OBS: Detta är utgåva 2022.4. Visa senaste utgåvan.

Uthyrning av en fastighet är som huvudregel en omsättning som är undantagen från skatteplikt. Undantaget omfattar dock inte korttidsuthyrning av lokaler och anläggningar för idrottsutövning. Sådan uthyrning behandlas i stället som en idrottstjänst.

Idrottstjänst

Enligt huvudregeln i 3 kap. 2 § ML är uthyrning av fastighet undantagen från skatteplikt. I ML har det dock särskilt angetts att en korttidsuthyrning av lokaler och anläggningar för idrottsutövning inte omfattas av undantaget från skatteplikt avseende fastigheter, 3 kap. 3 § första stycket 10 ML. En sådan uthyrning behandlas som en idrottstjänst.

Idrottstjänster är undantagna från skatteplikt bara när de omsätts av staten, en kommun eller av en förening i de fall verksamheten inte anses som ekonomisk enligt 4 kap. 8 § ML. När de omsätts av någon annan är de skattepliktiga och beskattas med skattesatsen 6 procent.

Skatteverket anser att det är tre förutsättningar som ska vara uppfyllda för att en uthyrning ska anses som en idrottstjänst

Lokal eller anläggning för idrottsutövning

Skatteverket anser att begreppet "lokaler och anläggningar för idrottsutövning" avser antingen en lokal som är särskilt inredd för idrottsutövning, t.ex. banor för badminton, tennis, bowling, idrottshallar för gymnastik m.m. och anläggningar för golf, eller en lokal som visserligen saknar särskild inredning men som ändå normalt används som idrottslokal, t.ex. en lokal för sådan yogautövning som är idrott enligt ML.

Om lokalen inte är en idrottslokal eller idrottsanläggning anses uthyrningen inte som en idrottstjänst. Det gäller även om hyresgästen använder lokalen eller anläggningen för idrottsutövning.

Användningen av lokalen eller anläggningen

För att en uthyrning av en idrottslokal eller idrottsanläggning ska anses som en idrottstjänst måste den även användas för idrottsutövning. Ytor eller rum i en idrottsanläggning som enbart används för administration, som klubbrum eller liknande används inte för idrottsutövning och en uthyrning av dessa anses inte som en idrottstjänst.

En uthyrning av en idrottshall för en konsert eller en antikmässa anses inte som en idrottstjänst. Enligt Skatteverkets uppfattning kan en sådan uthyrning antingen anses som en skattefri passiv fastighetsuthyrning eller som ett skattepliktigt tillhandahållande av en annan tjänst än en uthyrning av en fastighet.

Skatteverket anser att undantaget från skatteplikt respektive den lägre skattesatsen för idrottstjänster gäller även om tjänsten omsätts till någon annan än idrottsutövaren. Uthyrningen av idrottslokaler för användning i idrottslig verksamhet kan ske i flera led och anses som en idrottstjänst i flera led.

Uthyrning av fastighet eller korttidsuthyrning av idrottslokal

De grundläggande kännetecknen för en uthyrning av fastighet är hyresgästens exklusiva rätt att, under en avtalad tidsperiod, mot ersättning, använda en fastighet som om hen vore ägare av den. Är dessa kriterier inte uppfyllda kan uthyrningen inte anses som en uthyrning av fastighet.

En idrottstjänst innebär däremot ett mera aktivt utnyttjande av egendomen, såsom att den som tillhandahåller tjänsten ständigt övervakar, administrerar och underhåller anläggningen.

Gränsdragning mellan skattefri uthyrning av fastighet eller en idrottstjänst?

För att avgöra om uthyrningen ska anses som en skattefri fastighetsuthyrning eller som en idrottstjänst kan flera olika omständigheter beaktas. Skatteverket anser att följande omständigheter har betydelse för att avgöra gränsdragningen:

  • uthyrningstidens längd
  • hyresvärdens närvaro i lokalen
  • beräkningen av ersättningen
  • hyresgästens möjlighet att fritt förfoga över lokalen.

En sammantagen bedömning av dessa omständigheter måste göras för varje idrottslokal och för varje enskild hyresgäst.

En uthyrning kan antingen avtalas som en obruten uthyrning (dygnet runt under en viss tid) eller som en återkommande uthyrning (t.ex. varje måndag klockan 10–11 under en viss tidsperiod). Uthyrningstidens längd är av väsentlig betydelse men denna omständighet är inte ensamt avgörande vid bedömningen av om det är en skattefri fastighetsuthyrning eller en idrottstjänst.

Obruten uthyrning – skattefri fastighetsupplåtelse

Ett avtal om en obruten uthyrning av en idrottsanläggning där uthyrningstiden inte är enbart tillfällig eller övergående är i normalfallet inte en idrottstjänst.

Uthyrning av en golfanläggning under t.ex. sex månader till någon som i sin tur ska upplåta anläggningen till andra för idrottsutövning omfattas inte av skatteplikt enligt 3 kap. 3 § punkt 10 ML.

Kammarrätten har ansett att undantaget från skatteplikt för fastighetsuthyrning (3 kap. 2 § ML) var tillämpligt när en förening hyrde ut en golfanläggning till ett bolag som i sin tur upplät anläggningen till andra för idrottsutövning mot avgift. Anläggningen skulle stadigvarande användas i en verksamhet som medförde skattskyldighet i bolaget varför frivillig skattskyldighet för uthyrning av fastighet kunde medges (3 kap 3 § andra stycket ML, KRNJ 2004-09-01, mål nr 2651-02).

Återkommande uthyrning - idrottstjänst

Om avtalet innebär en återkommande uthyrning ska uthyrningen i normalfallet anses som en korttidsuthyrning, d.v.s. som en idrottstjänst. Uthyrningstidens längd är dock inte ensamt avgörande vid bedömningen av om det är en skattefri fastighetsuthyrning eller en idrottstjänst.

Kammarrätten har trots en återkommande uthyrning av en idrottsanläggning delat förvaltningsrättens bedömning, att uthyrningen ska ses som en skattefri fastighetsupplåtelse. Hyresgästen ansvarade självständigt för att det fanns personal på plats. Sammantaget ansågs därför upplåtelsen till sin karaktär som kontinuerlig och som en upplåtelse där hyresgästen med exklusiv rätt kunde använda lokalen, upplåtelsen ska därför ses som en skattefri fastighetsupplåtelse (KRNS 2019-03-19, mål nr 4286-18).

Vid bedömningen måste man också beakta om en av hyresgästerna har en särställning i förhållande till övriga. Om avtalsvillkor eller prissättning väsentligt skiljer sig åt mellan de olika hyresgästerna kan det vara ett tecken på att tjänsterna till de olika hyresgästerna ska bedömas på olika sätt.

Uthyrning av en idrottshall ett begränsat antal timmar i veckan till en hyresgäst som använder hallen i idrottsverksamhet omfattas av skatteplikt. Skatterättsnämnden har uttalat att uthyrning av idrottshall 16 timmar per vecka till ett aktiebolag som skulle använda hallen i gym- och idrottsverksamhet var en korttidsupplåtelse av idrottslokal enligt 3 kap. 3 § första stycket 10 ML (SRN dnr 19-07/I).

Uthyrning till flera

Enligt Skatteverkets uppfattning kan en uthyrning av en idrottslokal till flera hyresgäster samtidigt behandlas på olika sätt beroende på hur respektive avtal ser ut och övriga omständigheter kring uthyrningarna. En uthyrning till en hyresgäst kan därmed anses som en skattefri uthyrning av fastighet medan uthyrningen till en annan hyresgäst ska ses som en idrottstjänst.

Kammarrätten har ansett att den omständigheten att ett bolag genom avtal upplåter en idrottslokal till flera hyresgäster samtidigt inte hindrar att bolagets tillhandahållanden kan kvalificeras som en upplåtelse av fastighet som är undantagen från mervärdesskatt (KRNG 2015-08-31, mål nr 2601-14).

Bolaget överklagade domen men Högsta förvaltningsdomstolen medgav inte prövningstillstånd.

Kompletterande information

Referenser på sidan

Domar & beslut

  • KRNG 2015-08-31, mål nr 2601-14 [1]
  • KRNJ 2004-09-01, mål nr 2651-02 [1]
  • SRN dnr 19-07/I [1]

Lagar & förordningar

Ställningstaganden

  • Idrottslig verksamhet, mervärdesskatt [1]
  • Uthyrning av lokal och anläggning för idrottsutövning, mervärdesskatt [1]