Parkeringsplatser

Skattepliktig uthyrning av parkeringsplatser

Upplåtelse av lokaler och andra platser för parkering, inklusive förtöjning och ankring av transportmedel är skattepliktig (3 kap. 3 § första stycket 5 ML). I mervärdesskattedirektivet finns motsvarande bestämmelse i artikel 135.2 b.

Skatteverket anser att det inte bör ställas några högre krav på platsernas byggnadstekniska utformning eller tekniska utrustning för parkeringsplatser. Det krävs inte att platser ska vara asfalterade eller att det finns en parkeringsautomat. Även uthyrning av platser som inte är särskilt iordningsställda, exempelvis på gräsmark, ses som en plats för parkering av fordon. Uthyrning av sådana parkeringsplatser omfattas av skatteplikten när dessa upplåts för att användas till att parkera fordon.

Platser för parkeringsändamål

EU-domstolen har uttalat att direktivets bestämmelse om skatteplikt för parkering av fordon (artikel 135.2 b i mervärdesskattedirektivet) förutom upplåtelse av öppna platser även omfattar uthyrning av alla platser som är utformade för att användas till parkeringsändamål, inklusive garageplatser. Detta trots att det i målet hade framförts att skatteplikten för upplåtelse av parkering bara skulle gälla vid korttidsupplåtelser (173/88, Morten Henriksen).

Mark för parkering

Högsta förvaltningsdomstolen har uttalat att begreppet ”upplåtelse av lokaler och andra platser för parkering” inte bara omfattar upplåtelse av särskilt anpassade parkeringsplatser utan också omfattar uthyrning av mark för parkering. Om marken inte är iordningsställd för parkering och det inte heller utifrån hur området ser ut går att avgöra att marken ska användas som parkeringsplats, kan man utgå från det parterna har avtalat om markens användning. Om avtalet inte återspeglar den verkliga avsikten med uthyrningen bör dock hänsyn i stället tas till den faktiska användningen (HFD 2018 ref. 40).

Uppläggningsplatser för båtar

EU-domstolen har uttalat att artikel 135.2 b inte ska ges en snäv tolkning. Enligt domstolen ska bestämmelsen tolkas så att den allmänt gäller på uthyrning av platser för parkering av samtliga transportmedel, inbegripet båtar (C-428/02, Fonden Marselisborg Lystbådehavn).

Anknytning till affärslokal eller bostad

Skatteverket anser att en upplåtelse av en parkeringsplats med nära anknytning till uthyrning av affärslokal eller bostad är underordnad tillhandahållandet av lokalen/bostaden. I mervärdesskattehänseende ska upplåtelsen av parkeringsplatsen beskattas på samma sätt som uthyrningen av lokalen eller bostaden. För att det ska vara fråga om en sådan nära anknytning krävs dels att parkeringsplatserna och lokalen/bostaden hyrs ut av samma hyresvärd, dels att parkeringsplatserna finns i samma fastighetskomplex eller annars ligger i nära anslutning till lokalen/bostaden. Det saknar betydelse om det rör sig om en bestämd parkeringsruta eller en rättighet att utnyttja en viss parkeringsanläggning utan att en bestämd parkeringsruta är reserverad.

Upplåtelse till andrahandshyresgäst

Skatteverket anser att när en andrahandshyresgäst hyr parkeringsplats direkt från fastighetsägaren är uthyrning av parkeringsplats inte underordnat bostadsupplåtelsen. Kravet på avtal mellan samma parter är inte uppfyllt i detta fall.

Motsvarande gäller i de fall en fastighetsägare har tecknat bostadshyreskontrakt med en person men kontrakt för parkeringsplats med annan person boende i samma lägenhet.

Upplåtelse till andra än boende

Högsta förvaltningsdomstolen har fastställt två förhandsbesked och kommit fram till att en bostadsrättsförening ska vara skattskyldig för uthyrning av garageplatser (parkeringsplatser) till andra än föreningens lägenhetsinnehavare. Uthyrningen var en sådan parkeringsverksamhet som är skattepliktig enligt 3 kap. 3 § första stycket 5 ML. Uthyrningen ansågs även vara en ekonomisk verksamhet som ledde till skattskyldighet till mervärdesskatt för föreningen (RÅ 2003 ref. 80 och RÅ 2006 not. 53).

Skatterättsnämndens hänvisade i målet RÅ 2003 ref. 80 till en dom i EU-domstolen, 173/88, Morten Henriksen. För att upplåtelse av parkeringsplatser till boende ska vara undantagna från skatteplikt måste

• dels parkeringsplatsen och fastigheten ingå i ett enda fastighetskomplex
• dels parkeringsupplåtelsen och bostadsupplåtelsen ske av en och samma hyresvärd.

Högsta förvaltningsdomstolen har fastställt ett förhandsbesked och gjort motsvarande bedömning som i målen RÅ 2003 ref. 80 och RÅ 2006 not. 53 för ett kommanditbolags uthyrning av parkeringsplatser till andra än boende i fastigheten (RÅ 2006 not. 54).

Skatterättsnämnden har ansett att en bostadsrättsförenings uthyrning av parkeringsplatser i föreningens fastighet till andra än innehavare av bostadslägenhet i fastigheten är en verksamhet som medför skattskyldighet till mervärdesskatt för föreningen (jfr RÅ 2003 ref. 80). De omständigheter som gällde gemensam förvaltning m.m. som föreningen åberopat förändrade inte bedömningen. Föreningen ansågs därför skattskyldig för upplåtelserna (SRN 2007-05-25).

Dessa förhandsbesked gäller även när en fastighetsägare upplåter parkeringsplats till någon som är anställd hos den som hyr verksamhetslokal. I ett sådant fall är upplåtelsen av parkeringsplatsen inte underordnad fastighetsägarens uthyrning av verksamhetslokalen.

Samfällighetsförenings upplåtelse av parkeringsplatser

Högsta förvaltningsdomstolen har i ett förhandsbeskedsärende ansett att en samfällighetsförenings uthyrning av garageplatser till boende i delägarfastigheterna är en skattepliktig omsättning av tjänster i parkeringsverksamhet. Som skäl angavs bl.a. att föreningens uthyrning av parkeringsplatser inte är underordnad någon annan av föreningen gjord fastighetsupplåtelse och ska därför bedömas självständigt (HFD 2011 not. 75).

Upplåtelse i flera led

Skatteverket anser att upplåtelse av markanläggning eller byggnad anpassad för parkering till någon som i sin tur hyr ut parkeringsplatser inte är undantagen från skatteplikt. En sådan upplåtelse medför obligatorisk skattskyldighet till mervärdesskatt i samtliga led.

Konkurrensregel vid kommunernas parkeringsverksamhet

Skatteverket anser att kommunernas parkeringsverksamhet ska mervärdesbeskattas på grund av konkurrensregeln i 4 kap. 7 § ML. Detta eftersom parkeringsverksamhet bedrivs i konkurrens med annan parkeringsverksamhet bedriven på tomtmark eller i parkeringshus. Se Skatteverkets ställningstagande Myndigheter och begreppet ekonomisk verksamhet.

Rättsfall: kommunal parkeringsverksamhet

Högsta förvaltningsdomstolen har fastställt ett förhandsbesked och ansett att en kommuns gatuparkeringsverksamhet är skattepliktig. Som skäl angav domstolen att det finns ett samband mellan prissättningen i en kommuns gatuparkeringsverksamhet och prissättningen i övrig parkeringsverksamhet på tomtmark och i parkeringshus som både kommuner och privata aktörer bedriver. Den konkurrenspåverkan som på det sättet kan komma att uppstå är tillräckligt stor för att konkurrensregeln ska tillämpas (RÅ 2010 ref. 3).

P-böter

Felparkeringsavgifter och kontrollavgifter, som fastighetsägaren tar ut av bilister som felparkerat eller inte betalt avgift, leder inte till skattskyldighet till mervärdesskatt. Detsamma gäller om marken för parkeringsverksamheten är utarrenderad. Den som felparkerat kan inte anses ha beställt någon skattepliktig vara eller tjänst. Det är med andra ord fråga om en sanktionsavgift. Skälet till detta är att sådana avgifter inte är ersättning för en tillhandahållen tjänst.

Rättsfall: bevaknings- och kontrollavgiftsverksamhet

Högsta förvaltningsdomstolen har fastställt ett förhandsbesked och uttalat att ett parkeringsföretags verksamhet som gäller bevakning och kontrollavgifter hade en sådan naturlig anknytning till den övriga verksamheten att fråga var om en enda verksamhet, en parkeringsverksamhet. Parkeringsföretagets avdragsrätt för ingående skatt skulle därför inte begränsas på grund av skattefria kontrollavgifter som företaget får in. Domstolen anmärkte i målet att frågan om kontrollavgifternas behandling i skattepliktshänseende inte var föremål för prövning (RÅ 1996 not. 281).

Utfallet i domen berodde på att domstolen ansåg att parkeringsföretaget bedrev parkeringsverksamhet i eget namn. Skatteverket anser att utgångspunkten för bedömning av vilken verksamhet som bedrivs ska vara det som parterna kommit överens om i avtalen. Läs även mer om förvaltning/nollavtal nedan.

Förvaltning/nollavtal

Det förekommer att företag avtalar med en fastighetsägare att för fastighetsägarens räkning sköta och förvalta parkerings- och garageområden. I sådana fall är det fortfarande fastighetsägaren som bedriver parkeringsverksamheten. Som enda ersättning för förvaltningsuppdraget får företaget behålla kontrollavgifter som det fått in, s.k. nollavtal. Företaget tillhandahåller skattepliktiga förvaltningstjänster åt fastighetsägaren och ska beskattas oavsett att hela ersättningen består av kontrollavgifterna.

Innebörden av ett s.k. nollavtal är att det inte betalas någon ersättning direkt av fastighetsägaren. Det utväxlas alltså inte någon ersättning mellan fastighetsägaren och företaget. Trots det ska avräkning göras i en faktura gentemot fastighetsägaren. Av denna faktura ska även mervärdesskattebeloppet framgå. En fastighetsägare vars uthyrning av verksamhetslokaler omfattas av s.k. frivillig skattskyldighet kan i princip vara berättigad till avdrag för nämnda mervärdesskattebelopp till den del fastighetsägaren är skattskyldig för verksamheten.

För den enskilde bilisten som betalar en kontrollavgift ingår inte någon mervärdesskatt i avgiften annat än som en kostnadskomponent. Det blir alltså ingen ingående skatt för bilisten i sådana fall.

Exempel: faktura vid nollavtal

En faktura från det förvaltande företaget till fastighetsägaren skulle kunna se ut enligt följande.

Förvaltning m.m. av parkeringsplatser 200 000 kr

Mervärdesskatt 25 % + 50 000 kr

Totalt 250 000 kr

Avgår för perioden uppburna kontrollavgifter 250 000 kr

Att betala 0 kr

Rättsfall: skötsel av parkeringsområde

Kammarrätten har bedömt att den del av ersättningen som motsvarar de kontrollavgifter som ett bolag får för utförda tjänster åt två markägande bolag avser förvaltning av dessa bolags bedrivna parkeringsverksamheter. Mervärdesskatt ska därför redovisas på denna ersättning. Av upprättade avtal går inte att utläsa att markägarna hyr ut marken till bolaget på så sätt att bolaget övertar rätten att självständigt bedriva parkeringsverksamhet. Däremot framgår av avtalen att bolaget anlitats för att sköta parkeringsområden (övervakning, hantering och service av p-automaterna m.m.) åt markägarna (KRNG 2008-12-09, mål nr 6276-06). Högsta förvaltningsdomstolen meddelade inte prövningstillstånd.

Båtar

Båtplatser i marina som upplåts för fritidsbåtar är en skattepliktig omsättning. Även uthyrning av uppläggningsplatser för båtar på land är skattepliktig omsättning mot bakgrund av EU-domstolens dom i målet C-428/02, Fonden Marselisborg Lystbådehavn.

Det förekommer att båtplatsupplåtare i samband med båtplatsen också upplåter rätt att disponera byggnad, exempelvis sjöbod. I dessa fall bör en uppdelning av ersättningen göras för att skilja den skattefria upplåtelsen av sjöboden från den skattepliktiga upplåtelsen av båtplatsen.

I fråga om upplåtelse av sommarstuga eller dylikt där enstaka båtplats ingår i hyran behöver dock inte båtplatsen lyftas ur och beskattas eftersom den anses vara ett underordnat led i den skattefria stugupplåtelsen.

Om en ideell förening är frikallad från inkomstskatt, genom att de uppfyller villkoren för en skattebefriad verksamhet enligt 7 kap. 3 § IL, räknas verksamheten inte som en ekonomisk verksamhet (4 kap. 8 § ML). Skatteverket anser att en sådan ideell förening inte är skattskyldig för mervärdesskatt för egna omsättningar av varor och tjänster som görs i verksamheten. Det innebär att ideella föreningar som är frikallade från inkomstskatt inte ska ta ut mervärdesskatt när de hyr ut förtöjningsplatser och uppläggningsplatser till medlemmar, eftersom de inte bedriver någon ekonomisk verksamhet.

Rättsfall: upplåtelse av båtuppläggningsplatser

Högsta förvaltningsdomstolen har i ett förhandsbeskedsärende funnit att ett bolag är skattskyldigt för upplåtelse av båtuppläggningsplatser.

Av förhandsbeskedet framgick att det finns ett utrymme att tolka bestämmelsen i 3 kap. 3 § första stycket 5 ML på ett sätt som krävs för att uppnå syftet med direktivets motsvarande bestämmelse. Efter att ha hänvisat till EU-domen i mål C-428/02, Fonden Marselisborg Lystbådehavn gjorde domstolen bedömningen att omsättningen är skattepliktig (RÅ 2007 ref. 13).

Rättsfall: upplåtelse av markområde för båtuppläggningsplatser

En kommun har upplåtit markområde för uppläggning av fritidsbåtar och en hamnanläggning för förtöjning av båtarna. I upplåtelsen ingår vissa anläggningar, t.ex. kajanläggningar och ramper. Upplåtelsen sker till båtklubbarna som i sin tur upplåter platserna för parkering.

Högsta förvaltningsdomstolen har i ett förhandsbeskedsärende funnit att kommunens upplåtelser av markområden respektive hamnanläggningar utgör omsättning av separata tjänster (HFD 2017-03-14, mål nr 5304-16). Skatterättsnämnden ansåg vid en förnyad bedömning att kommunens upplåtelser av markområden respektive hamnanläggningar omfattades av skatteplikt enligt 3 kap. 3 § första stycket 5 ML (SRN dnr 8-17/I). Högsta förvaltningsdomstolen fastställde Skatterättsnämndens förhandsbesked i den del det överklagats. Domstolen fann alltså att kommunens upplåtelser av markområden omfattades av skatteplikt enligt 3 kap. 3 § första stycket 5 ML (HFD 2018 ref. 40).

Husvagnar

Skatteverket anser även att upplåtelse av platser för enbart uppställning av husvagnar, såsom vinteruppställning, omfattas av skatteplikt. Jämför EU-domstolens domar i målen C-428/02 Fonden Marselisborg Lystbådehavn och 173/88 Morten Henriksen.

Hamn och flygplats

Upplåtelse av hamn eller flygplats för fartyg eller luftfartyg är skattepliktig uthyrning.

EU-domstolen har uttalat att bestämmelsen i artikel 135.2 b inte enbart omfattar korttidsupplåtelser (173/88, Morten Henriksen). Skatteplikt gäller alltså för upplåtelse av båtplats i hamn och upplåtelse för flygplan av flygplats och oavsett om det är fråga om korttidsupplåtelse eller upplåtelse på längre tid. Exempelvis är en permanent upplåtelse för flygplan av en hangar skattepliktig på samma sätt som permanent upplåtelse av garageplatser för bilar och husvagnar. Skattesatsen är 25 procent.

Skatteplikten gäller dock inte när det är fråga om sådana fartyg eller luftfartyg för vilka bestämmelserna i 3 kap. 21-22 §§ ML gäller (se fartyg och luftfartyg).

Upplåtelse av flygplatser till luftfartyg i utrikes trafik är en omsättning utomlands. Detta innebär att sådana upplåtelser inte medför skattskyldighet till mervärdesskatt trots att omsättningen i sig är skattepliktig (5 kap. 19 § 1 ML).

Kompletterande information

• Ekonomisk verksamhet
• Skattesatser

• Undantag från skatteplikt fartyg och luftfartyg