Varureturer och byten

Varureturer

Nedan följer några exempel på olika slags varureturer och en beskrivning av hur beskattningsunderlaget ska hanteras.

Återtagande av vara som sålts på avbetalning

Återtagande av en vara med stöd av äganderättsförbehåll enligt konsumentkreditlagen (2010:1846) eller lagen (1978:599) om avbetalningsköp mellan näringsidkare m.fl. betraktas inte som en omsättning. Återtagandet får i stället ses som det sista ledet i den ursprungliga försäljningen.

Om en vara återtas enligt dessa bestämmelser får säljaren reducera den utgående skatten motsvarande mervärdesskatten på det belopp som säljaren gottskriver köparen. Detta gäller om det kan visas att köparen helt har saknat rätt till avdrag eller återbetalning enligt 10 kap. 9 eller 11–13 §§ ML för ingående skatt för den inköpta varan (7 kap. 6 § tredje stycket ML). En förutsättning är att det verkligen är fråga om ett återtagande. Om säljaren förmår köparen till en frivillig uppgörelse och avräkningen görs i form av ett köp ska transaktionen behandlas som ett köp (RÅ 1986 ref. 86).

Ett återtagande av en vara från en köpare som har haft rätt till avdrag för eller rätt till återbetalning av ingående skatt påverkar inte skatteredovisningen hos vare sig säljaren eller köparen.

Vid den avräkning som sker mellan säljare och köpare vid återtagande av en vara värderas varan exklusive mervärdesskatt när återtagandet sker från en köpare som har haft rätt till avdrag för, eller återbetalning av, ingående skatt på inköpet. Sker återtagandet från någon som inte har haft sådan rätt värderas den återtagna varan inklusive mervärdesskatt.

Om säljaren efter återtagandet fortfarande har en fordran på köparen och det konstateras att denna fordran är förlorad, har säljaren rätt att reducera den utgående skatten som belöper på det förlorade beloppet.

Exempel: köparen har avdragsrätt

Ett bilföretag säljer en lastbil till ett åkeri på avbetalning enligt lagen om avbetalningsköp mellan näringsidkare. Säljaren redovisar utgående skatt på hela beloppet vid försäljningen och köparen drar av motsvarande belopp som ingående skatt. Efter ett antal år går åkeriet i konkurs. Restskulden till bilföretaget är då 200 000 kr (inklusive mervärdesskatt). Bilföretaget återtar lastbilen och värderar den till 50 000 kr. Säljaren har då rätt att reducera den utgående skatten som belöper på det förlorade beloppet (konstaterad kundförlust). Mervärdesskatten beräknas till 30 000 kr = 20 procent x 150 000 kr.

Exempel: köparen har inte avdragsrätt

Ett dataföretag säljer en avancerad datautrustning till en tandläkarpraktik på avbetalning enligt lagen om avbetalningsköp mellan näringsidkare. Säljaren redovisar utgående skatt på hela beloppet vid försäljningen. Köparen saknar avdragsrätt för den ingående skatten. Efter ett antal år går tandläkarpraktiken i konkurs. Restskulden till dataföretaget är då 200 000 kr (inklusive mervärdesskatt). Dataföretaget återtar datautrustningen och värderar den till 62 500 kr. Dataföretaget har rätt att reducera den utgående skatten med 12 500 kr (20 % x 62 500) med stöd av 7 kap. 6 § tredje stycket ML samt 27 500 kr som belöper på det förlorade beloppet (20 % x 137 500 kr). Sammanlagt får den utgående skatten reduceras med 40 000 kr.

Försäljning av varan

Det förekommer att företag som köpt en vara på avbetalning med förbehåll om återtaganderätt säljer varan vidare innan skulden är slutbetald. Företagets beskattningsunderlag för försäljningen av varan består av ersättningen utan mervärdesskatt. I ersättningen ska ett belopp som motsvarar den övertagna restskulden ingå.

Exempel: åkeriföretags försäljning av lastbil

I avtalet mellan ett åkeriföretag och en köpare har överlåtelseobjektet benämnts ”rättigheter och skyldigheter enligt avbetalningskontrakt”. Överlåtelsen måste godkännas av den ursprunglige säljaren eller annan, t.ex. ett finansieringsföretag, som har trätt i företagets ställe. För åkeriföretaget innebär överlåtelsen en försäljning av lastbilen med betalning helt eller delvis genom att köparen tar över betalningsansvaret för skulder enligt det ursprungliga avbetalningskontraktet.

Åkeriföretaget ska redovisa utgående skatt på lastbilens hela värde enligt avtalet mellan åkeriföretaget och köparen utan avdrag för restskuld. Det betyder att beskattningsunderlaget består av det som åkeriföretaget får från köparen utan mervärdesskatt. I ersättningen ska ingå ett belopp som motsvarar restskulden. För den ursprunglige säljaren innebär uppgörelsen normalt inte någon ny omsättning.

Om transaktionen görs i samband med att en hel rörelse eller en del av en rörelse överlåts blir bestämmelserna i 2 kap. 1 b § ML tillämpliga. Verksamhetsöverlåtelsen ses då inte som en omsättning och någon mervärdesskatt ska därför inte tas ut.

Övriga varureturer

Om en vara återlämnas inom den tid som anges av säljaren enligt villkor för öppet köp får den ursprungliga försäljningen anses ha återgått. Återgång av köp ska krediteras. Samma förhållanden ska gälla vid krediteringen som vid den ursprungliga försäljningen, d.v.s. den skattesats som gällde vid försäljningstillfället ska användas vid krediteringen.

Det spelar ingen roll om köparen i samband med återlämnadet väljer en ny vara i stället för att få pengarna tillbaka. Den ursprungliga försäljningen får anses ha återgått och ska krediteras. Valet av den nya varan betraktas som en ny omsättning och mervärdesskatt ska debiteras enligt gällande skattesats.

Vid en varuretur kan säljaren sätta ner beskattningsunderlaget även om varan inte rent fysiskt återlämnas till, eller hämtas av, säljaren. Huvudsaken är att det är fråga om en verklig återgång av köpet och att det sker en kreditering av hela försäljningsbeloppet.

Den ersättning (pant) som dagligvaruhandeln lämnar till sina kunder, när dessa återlämnar backar och tomglas bör enligt Skatteverket behandlas som en kundkreditering och inte som en särskild omsättning. Handlaren bör därför tillämpa samma skattesats vid återtagandet som vid försäljningen. Läs mer om returemballage.

Byten

Skatteverket anser att när två parter byter varor eller tjänster med varandra ska mervärdesskattekonsekvenserna bedömas för varje parts transaktion för sig. Det ska för varje part bedömas om denne gör en skattepliktig omsättning av en vara eller tjänst inom landet i egenskap av beskattningsbar person.

Vid en bytestransaktion där en vara byts mot en tjänst är tjänsten ersättning för varan vid bedömning av överlåtelsen av varan, medan varan är ersättning för tjänsten vid bedömningen av tillhandahållandet av tjänsten. Det är alltså fråga om två separata tillhandahållanden som ska bedömas var för sig. Det kan även förekomma att ersättningen delvis består av pengar och delvis av en vara eller tjänst.

Ersättningen är det subjektiva värdet, d.v.s. det värde som säljaren faktiskt har fått. Vid en bytestransaktion ska det subjektiva värdet beräknas utifrån vad köparen av varan eller tjänsten är beredd att betala för den. Beskattningsunderlaget är detta subjektiva värde minskat med mervärdesskatten. Om bytestransaktionen sker mellan närstående parter ska beskattningsunderlaget i vissa fall fastställas på annat sätt. I sådant fall ska det subjektiva värdet omvärderas till att motsvara marknadsvärdet (Skatteverkets ställningstagande Bytestransaktioner).

Läs även om hur byte av guld ska hanteras i mervärdesskattehänseende.

Subjektiva värdet när varan eller tjänsten normalt finns i köparens försäljningsutbud

När säljaren får ersättningen i form av en vara eller en tjänst som finns i köparens normala försäljningsutbud till fastställt pris, kan detta pris användas för att beräkna det subjektiva värdet på säljarens vara eller tjänst, d.v.s. ersättningen. Det är detta värde som köparen är beredd att betala för säljarens vara eller tjänst.

Om säljaren endast får ersättning i form av en vara eller en tjänst till ett rabatterat pris så utgör rabatten det subjektiva värdet som köparen är beredd att avstå från i utbyte mot säljarens vara eller tjänst.

Det som köparen i den andra transaktionen i bytet är beredd att betala för varan eller tjänsten är det ordinarie priset på det egna tillhandahållandet, d.v.s. summan av den mottagna betalningen i pengar och den erbjudna rabatten. Det ordinarie priset är därmed det subjektiva värdet för den transaktionen (Skatteverkets ställningstagande Bytestransaktioner).

Om köparen inte har fastställda priser utan köparen förhandlar olika avtal beroende på omständigheterna så ska utgångspunkten för att beräkna det subjektiva värdet vara det som köparen är beredd att betala för säljarens vara eller tjänst. Det köparen är beredd att betala får anses vara det belopp med vilket köparen har minskat priset vid prissättningen av sin egen vara eller tjänst.

Rättsfall: byte av arrangemang av homeparty mot vara

En detaljist fick köpa en produkt av sin grossist till ett lägre pris än normalt under förutsättning att detaljisten ordnade någon som var villig att arrangera en sammankomst, s.k. homeparty. Produkten skulle ges som gåva till den värdinna som arrangerade den privata sammankomsten. EU-domstolen ansåg att detaljisten tillhandahöll grossisten en tjänst mot ersättning under förutsättning att det lägre priset endast erhölls för produkter som gavs bort till värdinnan. Det fanns ett omedelbart samband mellan den tillhandahållna tjänsten och ersättningen (230/87, Naturally Yours Cosmetics).

Exempel: vara som ingår i ordinarie försäljningsutbud mot tjänst

En stor del av ett klädföretags försäljning sker genom olika försäljningskvällar hemma hos privatpersoner. Privatpersonen bjuder in vänner och bekanta till försäljningskvällen. En av företagets konsulenter deltar under kvällen och visar en del av företagets kläder. De kläder som konsulenten inte kan visa finns i en katalog som alla kan få beställa kläder från.

Privatpersonen får välja ett klädesplagg från katalogen som tack för att denna anordnat försäljningskvällen. Vilka klädesplagg som privatpersonen får välja bland är beroende av hur mycket som säljs under kvällen.

Privatpersonen tillhandahåller företaget en tjänst när denne anordnar arrangemanget åt företaget. Det subjektiva värdet för denna tjänst är det köparen, d.v.s. klädföretaget, är berett att betala för tjänsten. Eftersom privatpersonen får välja ett klädesplagg från företagets normala försäljningsutbud får det fastställda priset i katalogen för klädesplagget anses vara det subjektiva värde som mottagaren anser att tjänsten är värd.

Företaget tillhandahåller därför klädesplagget till privatpersonen till det fastställda priset som framgår av katalogen. Beskattningsunderlaget är 80 procent av det aktuella värdet.

Den tjänst privatpersonen tillhandahåller till klädföretaget är det ingen mervärdesskatt på eftersom tjänsten inte tillhandahålls av en beskattningsbar person.

Om privatpersonen i stället för att få ett klädesplagg får köpa varor till ett reducerat pris kan justeringen av priset vara ersättning för tjänsten. Mellanskillnaden är det subjektiva värdet som företaget är berett att betala för tjänsten som privatpersonen tillhandahåller. Även i ett sådant fall är det fråga om en bytestransaktion och företaget tillhandahåller varor till privatpersonen till de fastställda priserna som framgår av katalogen.

Exempel: begagnad bilmotor lämnas i inbyte

Det förekommer att en ny eller renoverad bilmotor säljs till ett pris som förutsätter att en renoveringsbar motor lämnas i byte. Motsvarande bytessystem förekommer för t.ex. växellådor och andra varor. Beskattningsunderlaget för den nya eller renoverade bilmotorn består av hela bilmotorns värde, d.v.s. erlagd betalning och det subjektiva värdet av den inbytta bilmotorn. När det gäller de inbytta varor som ska renoveras kan bestämmelserna om vinstmarginalbeskattning bli tillämpliga.

Subjektiva värdet när varan eller tjänsten normalt inte finns i köparens försäljningsutbud

När säljaren får ersättning i form av en vara eller tjänst som inte finns i köparens normala försäljningsutbud, d.v.s. varan eller tjänsten endast förvärvas för att utgöra ersättning i bytestransaktionen, ska det subjektiva värdet utgå ifrån alla kostnader som hänförs till inköpet och varan eller tjänsten. Värdet ska alltså inte bara omfatta kostnaden för varan eller tjänsten utan t.ex. även eventuell transport av varan hänförlig till transaktionen. Det är detta värde som köparen är beredd att betala för att få säljarens vara eller tjänst.

Det innebär att om det är en vara som ingår som betalning ska inköpspriset för varan och de eventuella kostnader som köparen har för transaktionen som sådan t.ex. transportkostnader utgöra det värde som köparen är beredd att betala för att få säljarens vara eller tjänst. Om det i stället är fråga om en tjänst så ska de kostnader köparen har för att utföra tjänsten anses vara det värde som köparen är beredd att betala för att få säljarens vara eller tjänst. Detta är det subjektiva värde som ska ligga till grund för beräkning av beskattningsunderlaget för säljarens vara eller tjänst. Motsvarande bedömning får sedan göras för den andra transaktionen i bytet, d.v.s. utifrån säljaren i den första transaktionens perspektiv såsom köpare (Skatteverkets ställningstagande Bytestransaktioner).

Rättsfall: byte av vara mot värvning av nya kunder

Ett företags tillhandahållande av varor i utbyte mot att mottagaren introducerade sig själv eller någon annan som potentiell ny kund har ansetts utgöra omsättning. Beskattningsunderlaget var detsamma som varans inköpspris eftersom det var detta belopp som mottagaren av tjänsten var villig att betala (C-33/93, Empire Stores).

Rättsfall: byte av förmedlingstjänst mot vara

Ett företag tillhandahöll produkter till befintliga kunder som förmedlade nya kunder åt företaget. I beskattningsunderlaget för produkterna skulle alla utgifter ingå som säljaren hade haft för att få förmedlingstjänsten i fråga, däribland kostnaderna för transporten av varorna (C-380/99, Bertelsmann).