Godkänd aktör – lagerhållare

Vad menas med godkänd lagerhållare?

En godkänd lagerhållare är en fysisk eller juridisk person som fått ett godkännande av Skatteverket att hantera skattepliktiga nikotinprodukter utan att skattskyldigheten inträder.

En godkänd lagerhållare kan inte under skatteuppskov hantera varor som civilrättsligt tillhör någon annan (jfr prop. 2013/14:10 s. 123). Förarbetsuttalandet gäller godkända lagerhållare enligt LTS, men motsvarande får anses gälla även för lagerhållare enligt LSNP. I förarbetena till LSNP uttalas att reglerna om beskattning av e-cigaretter och andra nikotinhaltiga produkter ska utformas efter reglerna om beskattning av snus och tuggtobak (jfr prop. 2017/18:187 s. 44). Uttalandet i prop. 2013/14:10 avser godkänd lagerhållare enligt tidigare LTS. Bestämmelserna om lagerhållare har från den 13 februari 2023 förts över till nu gällande LTS utan att någon ändring i sak är avsedd (jfr prop. 2021/22:61 s. 396-398). Det som uttals om lagerhållare i förarbeten till såväl tidigare LTS som LTS har således betydelse för tillämpningen av LSNP.

Den som är godkänd lagerhållare är skattskyldig (6 § 1 LSNP).

Observera att det är valfritt för aktörer att ansöka om godkännande som lagerhållare (prop. 2017/18:187 s. 49). En näringsidkare kan alltså välja att i stället handla med redan beskattade produkter.

Förutsättningar för godkännande som lagerhållare

Ett godkännande som lagerhållare förutsätter, enligt 9 § första stycket LSNP, att den sökande

• avser att bedriva verksamhet av viss art
• är lämplig som lagerhållare med hänsyn till sina ekonomiska förhållanden och omständigheterna i övrigt.

Skatteverket ska se till att ansökningsärendet blir utrett i den omfattning som behövs. En sökande ska dock medverka genom att så långt som möjligt ge in den utredning som man vill åberopa till stöd för sin ansökan. Om det behövs ska Skatteverket genom frågor och påpekanden verka för att sökanden förtydligar eller kompletterar sin ansökan (23 § FL).

Verksamhetens art

Ett godkännande som lagerhållare förutsätter att den sökande avser att bedriva verksamhet av en viss art. För att kunna godkännas ska den sökande enligt 9 § första stycket 1 LSNP i Sverige avse att yrkesmässigt göra något av följande:

1. tillverka skattepliktiga varor
2. föra in eller ta emot skattepliktiga varor från ett annat EU-land
3. importera skattepliktiga varor från tredjeland
4. köpa skattepliktiga varor från en godkänd lagerhållare för återförsäljning till näringsidkare
5. sälja skattepliktiga varor i exportbutik enligt lagen (1999:445) om exportbutiker.

Observera att det är fråga om fem alternativa objektiva grunder för att en sökande ska kunna godkännas. Det är alltså tillräckligt att sökanden uppfyller någon av dessa fem grunder för att kunna godkännas som lagerhållare. När ett godkännande väl har meddelats är lagerhållaren dock godkänd för hela sin verksamhet och inte enbart för den grund som lett till godkännandet. Exempelvis är ett företag som godkänts som lagerhållare med anledning av att man avser att tillverka skattepliktiga varor även godkänd som lagerhållare för de varor som företaget importerar (jfr prop. 2017/18:187 s. 59).

Enligt punkten d) kan man godkännas som lagerhållare om man köper skattepliktiga varor från godkända lagerhållare för återförsäljning till näringsidkare. Detta medför att den som endast köper skattepliktiga varor från säljare som inte är lagerhållare inte själv kan bli godkänd som lagerhållare med hänvisning till denna punkt. Inte heller kan den som endast bedriver detaljhandel med skattepliktiga varor godkännas som lagerhållare.

Enligt punkten e) kan man godkännas som lagerhållare om man avser att sälja skattepliktiga varor i exportbutik. Exportbutiker är sådana butiker som inrättas på flygplatser och där flygpassagerare som reser till en plats utanför EU:s skatteområde har möjlighet att köpa vissa mängder obeskattade varor. Det är Skatteverket som, efter ansökan, beviljar flygplatshållaren tillstånd att inrätta exportbutik på flygplatsen. Flygplatshållaren kan antingen själv bedriva verksamheten i exportbutiken eller avtala med någon annan att bedriva verksamheten. Om e-vätskor och andra nikotinhaltiga produkter ska säljas i exportbutiken ska den som bedriver verksamheten vara godkänd som lagerhållare enligt LSNP (5 § fjärde stycket lagen [1999:445] om exportbutiker).

Skatteverket har utfärdat föreskrifter om den som bedriver verksamhet i exportbutik, SKVFS 2022:14.

Vad menas med yrkesmässigt?

Med yrkesmässig aktivitet menas enligt 2 § första stycket LSNP sådan aktivitet som utförs av

• en juridisk person, eller
• en enskild person om aktiviteten avser varor som inte är avsedda för den enskildas eller dennes familjs personliga bruk.

I LSNP används begreppet yrkesmässig aktivitet på så sätt att det anges att en viss aktivitet ska vara ”yrkesmässig”. Om en sådan aktivitet utförs av en juridisk person är den yrkesmässig oavsett syfte. För enskilda personer får man bedöma om aktiviteten rör produkter som är avsedda för den enskilda eller dennes familjs personliga bruk. Med personligt bruk menas att det är personen eller familjemedlemmen själv som ska använda produkten. Det kan även innefatta exempelvis enstaka gåvor, men inte försäljning. Man måste bedöma omständigheterna i varje enskilt fall (prop. 2017/18:187 s. 45 och s. 55f.).

Lämplighet

Ett godkännande som lagerhållare förutsätter att sökanden är lämplig som lagerhållare med hänsyn till sina ekonomiska förhållanden och omständigheterna i övrigt (9 § första stycket 2 LSNP).

Med ekonomiska förhållanden och omständigheterna i övrigt menas sådana förhållanden och omständigheter som kan påverka risken för skatteundandragande. Detta framgår bland annat av förarbetena till motsvarande bestämmelse i LSKE (se prop. 2016/17:1 s. 349).

Rekvisiten för lämplighetsprövningen är desamma som för de aktörer enligt LAS, LTS, LSE, LSKE och LSP som ska lämplighetsprövas. Lämplighetsbedömningar avseende dessa aktörer, t.ex. godkända upplagshavare, kan därför ge viss ledning för bedömningen av om någon är lämplig att vara godkänd lagerhållare enligt LSNP. Även förarbetsuttalanden om lämplig­hets­prövning av aktörer inom uppskovsförfarandet (godkända upplagshavare m.fl. enligt LAS, LTS och LSE) kan ge viss ledning. Bestämmelserna om godkända aktörer har från och med den 13 februari 2023 förts över från tidigare LTS och tidigare LAS till nu gällande LTS och LAS utan att någon ändring i sak är avsedd (jfr prop. 2021/22:61 s. 396–398). Det som uttalas om lämplighetsprövning i förarbetena till såväl tidigare LTS och tidigare LAS som LTS och LAS har således betydelse för tillämpningen av LSNP.

I förarbetena till LAS, LTS och LSE uttalas följande om lämplighetsprövningen av den som ansöker om godkännande som aktör inom uppskovsförfarandet: Även om rekvisiten för lämplighetsprövningen är lika de som gäller för aktörer inom uppskovsförfarandet så innebär inte detta att lämplighetsprövningen av de olika aktörerna ska vara identisk. Det ligger i sakens natur att lämplighetsprövningen kan behöva vara mer omfattande vid godkännande av den som avser att vara upplagshavare än för den som avser att vara registrerad varumottagare (jfr prop. 2009/10:40 s. 164). På motsvarande sätt bör omfattningen av lämplighetsprövningen av den som ansöker om godkännande som lagerhållare enligt LSNP anpassas efter vad som är relevant för en sådan aktör.

Om sökanden är en juridisk person ska lämplighetskravet även omfatta den eller de fysiska personer som har bestämmande inflytande i bolaget. Detta överensstämmer med kammarrättens bedömning i ett mål avseende godkännande som upplagshavare enligt tidigare LAS. Även om målet gällde godkännande som upplagshavare enligt tidigare LAS har domen betydelse för tillämpningen av lämplighetskravet för lagerhållare enligt LSNP.

En lagerhållares lämplighet påverkas av om en företrädare misskött sina åligganden i andra bolag. Detta har prövats av kammarrätten i ett mål om återkallelse av ett godkännande som lagerhållare enligt tidigare LTS. Även om målet gällde en lagerhållare enligt tidigare LTS kan domen ge ledning för tillämpningen av lämplighetskravet för lagerhållare enligt LSNP.

Kammarrätten har dessutom i flera mål prövat frågan om upplagshavares lämplighet enligt tidigare LAS. Även om domarna avser alkoholskatt och upplagshavares lämplighet kan de ge ledning för tillämpningen av lämplighetskravet för lagerhållare enligt LSNP.

Ansökan om godkännande som lagerhållare

En ansökan om godkännande som lagerhållare ska göras skriftligt på ett formulär som fastställs av Skatteverket (7 § FSNP). Ansökan ska göras på blanketten ”Ansökan, Lagerhållare – Skatt på vissa nikotinhaltiga produkter” (SKV 5413).

Beslut om godkännande som lagerhållare

Skatteverket prövar frågor om godkännande av lagerhållare (4 § FSNP). Om Skatteverket bedömer att förutsättningar för godkännande finns meddelar Skatteverket ett beslut om att den sökande har godkänts som lagerhållare. Av beslutet framgår från och med vilket datum som godkännandet gäller.

Ett beslut om godkännande som lagerhållare omfattas inte av SFL:s bestämmelser om överklagande utan överklagas i stället med stöd av 18 § LSNP.

Ett beslut om godkännande som lagerhållare är sekretessbelagt.

Vissa förändringar ska anmälas till Skatteverket

Den som har godkänts som lagerhållare ska anmäla till Skatteverket om (6 § FSNP)

• det sker betydande ändringar av ägarförhållandena
• firmatecknare, revisor eller styrelse ändras
• det i övrigt sker ändringar av de uppgifter som
  • har lämnats eller skulle ha lämnats i samband med ansökan om godkännande
  • har anmälts till Skatteverket efter godkännandet.

Återkallelse av godkännandet

Ett beslut att godkänna någon som lagerhållare är ett gynnande förvaltningsbeslut och får bara ändras till den enskildes nackdel under vissa förutsättningar. En sådan förutsättning är om det framgår av beslutet eller av de föreskrifter som beslutet har grundats på att beslutet under vissa förutsättningar får återkallas. För återkallelse av godkännande som lagerhållare finns sådana föreskrifter i 9 § andra stycket LSNP.

Godkännandet som lagerhållare ska återkallas av Skatteverket om

• förutsättningarna för godkännande inte längre finns, eller
• lagerhållaren begär det.

Ett beslut om återkallelse gäller omedelbart, om inte något annat anges i beslutet (9 § andra stycket LSNP).

Ett beslut om återkallelse av godkännande som lagerhållare omfattas inte av SFL:s bestämmelser om överklagande utan överklagas i stället med stöd av 18 § LSNP.

Ett beslut om återkallelse av godkännande som lagerhållare är sekretessbelagt.

Återkallelse på grund av att förutsättningarna för godkännandet inte längre finns

En av förutsättningarna för att bli godkänd som lagerhållare är att sökanden är lämplig med hänsyn till sina ekonomiska förhållanden och omständigheterna i övrigt (9 § första stycket 2 LSNP). Om en redan godkänd lagerhållare brister i dessa avseenden får Skatteverket återkalla godkännandet, eftersom förutsättningarna för godkännandet inte längre finns (9 § andra stycket LSNP).

Kammarrätten har prövat flera mål där Skatteverket har återkallat godkännandet på grund av upplagshavares misskötsamhet eller misskötsamhet hos personer med bestämmande inflytande över upplagshavaren. Rättsfallen gäller återkallelse av godkännande som upplagshavare enligt tidigare LAS, men är i många delar även relevanta vid bedömningen av lämplighet som lagerhållare enligt LSNP.

Godkännande som lagerhållare vid fusion av aktiebolag

När ett aktiebolag som är godkänt som lagerhållare enligt LSNP upplöses genom fusion anser Skatteverket att samma bedömning ska göras som för lagerhållare enligt LTS, LSE och LSKE.

Ett godkännande som lagerhållare gäller en viss juridisk eller fysisk person. Godkännandet upphör att gälla från tidpunkten då aktiebolaget anses upplöst eftersom det överlåtande aktiebolaget då inte längre finns.

Vid en fusion måste det övertagande aktiebolaget därför ansöka om ett nytt godkännande som lagerhållare om bolaget avser att driva verksamhet vidare som lagerhållare. Skatteverket ska pröva om det aktiebolaget uppfyller förutsättningarna för ett godkännande (Skatteverkets ställningstagande Godkännande som lagerhållare vid fusion av aktiebolag).

Godkännande som lagerhållare vid konkurs

Om en godkänd lagerhållare försätts i konkurs övergår godkännandet till konkursboet (10 § LSNP).

Det är samma godkännande som övergår till konkursboet. Det är alltså inte fråga om att konkursgäldenärens godkännande återkallas och ersätts med ett godkännande för konkursboet. Om konkursförvaltaren inte önskar att godkännandet ska kvarstå kan förvaltaren begära att godkännandet återkallas (jfr prop. 2017/18:187 s. 59 och prop. 2013/14:10 s. 122 jämförd med s. 119).

Kompletterande information

• Vilka beslut kan överklagas med stöd av 18 § LSNP?
• Skatteverkets utredningsskyldighet
• Skatteverkets serviceskyldighet