Utdelning från kooperativa ekonomiska föreningar

Avdrag för lämnade utdelningar

Vinster hos ekonomiska föreningar ska i princip dubbelbeskattas. Ekonomiska föreningar som är kooperativa enligt IL får dock göra avdrag för kooperativ utdelning på ett sådant sätt att utdelningen i praktiken bara blir beskattad hos mottagaren, men undantag finns.

De former av utdelning som är avdragsgilla är

• kooperativ utdelning i form av återbäring och efterlikvid
• utdelning på medlemsinsatser
• utdelning på förlagsinsatser.

Kooperativ utdelning

En kooperativ förening kan lämna utdelning av sin vinst i den kooperativa verksamheten i form av återbäring (rabatt) eller efterlikvid (pristillägg) i förhållande till gjorda köp eller försälj­ningar. Denna utdelning ska, med vissa begränsningar,dras av, 39 kap. 22 § IL.

Återbäring och efterlikvid

Återbäring och efterlikvid brukar kallas för gottgörelse eller kooperativ utdelning, och får lämnas även till andra än medlemmar (14 kap. 1 § EFL). I inkomst­skatte­lagen använder man i stället begreppen rabatt och pristillägg. Föreningen ska göra avdrag för sådan utdelning oavsett om mottagaren är medlem i föreningen eller inte (prop. 1983/84:84 s. 194).

Avdrag medges även i de fall utdelningen finansierats med balanserade vinst­medel, och även i sådana fall där en vinst uppkommit när föreningen sålt kapital­tillgångar som ingått i den kooperativa verksamheten (prop. 1996/97:163 s. 38).

Enligt Skatteverkets uppfattning innebär båda begreppen rabatt och återbäring en begränsning av avdragsrätten till det belopp som har eller annars skulle ha betalats. En utdelning som i efterhand lämnas i form av rabatt eller återbäring kan därför inte omfatta ett större belopp än vad den utdelningsberättigade har betalat in till föreningen. Andra inbetalningar än vid köp, t.ex. medlemsavgift, ska inte räknas med i beloppet.

Riksskatteverkets nämnd för rättsärenden hade samma uppfattning i ett förhandsbesked meddelat den 9 april 1976. Andra frågor i förhandsbeskedet än de här relevanta, överklagades och dom meddelades av Högsta förvaltningsdomstolen i RÅ 1977 ref. 29, varför nämndens förhandsbesked kan läsas där.

Vinstmedel som skapats genom koncernbidrag från dotterföretag

Även vinstmedel som skapats genom koncernbidrag från dotter­före­tag får räknas in i den kooperativa vinsten. En förutsättning för detta bör dock vara att dotter­företaget bedriver en verksamhet som skulle ha räknats till föreningens kooperativa verksamhet, om föreningen hade bedrivit den i egen regi. Att dotterföretaget dessutom bedriver s.k. artfrämmande verk­sam­het bör inte vara ett hinder för avdrag, så länge den kooperativa verk­sam­heten är dotterföretagets huvud­sakliga verksamhet.

Om föreningens dotterföretag i sin tur har ett eller flera helägda dotter­företag, och något av företagen inom denna grupp lämnar koncern­bidrag till föreningen, bör det nu berörda verksam­hets­kravet tillämpas på under­koncernen som helhet (RÅ 1999 ref. 29).

Rabatt till medlemmar

Skatteverket anser att om en kooperativ förening ger rabatt till medlemmarna så ska föreningen uttagsbeskattas. När det gäller en kooperativ vind­krafts­förening som producerar el och säljer den till sina medlemmar till ett pris under marknads­värdet, så har Högsta förvaltnings­domstolen ansett att underpriset inte är affärsmässigt motiverat. Föreningen skulle därför uttagsbeskattas (RÅ 2010 ref. 63).

Den rabatt som medlemmen får är en kooperativ utdelning från föreningen. Eftersom sådan utdelning i viss utsträckning får dras av hos föreningen, reduceras effekten av en uttagsbeskattning.

Begränsat avdrag om mottagarens levnadskostnader minskar

En förening kan ha medlemmar för vilka den kooperativa utdel­ningen är skattefri, enligt 42 kap. 14 § IL. Detta är fallet om utdelningen innebär att den skatt­skyldiges levnads­kostnader minskar, se Mottagarens beskattning nedan. Såvida det inte endast är fråga om enstaka sådana medlemmar är avdragsrätten för utdelning maximerad till ett visst högsta belopp. Detta belopp är 80 procent av statslåne­räntan (SLR) vid utgången av november månad året närmast före det kalenderår under vilket beskattnings­året avslutas, multiplicerat med summan av medlemmarnas omsättning (handel) med föreningen. Om stats­låne­räntan är negativ ska den anses vara 0 procent.

Om föreningen har uttagsbeskattats på grund av att den tillhanda­hållit varor eller tjänster till medlemmarna för ett pris som under­stiger marknads­värdet, får även det uttagsbeskattade beloppet räknas in i omsättningen. När man beräknar medlemmar­nas omsättning med föreningen ska man även räkna med medlemmarna i en medlems­främjande förening som har andelar i den utdelande föreningen (39 kap. 22 § andra stycket IL).

Skatteverket anser att avdragsbegränsningen gäller för all lämnad kooperativ utdelning, även den del som inte innebär en inbe­sparing av medlemmars levnadskostnader.

Lämnad utdelning på medlemsinsatser och förlagsinsatser

Kooperativa föreningar ska också dra av utdelning som lämnas i förhållande till insatser enligt EFL (insatsutdelning, 39 kap. 23 § IL). Avdrag medges även om utdelning lämnas i förhållande till insatser som tillgodoförts genom en insatsemission (prop. 2003/04:22).

Begreppet insatser omfattar både inbetalda obligatoriska insatser, inbetalda överinsatser, insatser som tillgodoförts genom insats­emission (som blir en del av medlems­in­satserna) och förlags­in­satser. De sistnämnda räknas till föreningens bundna kapital men intar en mellan­ställning mellan medlems­kapital och lånat kapital.

När det gäller utdelning på andra insatser än förlagsinsatser medges inte avdrag till den del utdelningen tillfaller någon hos vilken utdelningen inte är skattepliktig enligt reglerna i 24 kap. 35 § IL. Läs mer på sidan Näringsbetingade andelar. Om denna del av utdelningen uppgår till högst 10 procent av utdelningen på annat än förlagsinsatser ska dock utdelningen i sin helhet dras av (39 kap. 23 § IL).

Något motsvarande undantag finns inte beträffande utdelning på förlagsinsatser, eftersom sådan utdelning inte undantas från beskattning hos mottagaren (24 kap. 31 § första stycket 2 IL).

Begreppet utdelning i 39 kap. 23 § IL avser endast vinstutdelning enligt 13 kap. EFL. Belopp som skiftas ut vid en förenings likvida­tion får därför inte dras av enligt denna bestämmelse. Det framgår också av förarbetena att avsikten inte varit att bestämmelsen ska göra att föreningen får avdragsrätt för vad som skiftas ut vid likvidation (prop. 1983/84:84 s. 175).

Medlemsfrämjande föreningar

För medlemsfrämjande föreningar gäller att utdelning får dras av bara om föreningen har ett stort antal medlemmar, och bara till den del föreningen för samma beskatt­ningsår själv tagit emot utdelning på insatser. Vad gäller begreppet ”stort antal” hänvisar man i förarbetena (prop. 1999/2000:88 sid 26 ff) till definitionen av investmentföretag.

Kooperativ hyresrättsförening

En kooperativ hyresrättsförening får inte dra av utdelning om föreningen är ett privat­bostads­företag enligt 2 kap. 17 § IL (39 kap. 23 § IL).

Centralorganisation

Om en ekonomisk förening, direkt eller indirekt, är centralor­ganisa­tion för kooperativa föreningar ska central­organisa­tionen, även om den inte är kooperativ enligt 39 kap. 21 § IL, dra av utdelning på förlagsinsatser (39 kap. 23 § IL).

Tidpunkten för avdrag

Sådan kooperativ utdelning och insatsutdelning som ska dras av enligt 39 kap. 22–23 §§ IL, ska dras av som kostnad det beskatt­ningsår som beslutet om utdelning avser, 39 kap. 24 § IL. Utdelningen ska alltså dras av det beskatt­nings­år som den hänför sig till och inte det år stämman beslutar om den.

Utdelning i form av insatsemission

Föreningen ska dra av en medlemsinsats som tillgodoförts genom insatsemission det beskatt­ningsår då medlems­in­satsen betalas ut till en medlem som avgår, 39 kap. 24 a § IL.

Mottagarens beskattning

Den som får en utdelning ska som huvudregel också beskattas för den. Detta gäller oavsett om utdelningen ska tas upp i inkomst­slaget kapital (42 kap. 1 § IL) eller i inkomstslaget närings­verk­samhet (15 kap. 1 § IL). När det gäller utdelning från kooperativa ekonomiska föreningar finns dock vissa undantag.

Kooperativ utdelning – gottgörelse

För en mottagare som beskattas för utdelningen i inkomstslaget kapital är utdel­ningen i sin helhet skattefri, om den endast innebär en minskning av mottagarens levnadskostnader (42 kap. 14 § IL).

För en mottagare som är medlem i ett arbetskooperativ är gott­görelse normalt lön, och inte utdelning.

För mottagare som bedriver näringsverksamhet är gottgörelse snarast att se som en prisjustering, vilket innebär att den blir en skatte­pliktig intäkt. Om en mottagare som bedriver enskild närings­verksamhet uppbär utdelning i förhållande till köp (rabatt) eller försäljning (pristillägg) som gjorts i närings­verk­sam­heten, ska utdelningen räknas som inkomst i närings­verk­sam­heten, även om andelen i föreningen inte utgör en tillgång i närings­verk­sam­heten (13 kap. 9 § IL).

En utdelning på andelen omfattas inte av reglerna om skattefria utdelningar i 24 kap. 32-42 §§ IL, om utdelningen utgått i form av rabatt eller pristillägg som den utdelande föreningen ska dra av enligt 39 kap. 22 § IL (24 kap. 31 § första stycket 1 IL).

Insatsutdelning

En utdelning som lämnas i förhållande till insatserna kan vara skattefri om andelarna är näringsbetingade andelar hos mottagaren. Då får den utdelande föreningen i princip inte göra avdrag för den delen av vinstutdelningen (39 kap. 23 § IL).

Utdelning på förlagsinsatser

Utdelning på förlagsinsatser är alltid skattepliktig hos mottagaren (24 kap. 31 § första stycket 2 IL).

Utdelning i form av insatsemission

Utdelning i form av insatsemission i kooperativa ekonomiska föreningar ska inte behandlas som utdelning vid emissions­tid­punkten, 42 kap. 21 a § IL. Medlemmen ska beskattas först vid utträde ur eller upplösning av föreningen. Medlemmen anses ha avyttrat andelen när han eller hon utträder ur föreningen (44 kap. 5 § IL). En eventuell kapital­vinst beskattas då hos medlemmen, antingen i inkomstslaget kapital eller i inkomstslaget närings­verk­samhet (jämför 13 kap. 2 § och 13 kap. 7 § andra stycket 5 IL).

Högsta förvaltningsdomstolen har i ett överklagat förhandsbesked prövat om utdelning som en ekonomisk förening lämnat till sina medlemmar är avdrags­gill när hela eller del av utdelningen skulle återgå till föreningen i form av årlig insats­skyldig­het. Föreningen i fråga var Kommuninvest ekonomisk förening, och medlemmarna var drygt 200 kommuner och landsting, som inte är skattskyldiga till inkomstskatt. Frågan var om den verkliga innebörden av transak­tionerna var att de medel som utdelades och sedan åter­fördes till föreningen inte hade lämnat föreningen och därför skulle ses som en insats­emission. Såväl Skatte­rätts­nämnden som Högsta förvaltnings­domstolen kom fram till att utdelningen i sin helhet var avdragsgill för föreningen vid utdelningstillfället (HFD 2012 not. 28).

Beskattning av utdelning – en sammanställning

I tabellen finns en sammanställning av hur olika typer av utdelning normalt får dras av i föreningen respektive ska beskattas hos mottagaren. Samman­ställningen omfattar inte utdelning från medlemsfrämjande föreningar.

Typ av lämnad utdelning och inkomstslag hos mottagaren	Föreningens avdrag för utdelning	Medlemmens beskattning av utdelning
Återbäring i kapital	Avdrag max 80 % av stats­låne­räntan multiplicerat med medlem­marnas om­sätt­ning med föreningen (om föreningen har fler än enstaka medlemmar för vilka återbäringen är skattefri) (39 kap. 22 § IL)	Skattefri utdel­ning om den innebär minsk­ning av levnads­kostnader (42 kap. 14 § IL)
Återbäring i näringsverksamhet	Avdrag (39  kap. 22 § IL)	Skattepliktig
Utdelning på medlemsinsats, kapital	Avdrag (39 kap. 23 § IL)	Skattepliktig
Utdelning på medlemsinsats, enskild näringsverksamhet	Avdrag (39 kap. 23 § IL)	Skattepliktig
Utdelning på medlemsinsats, aktiebolag	Ej avdrag om utdelningen är skattefri för mottaga­ren Avdrag medges om mindre än 10 procent av lämnad utdelning är skattefri hos mottagaren (39 kap. 23 § IL)	Skattefri utdelning om andelarna är näringsbetingade hos ägaren
Utdelning på förlagsinsatser	Avdrag (39 kap. 23 § IL)	Skattepliktig (15 kap. 1 §, 24 kap. 31 § respektive 42 kap. 1 § IL)

Gränsdragning mellan lön och utdelning

I så kallade arbetskooperativ är grunden för återbäring eller gott­görelse utfört arbete. Om en sådan förening betalar återbäring till sina medlemmar grundat på arbets­in­satsen, bör den normalt ses som lön till medlemmarna. Föreningen får göra avdrag för åter­bäringen men då som lön, och ska även betala arbetsgivaravgifter.

Om ett arbetskooperativ betalar ut vanlig vinstutdelning till medlemmarna är den avdrags­gill för föreningen (39 kap. 23 § IL) och beskattas normalt i inkomst­slaget kapital hos medlemmarna. Sådan utdelning omfattas inte av skatte­fri­heten i 42 kap. 14 § IL, eftersom det inte är en minskning av medlemmens privata levnads­kostnader. Arbets­kooperativ omfattas ofta av reglerna om fåmansföretag.

Kompletterande information

• Beskattning av utdelning hos medlemmar som är fysiska personer i inkomstslaget kapital, se Andelar i ekonomiska och ideella föreningar.
• Beskattning av utdelning hos medlemmar i ekonomiska föreningar som är fåmansföretag, se Utdelning och kapitalvinst.
• Beskattning av utdelning när andelarna ingår i enskild näringsverksamhet, se Tillgångar och skulder i enskild näringsverksamhet.
• Beskattning av utdelning hos juridiska personer, se Löpande inkomster från värdepapper.