Avdrag

Bestämmelser om avdrag

Vid redovisning av skatt på energi tillämpas bruttoredovisning. Det innebär att skatt ska redovisas för allt bränsle som skattskyldighet har inträtt för. Den som är skattskyldig kan dock i vissa fall göra avdrag i deklarationen. Om avdrag medges innebär det att skatt antingen inte behöver betalas alls för bränslet eller att skatt endast ska betalas delvis.

Bestämmelserna om avdrag i deklaration finns i 7 kap. LSE. Avdrag görs normalt i den deklaration som den skattskyldiga ska redovisa skatten i. Exempel på skattskyldiga är godkända upplagshavare, godkända lagerhållare, den som tillverkar uppskovsbränslen utanför ett skatteupplag och den som tillverkar andra bränslen än uppskovsbränslen utan att vara godkänd lagerhållare samt registrerade och tillfälligt registrerade varumottagare.

Vilka skatteslag avdrag kan göras för och omfattningen av avdragen tas i de flesta fall inte upp i 7 kap. LSE. Detta regleras i stället i 6 a kap. LSE.

Avdrag när upplagshavaren inte äger bränslet

Omständigheten att en upplagshavare inte är ägare till ett visst bränsle som denne förbrukar i sitt skatteupplag är inte ett hinder för avdragsrätt. Skatterättsnämnden har gjort samma bedömning i ett förhandsbesked där det var fråga om en upplagshavare som utan att vara ägare förbrukar bränslet i tillverkningsprocessen i industriell verksamhet i sitt skatteupplag (SRN 2010-01-14, dnr 15-09/I).

Vissa avdrag utgör statligt stöd

Vissa av de skattebefrielser på bränsleområdet som åstadkoms genom avdrag utgör statligt stöd enligt EU-rätten. Med anledning av EU:s regler om statligt stöd finns det därför i vissa fall särskilda villkor som måste vara uppfyllda för att man ska få göra avdrag.

Egen förbrukning av bränsle för vissa ändamål

Den som är skattskyldig får göra avdrag för skatt på den egna förbrukningen av bränsle för de ändamål som ger rätt till skattebefrielse enligt 6 a kap. LSE (7 kap. 1 § första stycket 2 LSE).

Hur stor befrielsen från energiskatten, koldioxidskatten respektive svavelskatten är för de olika användningsändamålen framgår av respektive paragraf i 6 a kap. LSE. Där framgår även vilka bränslen som skattebefrielse kan medges för. I de flesta fall framgår detta genom att det anges vilka bränslen som man inte kan få skattebefrielse för. Närmare information om dessa skattebefriade användningsändamål finns under Skattebefriade användningsändamål.

Avdrag för skatt på bränsle som den skattskyldiga förbrukat på ett sätt som ger rätt till skattebefrielse med stöd av 6 a kap. 1 § 8 eller 11 eller med stöd av 6 a kap. 2 a § eller 6 a kap. 2 c § LSE, får dock göras endast om den skattskyldiga inte är ett företag utan rätt till statligt stöd (7 kap. 1 § andra stycket LSE).

Bränsle som tagits emot av en godkänd skattebefriad förbrukare

Den som är skattskyldig får göra avdrag för bränsle som tagits emot av en skattebefriad förbrukare i enlighet med vad som framgår av dennes godkännande (7 kap. 1 § första stycket 3 LSE).

Systemet med godkända skattebefriade förbrukare innebär en möjlighet för förbrukaren att efter godkännande från Skatteverket köpa in bränsle helt eller delvis utan skatt när bränslet ska förbrukas för vissa ändamål. Vilka förbrukningsändamål som kan omfattas av ett godkännande som skattebefriad förbrukare framgår av 8 kap. 1 § första stycket LSE.

Förutsättning för rätten till avdrag

En förutsättning för den skattskyldiga leverantörens avdragsrätt är att denna har kontroll över att leveransen sker till en skattebefriad förbrukare i enlighet med vad som framgår av dennes godkännande. Den skattskyldiga ska på begäran kunna lämna uppgifter till Skatteverket om leveranser till skattebefriade förbrukare.

Skrivelser

I skrivelserna ”Riksskatteverkets inställning i vissa frågor rörande hantering av bränsle för skattebefriade ändamål” och ”Riksskatteverkets inställning rörande återförsäljning av bränsle” har Skatteverket klargjort bl.a. upplagshavarens ansvar för att leverans sker till en skattebefriad förbrukare (RSV 2001-10-31, dnr 10882-01/100 samt RSV 2002-12-11, dnr 8102-02/110). Observera att dessa skrivelser är under översyn.

Om inte den skattskyldiga har full kontroll över vart leveransen går kan Skatteverket ifrågasätta avdragsrätten och neka den skattskyldiga skatteavdrag för leveransen.

Bränsle som tagits emot av någon som inte är godkänd som skattebefriad förbrukare

I vissa fall krävs inte att mottagaren är godkänd av Skatteverket som skattebefriad förbrukare för att avdrag ska medges. Detta gäller endast då bränsle tagits emot för förbrukning i

• luftfartyg (7 kap. 1 § första stycket 4 LSE)
• skepp (7 kap. 1 § första stycket 4 LSE)
• vissa båtar (7 kap. 1 § första stycket 5 LSE).

Avdragsrätten är begränsad till vissa bränslen.

Närmare information om bestämmelserna om skattebefrielse för bränsle som förbrukas i skepp, båtar, luftfartyg eller luftfartygsmotorer i provbädd finns under Skepp och båtar respektive Luftfartyg och luftfartygsmotorer i provbädd.

En anledning till dessa bestämmelser är den omfattande internationella trafiken med fartyg och luftfartyg. Hanteringen av fartygsbränsle och flygbränsle sker i stor utsträckning under sådana former att den inte går att passa in i ett system där Skatteverket först ska lämna ett godkännande (prop. 2000/01:118 s. 101).

Det finns bestämmelser om skattskyldighet för den som förvärvat bränsle för vilket antingen ingen skatt eller för låg skatt har betalats och som förbrukar bränslet i luftfartyg, skepp eller vissa båtar när dessa används för privat ändamål. Information om dessa bestämmelser finns under Den som förbrukar bränsle i skepp, båt eller luftfartyg som används för privat ändamål.

Vad avses med ”ta emot”?

I förarbetena uttalas följande avseende bränsle som tagits emot för förbrukning i skepp:

Rätt till avdrag bör därför endast föreligga om bränslet tagits emot i skeppet. Det stämmer också med den ordning vi föreslagit för leveranser till skattebefriade förbrukare. Däremot bör det inte ställas några krav i lagtexten på att den som tar emot bränslet skall intyga vad det skall användas till. ---

Upplagshavarna får i stället, genom att bevara leveranssedlar eller liknande handlingar, se till att de har möjlighet att styrka rätten till avdrag. ---

Upplagshavarna måste alltså kunna styrka att bränslet levererats in i skeppet. I de fall en upplagshavare själv sköter leveransen till skeppet bör det inte bli några problem att bevisa att bränslet tagits emot i transportmedlet. En upplagshavare som vill undvika att få sina skatteavdrag ifrågasatta bör därför se till att själv ansvara för leveransen. ---

Upplagshavarna kommer självfallet att vara medvetna om riskerna och agera därefter varför det framstår som onödigt att införa ett förbud för upplagshavare att använda sig av mellanhänder eller återförsäljare. (prop. 2000/01:118 s. 100–101)

Motsvarande gäller leveranser av bränsle till luftfartyg och vissa båtar. Detta innebär att leverans kan ske skattefritt utan att mottagaren är godkänd som skattebefriad förbrukare endast om bränslet tankas direkt ner i luftfartygets eller båtens tank.

Om den skattskyldige inte levererar bränsle direkt in i ett luftfartyg, ett skepp eller en båt utan t.ex. till en ”farmartank” eller dylikt, kan bränslet vid leveransen inte anses ha tagits emot för förbrukning i luftfartyget, skeppet eller båten. För att kunna leverera bränsle utan skatt i dessa fall krävs att mottagaren är godkänd som skattebefriad förbrukare.

Luftfartyg

Avdragsrätten är villkorad av att leveransen skett direkt ner i luftfartygets tank.

Avdragsrätten omfattar endast flygfotogen (7 kap. 1 § första stycket 4 LSE och 6 a kap. 1 § 5 LSE).

Skälen till att genom denna avdragsrätt möjliggöra skattefria inköp endast av flygfotogen är att de kvantiteter flygfotogen som förbrukas för privat flygning är försumbara. Risken för att flygfotogen används för ett skattepliktigt ändamål är alltså betydligt mindre än för flygbensin. Vidare används flygfotogen av de luftfartyg som går i internationell linjetrafik. Att hänvisa ett utländskt flygbolag till ett återbetalningssystem för att kunna köpa bränslet skattefritt i Sverige bedömdes som uteslutet (prop. 2007/08:122 s. 16).

Skepp

Avdragsrätten är villkorad av att leveransen skett direkt ner i skeppets tank.

Den skattskyldiga får endast göra avdrag för skatt på andra bränslen än bensin och bränsle som avses i 2 kap. 1 § första stycket 3 b LSE (omärkt olja) (7 kap. 1 § första stycket 4 LSE och 6 a kap. 1 § 3 LSE).

Vissa båtar

Avdragsrätten är villkorad av att leveransen skett direkt ner i båtens tank. Den skattskyldiga får göra avdrag för skatt på bränsle som tagits emot för förbrukning i båt för vilken fiskelicens som inte är begränsad till fiske enbart i enskilt vatten meddelats enligt fiskelagen. Den skattskyldiga får även göra avdrag för skatt på bränsle som tagits emot för förbrukning i båt med särskilt medgivande (dispens) om att bränsletanken får innehålla en oljeprodukt försedd med märkämne (7 kap. 1 § första stycket 5 LSE och 6 a kap. 1 § 4 LSE).

Den skattskyldiga får bara göra avdrag för skatt på andra bränslen än bensin och bränsle som avses i 2 kap. 1 § första stycket 3 b LSE (omärkt olja) (7 kap. 1 § första stycket 5 LSE och 6 a kap. 1 § 4 LSE).

Export

Den som är skattskyldig får göra avdrag för skatt på bränsle som av den skattskyldiga exporterats till tredjeland eller förts till en frizon för annat ändamål än att förbrukas där (7 kap. 1 § första stycket 1 LSE).

Avdrag medges inte vid uppskovsflyttningar

Bestämmelserna i 7 kap. 1 § första stycket 1 LSE gäller inte skatt på bränsle som flyttats enligt uppskovsförfarande till sådan destination som avses i 3 a kap. 2 § 1 c och d LSE (7 kap. 2 a § LSE). Detta innebär att exportavdraget i 7 kap. 1 § första stycket 1 LSE inte ska tillämpas på bränsle som under uppskovsförfarande flyttats till en plats där det skattepliktiga bränslet lämnar EU. Uppskovsförfarandet omfattar endast bränsle enligt 1 kap. 3 a § LSE varför undantaget från 7 kap. 1 § första stycket 1 LSE endast är tillämpligt vid export av sådant bränsle.

Skatt på bränsle som skattskyldighet tidigare har inträtt för

Godkända lagerhållare och godkända upplagshavare får under vissa villkor göra avdrag för skatt på bränsle som skattskyldighet enligt LSE tidigare har inträtt för (7 kap. 1 a § LSE).

Villkoren för avdrag är olika för upplagshavare och lagerhållare.

Avsikten med avdragsmöjligheten är att undvika dubbelbeskattning (jfr prop. 2012/13:27 s. 13).

Upplagshavarens avdrag

En upplagshavare får göra avdrag för skatt på bränsle för vilket skattskyldighet enligt LSE tidigare har inträtt och som förts in i upplagshavarens skatteupplag (7 kap. 1 a § första stycket LSE). För en upplagshavare förutsätter alltså avdragsrätten att bränslet förts in i upplagshavarens skatteupplag, d.v.s. att bränslet tagits in i uppskovsförfarandet igen.

Avdragsrätten omfattar bara sådana bränslen som omfattas av respektive upplagshavares godkännande (prop. 2012/13:27 s. 13).

Lagerhållarens avdrag

En lagerhållare får enligt 7 kap. 1 a § andra stycket LSE göra avdrag för skatt på bränsle för vilket skattskyldighet enligt LSE tidigare har inträtt och som

• innehas av lagerhållaren vid tidpunkten för godkännandet, eller
• har förvärvats från någon som inte är godkänd lagerhållare.

För en godkänd lagerhållare förutsätter alltså avdragsrätten att bränslet har förvärvats från någon som inte är en godkänd lagerhållare eller att bränslet innehas av lagerhållaren med äganderätt när godkännandet som lagerhållare ges. Skattskyldighet för bränslet har i dessa fall i princip alltid inträtt tidigare (prop. 2012/13:27 s. 13).

Även bränsle som återtagits i samband med återgång av köp ryms inom bestämmelsen om avdrag när skattskyldighet redan inträtt. (jfr prop. 2012/13:27 s. 14).

Enligt vilken skattesats ska avdrag göras?

Det är den skatt som tidigare redovisats i samband med att skattskyldigheten tidigare inträdde som får dras av och inte skatten enligt den skattesats, om denna skulle vara en annan, som gäller vid den senare tidpunkt då avdragsrätten uppkommer. Detta har bekräftats av kammarrätten (KRNS 1989-10-17, mål nr 2248-1989). Målet rörde avdrag enligt dåvarande lagen (1957:262) om allmän energiskatt (EL), men principerna för avdrag enligt LSE är desamma.

I vilken redovisningsperiod ska avdrag göras?

Avdragsyrkandet ska göras för den redovisningsperiod under vilken avdragsrätten uppkommer.

En upplagshavare som för in beskattat bränsle i sitt skatteupplag ska alltså göra avdrag i deklarationen för den redovisningsperiod då bränslet fördes in i skatteupplaget.

En lagerhållare ska göra avdrag i deklarationen för den redovisningsperiod då det beskattade bränslet förvärvades.

Avser avdraget beskattat bränsle som ingår i den skattskyldigas lager vid godkännandet som lagerhållare ska lagerhållaren göra avdraget i deklarationen för den första redovisningsperioden efter godkännandet. Denna tillämpning har sin grund i en kammarrättsdom (KRNS 1984-03-05, mål nr 6717-1981). Målet rörde avdrag enligt dåvarande lagen (1957:262) om allmän energiskatt (EL), men principerna för avdrag enligt LSE är desamma. Motsvarande gäller avdraget för skatt på bränsle som finns i en upplagshavares skatteupplag vid godkännandet av skatteupplaget.

Rättsfall: Avdrag för tidigare beskattat bränsle

Kammarrätten har i två mål prövat frågan om när avdrag ska göras för tidigare beskattat bränsle (KRNS 1984-03-05, mål nr 6717-1981 och mål nr 430-1982).

I det förstnämnda målet hade ett bolag vid tiden för registreringen ett beskattat ingående lager som skulle användas för återförsäljning. När delar av detta lager såldes ville bolaget göra avdrag för den beskattade oljan i takt med försäljningen och beräkna skatten efter den skattesats som gällde vid tiden för denna försäljning.

I det andra målet gällde frågan avdrag för skatt på olja som inköpts i beskattat skick. Även i detta mål ville det aktuella bolaget göra avdraget i en senare redovisningsperiod än den period då oljan inköptes.

Kammarrätten lämnade i båda målen besvären utan bifall och uttalade bl.a. följande:

Med den lagstiftningsteknik som infördes skulle producenterna, återförsäljarna och vissa storförbrukare fungera som lagerhållare och skattesubjekt. Redovisningen av skatten blev därmed baserad på en kontantprincip, där en registrerad skattskyldig hade att till beskattningsmyndigheten redovisa den kvantitet som slutligen skulle bli föremål för beskattning. Genom att skyldighet således åligger registrerad skattskyldig att redovisa samtliga kvantiteter bränsle som under en period har levererats eller förbrukats följer att även avdragsbestämmelsen i 24 § a EL innebär en möjlighet till avlyftning av skatten från i beskattat skick inköpta kvantiteter. Annars skulle sådant bränsle komma att dubbelbeskattas vid senare leverans eller förbrukning. Avdrag för beskattade kvantiteter av bränsle enligt sistnämnda lagrum kan därför medges endast under den period då bränslet förvärvats.

Särskilt om spillolja som förts in i skatteupplag

Skatteverket har i Skatteverkets allmänna råd om beskattning av bränslen SKV A 2015:5 meddelat ett allmänt råd om att man i vissa fall får schablonberäkna upplagshavares avdrag för skatt på spillolja som förts in i upplagshavarens skatteupplag.

Särskilt om återvinning av bensinångor

Det är möjligt att återvinna bensinångor. Bensinångor har samma KN-nr som flytande bensin. När man samlar upp bensinångorna och för in dem i ett skatteupplag för att omvandla dem till flytande bensin omfattas de alltså av avdragsbestämmelsen i 7 kap. 1 a § första stycket LSE.

Leverans av bränsle till diplomater m.fl.

Den som är skattskyldig får göra avdrag för skatt på bränsle som avses i 1 kap. 3 a § LSE, d.v.s. uppskovsbränsle, och som levererats till en sådan köpare som avses i 3 kap. 30 c § första stycket ML, i den omfattning som frihet från bränsleskatt föreligger i det EU-landet. Bestämmelsen gäller energi-, koldioxid- samt svavelskatt (7 kap. 2 § LSE).

Bestämmelsen avser bränsle som levereras från Sverige om

• köparen är en beskickning eller ett konsulat i ett annat EU-land eller en medlem av den diplomatiska personalen vid en sådan beskickning eller ett sådant konsulat
• köparen är ett i ett annat EU-land beläget kontor eller anläggning som tillhör
  • Europeiska unionen
  • Europeiska atomenergigemenskapen
  • Europeiska centralbanken
  • Europeiska investeringsbanken
  • ett organ som har inrättats av unionen eller atomenergigemenskapen och för vilket protokollet (nr 7) om Europeiska unionens immunitet och privilegier gäller
• köparen är
  • ett i ett annat EU-land beläget kontor eller anläggning som tillhör en annan internationell organisation än som anges i 3 kap. 30 c § första stycket 2 ML
  • en medlemsstats ombud vid en sådan organisation
  • en person med tjänst hos en sådan organisation
  • en person med uppdrag hos en sådan organisation.

Bestämmelserna i 7 kap. 2 § LSE gäller inte skatt på bränsle som flyttats enligt uppskovsförfarande till en sådan destination som avses i 3 a kap. 2 § 1 d LSE (7 kap. 2 a § LSE).

Biogas och biogasol som förbrukats eller sålts som bränsle för uppvärmning

Den som är skattskyldig får göra avdrag för skatt på biogas och biogasol som den skattskyldiga själv förbrukat som bränsle för uppvärmning eller sålt som bränsle för uppvärmning till någon som inte är en stödmottagare.

Förbrukats av den skattskyldiga som bränsle för uppvärmning

Den som är skattskyldig får göra avdrag för skatt på biogas och biogasol som den skattskyldiga själv förbrukat som bränsle för uppvärmning. Denna avdragsrätt följer av 7 kap. 1 § första stycket 2 LSE, jämförd med 6 a kap. 2 c § LSE.

Mer information om skattebefrielsen med stöd av 6 a kap. 2 c § LSE, bl.a. om kravet på att bränslet ska omfattas av ett anläggningsbesked och i vissa fall även av ett hållbarhetsbesked, finns under Skattebefriade användningsändamål – Biobränslen för uppvärmning eller motordrift - Biogas och biogasol som förbrukats eller sålts som bränsle för uppvärmning.

Avdraget får göras endast om den skattskyldiga inte är ett företag utan rätt till statligt stöd (7 kap. 1 § andra stycket LSE).

En skattskyldig som gör avdrag för skatt på bränsle med stöd av 6 a kap. 2 c § LSE är skyldig att på begäran lämna vissa uppgifter till Energimyndigheten (7 kap. 4 a § första stycket LSE).

Sålts som bränsle för uppvärmning

Den som är skattskyldig får göra avdrag för skatt på biogas eller biogasol som sålts som bränsle för uppvärmning till någon som inte är en stödmottagare (7 kap. 3 § LSE). Detta innebär i praktiken försäljning till privatpersoner (prop. 2015/16:159 s. 76).

Det är tillräckligt att försäljningen sker i avsikt att bränslet ska förbrukas som bränsle för uppvärmning. Det ställs alltså inte något krav på att bränslet faktiskt ska ha förbrukats av annan för uppvärmning (prop. 2006/07:13 s. 60).

Avdragsrätten omfattar inte sådant bränsle som sålts för uppvärmning till en stödmottagare. Stödmottagaren är i dessa fall i stället hänvisad till att ansöka om återbetalning hos Skatteverket. Av förarbetena framgår att anledningen till detta är att en direktkontakt bör gälla mellan Skatteverket och stödmottagaren för att säkerställa att EU-rättens krav på offentliggörande och information om individuella stöd kan genomföras på ett ändamålsenligt sätt (jfr prop. 2015/16:159 s. 52).

Mer information om skattebefrielsen enligt 7 kap. 3 § LSE finns under Skattebefriade användningsändamål – Biobränslen för uppvärmning eller motordrift - Biogas och biogasol som förbrukats eller sålts som bränsle för uppvärmning.

Vissa motorbränslen som framställts av biomassa

I 7 kap. LSE finns bestämmelser om avdrag för skatt på vissa bränslen som framställts av biomassa och som den skattskyldiga har förbrukat eller sålt som motorbränsle. Villkoren för skattebefrielsen är olika beroende på vilken typ av bränsle det är fråga om.

Skattebefrielsen regleras för de flesta bränslena i 7 kap. 3 a eller 3 b § LSE. Generellt för dessa är att avdraget endast omfattar den andel av motorbränslet som framställts av biomassa. Avdrag får i dessa fall göras endast om vissa miljörelaterade och vissa statsstödsrelaterade förutsättningar är uppfyllda. Dessa förutsättningar framgår av 7 kap. 3 c § LSE.

När det gäller biogas och biogasol regleras skattebefrielsen i 7 kap. 4 § LSE. Även avseende biogas och biogasol måste vissa miljörelaterade och vissa statsstödsrelaterade förutsättningar vara uppfyllda för att avdraget ska får göras. Både de miljörelaterade och de statsstödsrelaterade förutsättningarna framgår av 7 kap. 4 § LSE.

En skattskyldig som gör avdrag för skatt på bränsle enligt 7 kap. 3 a, 3 b eller 4 § LSE är skyldig att på begäran lämna vissa uppgifter till Energimyndigheten (7 kap. 4 a § första stycket LSE).

Mer information om skattebefrielsen enligt 7 kap. 3 a, 3 b och 4 §§ LSE finns under Skattebefriade användningsändamål – Biobränslen för uppvärmning eller motordrift - Vissa motorbränslen som framställts av biomassa.

Begränsning av svavelutsläpp

Om en skattskyldig har begränsat utsläppet av svavel genom reningsåtgärd eller genom bindning i någon produkt eller i aska i samband med förbrukning av det skattepliktiga bränslet, får avdrag göras med 30 kr per kg svavel som utsläppet har minskat (7 kap. 5 § LSE). Svavelutsläppen från förbränning av t.ex. kol, torv och olja kan minskas genom åtgärder före, under eller efter förbränningen.

Reningsåtgärder

Svavelutsläppen vid förbränning kan minskas genom att svavlet avskiljs genom reningsåtgärder. Med reningsåtgärder avses i detta sammanhang att förbrukaren vidtar en särskild åtgärd där avsikten är att ta bort svavlet.

Bindning i produkt eller aska

Svavelutsläppen kan minskas genom att svavlet binds i produkter vid vissa typer av förbränning. Det innebär att svavlet fastnar i en produkt och därigenom hindras från att komma ut i atmosfären. En sådan bindning uppstår vid ett flertal industriella processer. Som exempel på sådana processer kan nämnas mesaombränning inom cellulosaindustrin, kalkbränning inom cement- och kalkindustrin och järntillverkning i masugnar.

En viss del av svavlet binds dessutom i större eller mindre grad i den aska som uppkommer vid förbränningen, oavsett om reningsåtgärder vidtas eller inte.

Hur visar man att man har begränsat utsläppet?

Det ankommer på den skattskyldiga att visa sin rätt till avdrag. Detta sker genom dokumentation av svavelhalter och förbrukning av såväl svavelbeskattade som inte svavelbeskattade bränslen. Vidare måste det kunna visas genom kontinuerliga mätningar av svavelutsläppen eller provtagning och mätning av det svavel som binds i produkter, restprodukter eller i aska.

Om ingen analys sker av svavelmängden i kolaska och torvaska antas svavelbindningen enligt praxis uppgå till 2 procent. Kan en högre svavelbindning visas genom provtagning och analys medges avdrag härför.

Proportionering då det bundna svavlet delvis är obeskattat

Om beskattade och obeskattade bränslen som innehåller svavel används samtidigt kommer det bundna svavlet delvis att vara obeskattat. I sådant fall får det svavel som berättigar till avdrag beräknas genom proportionering i förhållande till svavelmängden i respektive bränsle.

Beräkning av avdraget

Här visas några olika exempel på beräkning av avdraget.

Exempel 1

I prop. 1989/90:111 s. 170 finns ett exempel på hur beloppet kan beräknas i ett fall när olja förbrukas. Exemplet avsåg återbetalning av skatt (avdragsrätt infördes först i och med LSE) och återges här med den modifieringen att det i stället avser avdrag i deklarationen.

Bränsleslag:	Olja
Svavelhalt:	0,3 viktprocent
Densitet:	0,9 ton/m3
Svavelhalt:	2,7 kg/m³ (0,003 x 900 kg/m³)

Genom en reningsåtgärd i samband med förbrukningen av oljan minskades svavelutsläppet med 20 procent.

Avdrag: (20 % x 2,7 kg/m³ x 30 kr/kg =) 16,20 kr/m³.

Exempel 2

Skatten på olja är inte kontinuerlig, d.v.s. inte direkt proportionell mot svavelhalten på grund av avrundningsregler. När man beräknar det belopp som kan dras av med ledning av en procentuell minskning av utsläppen måste hänsyn tas till oljans faktiska svavelhalt utan att någon avrundning görs av svavelhalten enligt 3 kap. 2 § LSE. Vidare ska hänsyn tas till oljans faktiska densitet.

Bränsleslag:	Olja
Svavelhalt:	0,45 viktprocent
Densitet:	0,95 ton/m3
Svavelhalt:	4,275 kg/m³ (0,0045 x 950 kg/m³)

Svavelutsläppet minskar efter reningsåtgärder med 35 procent, d.v.s. med (0,35 x 4,275 =) 1,5 kg svavel för varje kubikmeter förbrukad olja.

Avdrag: (1,5 kg svavel/m³ x 30 kr/kg =) 45 kr/m³. I enlighet med avrundningsreglerna tas skatt ut med (27 kr/m³ x 5 =) 135 kr/m³. För det svavel som reningsåtgärden medfört att utsläppet minskat med tas skatt alltså ut med (135 kr/m³ x 35 % =) 47,25 kr/m³. I detta fall medför bestämmelserna alltså att avdraget kommer att bli lägre än den skatt som tas ut för den mängd svavel som utsläppet minskat med.

Exempel 3

Exemplet avser beräkning av avdraget när både beskattade och obeskattade bränslen som innehåller svavel förbränns samtidigt.

Bränsleslag:	Torv och träflis
Förbrukad torv:	5 000 ton
Torrhalt:	54 %
Svavelhalt:	0,42 viktprocent
Förbrukad flis:	1 500 ton
Torrhalt:	50 %
Svavelhalt:	0,04 viktprocent

I processen ingående svavel från:

Torv	11 340 kg (5 000 000 x 0,54 x 0,0042)
Flis	300 kg (1 500 000 x 0,50 x 0,0004)
Summa	11 640 kg

Andel svavel från den skattepliktiga torven:11 340/11 640 = 97,42 procent.

Kontinuerlig mätning visar att svavelutsläppet är 6 984 ton.

Totalt bundet svavel:	4 656 ton (11 640 - 6 984)
därav från skattepliktig torv	4 536 kg (4 656 x 0,9742)
därav från icke skattepliktig flis	120 kg (4 656 x 0,0258)

Avdrag för bundet svavel från torv: 4 536 kg x 30 kr/kg = 136 080 kr

Utförsel till annat EU-land av andra bränslen än uppskovsbränsle

Den som är skattskyldig får göra avdrag för skatten på annat bränsle än som avses i 1 kap. 3 a § LSE (d.v.s. på annat bränsle än uppskovsbränsle) som av den skattskyldiga förts ut från Sverige till ett annat EU-land. Bestämmelsen gäller energi-, koldioxid- och svavelskatt (7 kap. 5 b § LSE).

Skattskyldighet inträder vid leverans till köpare oavsett var denne befinner sig (5 kap. 3 § 2 och 3 LSE).

Vid export får den skattskyldiga göra avdrag enligt 7 kap. 1 § första stycket 1 LSE.

Bränsle som beskattats i annat EU-land p.g.a. avvikelse från en uppskovsflyttning

En upplagshavare får göra avdrag för skatt på bränsle som har beskattats i ett annat EU-land i sådana fall som avses i 4 kap. 2 § LSE under förutsättning att det andra EU-landets skatteanspråk är befogat (7 kap. 6 § LSE).

Bestämmelsen avser det fallet då en svensk upplagshavare har betalat skatt i Sverige med anledning av att bränsle som skickats iväg under ett uppskovsförfarande inte har nått angiven destination och det senare visar sig att ett annat EU-land har ett befogat anspråk på den skatt som ska tas ut med anledning av att bränslet har avvikit från uppskovsflyttningen. Om bränslet i ett sådant fall blir beskattat i det andra EU-landet får den svenske upplagshavaren göra avdrag för den skatt som denne redan betalat i Sverige för bränslet. Det rör sig alltså om fall när utgångspunkten för beskattningen i Sverige var att oegentligheten hade begåtts i Sverige, eller upptäckts här och det vid tidpunkten för beskattningen i Sverige inte gått att fastställa var oegentligheten har begåtts.