Skattebefriade förbrukare

Vad menas med skattebefriade förbrukare?

En skattebefriad förbrukare är en fysisk eller juridisk person som fått ett godkännande av Skatteverket att ta emot alkoholvaror utan alkoholskatt från en upplagshavare i Sverige för att använda för ett skattebefriat ändamål (jfr 10 kap. 1 och 2 §§ LAS).

En skattebefriad förbrukare kan bara ta emot och använda varorna skattefritt för det eller de ändamål som hens godkännande omfattar (jfr 11 kap. 2 § första stycket 3 LAS och 9 kap. 16 § första stycket 2 LAS). Godkännandet avser endast den egna förbrukningen av alkoholvaror. En skattebefriad förbrukare kan alltså inte ta emot alkoholvaror skattefritt för vidareförsäljning. Det finns bestämmelser i LAS om skattskyldighet när en skattebefriad förbrukare använder varorna för ett annat ändamål (9 kap. 16 § första stycket 2 LAS).

Den som är godkänd som upplagshavare har rätt att göra avdrag för skatt på varor som tagits emot av en skattebefriad förbrukare i enlighet med vad som framgår av hens godkännande.

Förutsättningar för godkännande som skattebefriad förbrukare

Som skattebefriad förbrukare får, enligt 10 kap. 1 § första stycket LAS, den godkännas som

1. använder alkoholvaror
   1. som en del av tillverkningsprocessen av sådana produkter som anges i 2 kap. 8 och 9 §§ LAS
   2. vid tillverkningen av andra produkter än som avses i a, under förutsättning att slutprodukten inte innehåller alkohol
   3. för vetenskapligt ändamål
2. med hänsyn till sina ekonomiska förhållanden och omständigheterna i övrigt är lämplig som skattebefriad förbrukare.

Det finns ingen nedre beloppsgräns för att kunna bli godkänd som skattebefriad förbrukare (jfr prop. 2000/01:118 s. 87–88).

Skatteverket ska se till att ansökningsärendet blir utrett i den omfattning som behövs. En sökande ska dock medverka genom att så långt som möjligt ge in den utredning som man vill åberopa till stöd för sin ansökan. Om det behövs ska Skatteverket genom frågor och påpekanden verka för att sökanden förtydligar eller kompletterar sin ansökan (23 § FL).

Ändamål

Ett godkännande som skattebefriad förbrukare förutsätter enligt 10 kap. 1 § första stycket 1 LAS att den sökande ska använda alkoholvarorna för något eller några av följande ändamål:

• som en del av tillverkningsprocessen av sådana produkter som anges i 2 kap. 8 och 9 §§ LAS.
• vid tillverkningen av andra produkter än sådana som anges i 2 kap. 8 och 9 §§ LAS, under förutsättning att slutprodukten inte innehåller alkohol.
• för vetenskapligt ändamål.

Produkter som anges i 2 kap. 8 och 9 §§ LAS

Ett godkännande som skattebefriad förbrukare enligt 10 kap. 1 § första stycket 1 a LAS förutsätter att den sökande ska använda alkoholvarorna som en del av tillverkningsprocessen av sådana produkter d.v.s. av som anges i 2 kap. 8 och 9 §§ LAS, d.v.s. av

• produkter som inte är avsedda att ätas eller drickas, under förutsättning att ingående alkohol har denaturerats i enlighet med ett EU-lands krav för det avsedda ändamålet
• motorbränsle, under förutsättning att ingående alkohol har denaturerats i enlighet med ett EU-lands krav för det avsedda ändamålet
• vinäger som hänförs till KN-nr 2209
• läkemedel
• smakämnen för tillverkning av livsmedel och drycker med en alkoholhalt som inte överstiger 1,2 volymprocent
• livsmedel eller halvfabrikat för framställning av livsmedel, fyllda eller ej, förutsatt att alkoholinnehållet i varje enskilt fall inte överstiger 8,5 liter ren alkohol per 100 kg chokladprodukter och 5 liter ren alkohol per 100 kg av något annat livsmedel.

Användning av alkoholvaror som en del av tillverkningsprocessen av sådana produkter som anges i 2 kap. 8 och 9 §§ LAS

Alkohol anses vara använd som en del av tillverkningsprocessen enligt 10 kap. 1 § första stycket 1 a LAS dels när alkoholen har införlivats i produkten, dels när den används för underhåll och rengöring av tillverkningsutrustning som används i tillverkningsprocessen (10 kap. 1 § andra stycket LAS).

Att alkoholen har införlivats i produkten inkluderar även situationer då endast en del av alkoholen återfinns i den nya produkten och en del har förstörts eller förbrukats under tillverkningsprocessen, exempelvis genom avdunstning. Det innefattar även situationer där något ämne blandas i alkoholen, så länge en ny produkt skapas.

Andra delen av andra stycket avser situationer då alkoholen inte ingår i den produkt som är resultatet av tillverkningsprocessen utan enbart används för att underhålla eller rengöra den utrustning som används i processen. För att alkoholen ska anses vara ”använd” krävs att den på något sätt ska ha förbrukats eller förstörts (jfr prop. 2021/22:61 s. 436 f.)

Användning av alkoholvaror vid tillverkningen av andra produkter än sådana som anges i 2 kap. 8 och 9 §§ LAS

Punkten 1 b i 10 kap. 1 § första stycket LAS avser användning av alkoholvaror vid tillverkningen av andra produkter än sådana som anges i 2 kap. 8 och 9 §§ LAS. Alkohol anses ha använts vid tillverkningen enligt punkten 1 b även när den använts för underhåll och rengöring av tillverkningsutrustning som används i tillverkningsprocessen (jfr prop. 2021/22:61 s. 437).

Den som använder alkoholvaror

Skatte­verket har i en skrivelse redovisat följande uppfattning om vad som menas med ”den som använder alkoholvaror” enligt 31 e § tidigare LAS. Det förhållandet att visst arbete vid framställningen utförs av ett utomstående företag kan inte i sig medföra att det inte är det företag som köper in varorna som använder dem på det sätt som avses i 31 e § tidigare LAS. En förutsättning är att företaget hela tiden äger varorna. Om äganderätten övergår är det inte längre det uppdragsgivande företaget som använder varorna. I de fall ett företag anlitar ett annat företag för att, i dennes lokaler och med dennes maskiner och personal, utföra visst arbete vid framställning av sådana produkter som anges i 7 § första stycket 2–6 tidigare LAS (jfr 32 § första stycket 4 a tidigare LAS) används alkoholvarorna av det anlitande företaget i den mening som avses i 31 e § tidigare LAS. Om övriga förutsättningar för godkännande är uppfyllda får det anlitande företaget godkännas som skattebefriad förbrukare. Skatteverket anser att motsvarande gäller när varorna används i en tillverkningsprocess och slutprodukten inte innehåller alkohol (jfr 32 § första stycket 4 b tidigare LAS) och när varorna används för vetenskapligt ändamål (jfr 32 § första stycket 4 c tidigare LAS).

De aktuella bestämmelserna i tidigare LAS motsvaras numera av bestämmelser i LAS (jfr prop. 2021/22:61 s. 436). Den i skrivelsen redovisade uppfattningen är därför aktuell även vid tillämpningen av 10 kap. 1 § LAS.

Lämplighet

Ett godkännande som skattebefriad förbrukare förutsätter att den sökande är lämplig med hänsyn till sina ekonomiska förhållanden och omständigheterna i övrigt (10 kap. 1 § första stycket 2 LAS). Rekvisiten för lämplighetsprövningen är således desamma som är aktuella för samtliga aktörer inom uppskovsförfarandet som ska lämplighetsprövas (upplagshavare, registrerad avsändare och registrerad varumottagare). Lämplighetsbedömningar avseende andra aktörer, t.ex. godkända upplagshavare, kan därför ge viss ledning för bedömningen av om någon är lämplig att vara skattebefriad förbrukare. Även förarbetsuttalanden angående lämplighetsprövning av aktörerna inom uppskovs­förfarandet kan ge viss ledning.

Även om rekvisiten för lämplighetsprövningen är likalydande för samtliga aktörer inom uppskovsförfarandet som ska lämplighetsprövas innebär inte detta att lämplighetsprövningen av de olika aktörerna ska vara identisk. Det ligger i sakens natur att lämplighets­prövningen kan behöva vara mer omfattande vid godkännande av den som avser att vara upplagshavare än för den som avser att vara registrerad varumottagare (jfr prop. 2009/10:40 s. 164 jämförd med s. 187). På motsvarande sätt bör omfattningen av lämplighetsprövningen av den som ansöker om godkännande som skattebefriad förbrukare anpassas efter vad som är relevant för en sådan aktör.

Ansökan om godkännande som skattebefriad förbrukare

Ansökan om godkännande som skattebefriad förbrukare ska göras enligt formulär som fastställts av Skatteverket (8 § FAS). Ansökan ska göras på blanketten ”Ansökan, Skattebefriad förbrukare, Alkohol” (SKV 5440).

Beslut om godkännande som skattebefriad förbrukare

Skatteverket beslutar i fråga om godkännande av skattebefriad förbrukare efter särskild ansökan (10 kap. 3 § LAS). Om Skatte­verket bedömer att förutsättningar för godkännande som skattebefriad förbrukare finns meddelar Skatteverket ett beslut om att den sökande har godkänts som skattebefriad förbrukare. Av beslutet framgår från och med vilket datum som godkännandet gäller.

Av beslutet ska framgå för vilket eller vilka av de skattebefriade ändamålen som den skattebefriade förbrukaren har rätt att ta emot alkoholvaror utan skatt, d.v.s. vilket eller vilka av de skattebefriade ändamålen som godkännandet avser (11 § 1 FAS).

Ett godkännande som skattebefriad förbrukare får meddelas för viss tid eller tills vidare. Godkännande tills vidare får meddelas den som tidigare har hanterat obeskattade alkoholvaror utan anmärkning. Ett godkännande får förenas med villkor (10 kap. 2 § första stycket LAS). Om godkännandet är tidsbegränsat eller om godkännandet har förenats med några särskilda villkor ska detta framgå av beslutet (11 § 2 FAS).

Beslut om godkännande som skattebefriad förbrukare omfattas inte av SFL:s bestämmelser om överklagande utan överklagas i stället med stöd av 13 kap. 12 § LAS.

Lagerbokföring och lagerinventering

En skattebefriad förbrukare ska löpande bokföra mottagande och förbrukning av obeskattade varor och på lämpligt sätt se till att det finns underlag för kontroll av att varor som tagits emot utan skatt använts för det ändamål som var förutsättning för skattefriheten (10 kap. 4 § LAS).

Skatteverket har meddelat föreskrifter om skattebefriade förbrukares lagerbokföring enligt LAS (SKVFS 2022:27). I föreskrifterna regleras bl.a. vilka uppgifter sådan lagerbokföring ska innehålla och när mottagandet och förbrukningen av alkoholvarorna ska bokföras.

Möjlighet att godkännas både som upplagshavare och som skattebefriad förbrukare

Skatteverket anser att ett företag kan vara godkänt både som upplagshavare och som skattebefriad förbrukare. Företaget måste då veta i vilken egenskap företaget tagit emot varorna i varje enskilt fall.

Företaget ska då också ha två separata lagerbokföringar, d.v.s. en lagerbokföring för den verksamhet som företaget bedriver i egenskap av upplagshavare och en lagerbokföring för den verksamhet som företaget bedriver i egenskap av skattebefriad förbrukare.

Vissa förändringar ska anmälas

Den som har godkänts som skattebefriad förbrukare ska enligt 6 § första stycket FAS anmäla till Skatteverket om

• det sker betydande ändringar av ägarförhållandena
• firmatecknare, revisor eller styrelse ändras
• det i övrigt sker ändringar av de uppgifter som
  • har lämnats eller skulle ha lämnats i samband med ansökan om godkännande
  • har anmälts till Skatteverket efter godkännandet.

Återkallelse av godkännandet

Ett beslut att godkänna någon som skattebefriad förbrukare är ett gynnande förvaltningsbeslut och får bara ändras till den enskildas nackdel under vissa förutsättningar. En sådan förutsättning är om det framgår av beslutet eller av de föreskrifter som beslutet har grundats på att beslutet under vissa förutsättningar får återkallas. För återkallelse av godkännande som skattebefriad förbrukare finns sådana föreskrifter i 10 kap. 5 § första stycket LAS.

Godkännandet som skattebefriad förbrukare får återkallas om

• förutsättningarna för godkännande inte längre finns
• alkoholvaror används för annat ändamål än som anges i godkännandet
• förbrukaren inte fullgör sina skyldigheter om lagerbokföring enligt 10 kap. 4 § LAS
• förbrukaren inte medverkar vid revision enligt SFL
• förbrukaren begär det.

Beslut om återkallelse gäller omedelbart, om inte något annat anges i beslutet (10 kap. 5 § andra stycket LAS).

Beslut om återkallelse av godkännande som skattebefriad förbrukare omfattas inte av SFL:s bestämmelser om överklagande utan överklagas i stället med stöd av 13 kap. 12 § LAS.

Godkännande som skattebefriad förbrukare vid fusion av aktiebolag

Ett godkännande som skattebefriad förbrukare gäller en viss juridisk eller fysisk person. Skatteverket anser att ett godkännande som skattebefriad förbrukare inte övergår till det övertagande aktiebolaget vid en fusion. Godkännandet upphör att gälla från tidpunkten då aktiebolaget anses upplöst eftersom det överlåtande aktiebolaget då inte längre finns.

Vid en fusion måste det övertagande aktiebolaget därför ansöka om ett nytt godkännande som skattebefriad förbrukare om bolaget avser att driva verksamhet vidare som skattebefriad förbrukare. Skatteverket ska pröva om det aktiebolaget uppfyller förutsättningarna för ett godkännande.

Kompletterande information

• Vilka beslut får överklagas med stöd av 13 kap. 12 § LAS?
• Skatteverkets utredningsskyldighet
• Skatteverkets serviceskyldighet