 s. 106).

Hybridöverföringen ska ge upphov till avräkning för mer än en person. Det ska alltså vara fråga om en intäkt från ett finansiellt instrument som också beskattas hos en annan person p.g.a. att denna, enligt lagstiftningen i den stat där denna hör hemma, anses ha intäkten.

Ytterligare en förutsättning är att utdelnings- eller ränteersättningen ingår i ett förfarande som ger rätt till avräkning för den skattskyldiga och denna rimligen kunde ha förväntats känna till förfarandet.

Exempel: beräkning av den avräkningsbara skatten

Följande exempel illustrerar hur man beräknar den avräkningsbara skatten vid en hybridöverföring (prop. 2019/20:13 s. 107):

• Företag A hör hemma i stat A och lånar ut aktier i företag C (hemmahörande i stat C) till det svenska aktiebolaget X AB. Enligt villkoren för värdepapperslånet ska X AB betala utdelningsersättning till företag A.
• Företag C lämnar utdelning med 100 och det tas ut källskatt med 10 i stat C.
• X AB betalar utdelningsersättning med 90 till företag A.
• I stat A anses företag A vara mottagare av utdelningen. Företag A beskattas för utdelningens bruttobelopp (100) och medges avräkning med 10.
• X AB medges avdrag för utdelningsersättningen och beskattas för en inkomst på 10 (100-90).
• Den avräkningsbara utländska skatten för X AB är den skatt som är hänförlig till den inkomst på 10 som X AB beskattas för. X AB beskattas för 10 procent av utdelningen (10/100) och den avräkningsbara skatten blir då 1 (10 x 10 %).

Eftersom den avräkningsbara skatten är 1 omfattas inte den resterande delen av källskatten (9) av rätten till carry forward.

För att Skatteverket ska kunna pröva X AB:s begäran om avräkning av utländsk skatt måste företaget bl.a. lämna uppgift om storleken på den utdelningsersättning som X AB har betalat till företag A (prop. 2019/20:13 s. 106).

Spärrbeloppet

Spärrbeloppet är en beräkning av hur stor del av den svenska skatten som är hänförlig till de utländska inkomsterna.

Spärrbeloppet uttrycks ofta som ett bråktal, där täljaren utgörs av den utländska inkomsten och nämnaren av den sammanlagda inkomsten, som multipliceras med den svenska skatten på den sammanlagda inkomsten:

Om den skattskyldiga har begärt och medgetts avdrag för utländsk avräkningsbar skatt vid det aktuella årets beskattning ska spärrbeloppet beräknas som om detta avdrag inte har gjorts (2 kap. 9 § andra stycket AvrL). Läs även om avdrag för utländsk skatt i inkomstslagen tjänst, kapital och näringsverksamhet.

Skatteeffekten av avdrag ska beaktas

Om den skattskyldiga har begärt och medgetts avdrag för den utländska skatt som ska avräknas påverkar det inte bara hur spärrbeloppet ska beräknas. Dessutom ska det belopp som ska avräknas minskas med skatteeffekten av avdraget. Det innebär att spärrbeloppet, eller den avräkningsbara utländska skatten om den är lägre, ska minskas med den sänkning av den statliga och kommunala skatten som avdraget har medfört (2 kap. 15 § AvrL).