OBS: Detta är utgåva 2023.4. Sidan är avslutad 2023.

Om säljaren sätter ned priset på varan eller tjänsten får beskattningsunderlaget i vissa fall minskas.

Nytt: 2023-02-01

I årsutgåva 2023 har avsnittet kompletterats med ett rättsfall under rubriken Rabattkuponger m.m. och rabatter vid försäljning i flera led samt strukturerats om. En dom från KR har tagits bort då den följer av praxis.

Prisnedsättningar ska minska beskattningsunderlaget

Bonus, rabatter och andra nedsättningar av priset på varan eller tjänsten ska under vissa förutsättningar minska beskattningsunderlaget.

Prisnedsättning vid betalning före förfallodagen

Beskattningsunderlaget ska minskas om säljaren sätter ned priset för att betalning gjorts före förfallodagen, s.k. kassarabatt (7 kap. 6 § första stycket 1 ML och artiklarna 79 första stycket a och 87 a i mervärdesskattedirektivet).

Prisnedsättning vid tillhandahållandet

Bonus, rabatter eller andra nedsättningar av priset som ges vid tillhandahållandet av varan eller tjänsten ska minska beskattningsunderlaget (7 kap. 6 § första stycket 2 ML och artiklarna 79 första stycket och 87 b i mervärdesskattedirektivet).

Prisnedsättning efter tillhandahållandet

Bonus, rabatter eller andra nedsättningar av priset som säljaren lämnar efter att tillhandahållandet av varan eller tjänsten har ägt rum ska minska beskattningsunderlaget (7 kap. 6 § första stycket 3 ML och 90.1 i mervärdesskattedirektivet).

Nedsättningar av priset i efterhand kan göras av olika anledningar. Det kan exempelvis bero på brister i varan eller tjänsten, på att köpet återgår, på att en avbeställning görs efter att ett förskott har betalats eller på att en mängdrabatt ges i efterhand. Sådana prisnedsättningar grundar sig vanligen på en överenskommelse mellan säljaren och köparen. De kan också grunda sig på att en tvist om fordrans storlek har avgjorts av en domstol eller skiljenämnd. Även olika former av ackord eller skuldsanering ska enligt Skatteverket behandlas som nedsättningar av priset i efterhand under förutsättning att det innebär att köparens skyldighet att betala sin skuld till säljaren antingen helt har bortfallit eller har fastställts på en slutlig nivå, jfr C-396/16, T-2, punkten 45.

Bestämmelsen om prisnedsättningar i efterhand i ML ska tolkas på samma sätt som bestämmelsen om avbeställning, hävning, icke godkännande och nedsättning av priset efter det att transaktionen har ägt rum, i artikel 90.1 i mervärdesskattedirektivet (Skatteverkets ställningstagande Ändring av utgående och ingående skatt vid kundförluster och prisnedsättningar i efterhand).

Rättsfall: avbeställning, hävning och icke godkännande

Orden avbeställning, hävning och icke godkännande i artikel 90.1 i mervärdesskattedirektivet hänvisar till situationer där gäldenärens skyldighet att betala sin skuld antingen helt har bortfallit eller fastställts på en slutgiltigt bestämd nivå, med motsvarande konsekvenser för borgenären (C-404/16, Lombard Ingatlan Lizing).

Säljaren och köparen kan avtala att beskattningsunderlaget inte ska sättas ned

Om parterna har avtalat om det ska prisnedsättningen inte minska beskattningsunderlaget när nedsättningen görs efter tillhandahållandet (7 kap. 6 § andra stycket ML).

Skatteverket anser att när ett sådant avtal ingåtts mellan parterna så ska ingen kreditnota utfärdas och ingen justering ska göras av säljarens utgående skatt eller av köparens avdragna ingående skatt. Varken av lagtexten eller av förarbetena framgår när ett sådant avtal ska ha ingåtts. Enligt Skatteverkets bedömning behöver ett sådant avtal inte ingås i samband med försäljningen utan kan också ingås i samband med att priset sätts ned (Skatteverkets ställningstagande Ändring av utgående och ingående skatt vid kundförluster och prisnedsättningar i efterhand).

Vid hävning eller avbeställning kan parterna inte avtala om att beskattningsunderlaget ska kvarstå oförändrat. I en sådan situation återgår prestationerna och det finns inte längre någon omsättning som ger upphov till ett beskattningsunderlag. För säljarens del krävs dock även vid hävning eller avbeställning att en kreditnota utfärdas till köparen för att beskattningsunderlaget ska få sättas ned.

Krav på kreditnota för att den utgående skatten ska få sättas ned

Skatteverket anser att en förutsättning för att beskattningsunderlaget och den utgående skatten ska få sättas ned vid prisnedsättningar i efterhand är att säljaren ser till att en kreditnota utfärdas till köparen. När köparen har tagit emot en sådan kreditnota ska hen återföra den avdragna ingående skatten med det belopp som hen tidigare har dragit av och som är hänförligt till prisnedsättningen (Skatteverkets ställningstagande Ändring av utgående och ingående skatt vid kundförluster och prisnedsättningar i efterhand). Se vidare på sidan Redovisning av nedsättning av priset, kundförlust m.m.

Medlemsstaterna får föreskriva nödvändiga instrument och förfaranderegler när beskattningsunderlaget minskas på grund av att priset sätts ned efter att tillhandahållandet har ägt rum. Detta för att möjliggöra för den beskattningsbara personen att återfå den skatt som felaktigt har fakturerats (C-588/10, Kraft Foods Polska).

Ackord och skuldsanering

Skatteverket anser att förluster som uppkommer vid olika former av ackord eller vid skuldsanering ska behandlas som nedsättningar av priset i efterhand, under förutsättning att förlusten innebär att köparens skyldigheter att betala sin skuld till säljaren antingen helt har bortfallit eller har fastställts på en slutgiltig nivå. Så är fallet vid ett lagakraftvunnet offentlig ackord, vid lagakraftvunnen skuldsanering eller F-skuldsanering och vid ett fullföljt underhandsackord.

Från och med den 1 augusti 2022 gäller en ny lag (2022:964) om företagsrekonstruktion. Enligt den nya lagen kan gäldenären begära att rätten beslutar om förhandling om en rekonstruktionsplan (planförhandling), i syfte att få den antagen och fastställd (4 kap. 1 § FrekL). En central del i de flesta rekonstruktionsplaner är en skulduppgörelse där borgenärerna går med på en delvis nedskrivning av företagets skulder. Planförhandlingen ersätter den ackordsförhandling som kunde hållas enligt tidigare lag (1996:764) om företagsrekonstruktion. En skulduppgörelse som ingår i en fastställd rekonstruktionsplan ska behandlas som en nedsättning av priset i efterhand.

Om en säljare vill sätta ned sitt beskattningsunderlag i någon av dessa situationer krävs att säljaren utfärdar en kreditnota till köparen. Köparen är då skyldig att återföra den avdragna ingående skatten som är hänförlig till prisnedsättningen i enlighet med kreditnotan. Om en kreditnota inte utfärdas får parterna anses ha avtalat att beskattningsunderlaget inte ska sättas ned. I så fall ska ingen kreditnota utfärdas och ingen justering göras av säljarens utgående skatt eller av köparens avdragna ingående skatt (Skatteverkets ställningstagande Ändring av utgående och ingående skatt vid kundförluster och prisnedsättningar i efterhand). Skatteverket har även tagit fram en tillämpningsinformation som rör företagsrekonstruktioner. Se längst ned i ställningstagandet ovan. Se även Ackord och skuldsanering är inte kundförlust.

Bonus som kan användas i annan butik

Skatterättsnämnden har ansett att en bonus som lämnats vid inköp medför rätt till en minskning av beskattningsunderlaget för det företag som slutligt stod kostnaden för bonusen. Kunden fick på grund av gjorda inköp en bonus som kunde användas i alla butiker som ingick i kedjan. Genom att ett särskilt utarbetat datasystem hade utformats kunde kostnaden för bonusen belasta resultatet i den butik där det bonusgrundande inköpet hade gjorts (SRN 2001-04-27). Skatteverket delar Skatterättsnämndens bedömning.

Bonusförskott

Skatteverket anser att förskott på bonus som en leverantör lämnar för framtida leveranser till en kund ska, i takt med att kunden intjänar bonusen, reducera leverantörens beskattningsunderlag för varorna.

Marknadsföringsaktiviteter

Skatteverket anser att ersättningar från en leverantör till en återförsäljare i samband med marknadsföringsaktiviteter normalt är av två slag. Antingen är ersättningen en betalning för en särskild tjänst som återförsäljaren tillhandahåller leverantören eller så är det fråga om en rabatt eller bonus som är sammankopplad med ett särskilt tillhandahållande mellan parterna.

Om det inte finns någon bestämd avtalad prestation i form av en tjänst som svarar mot den ersättning som leverantören utbetalar i marknadsföringssyfte till återförsäljaren kan det vara fråga om en nedsättning av priset på ett tillhandahållande som leverantören gjort tidigare. Reduceringen kan ske i form av rabatt, bonus eller annan prisnedsättning som ofta baseras på uppnådda kvantiteter.

Prisnedsättning vid fel i vara eller tjänst

Nytt: 2023-04-26

Skatteverket anser att när en betalning av skadeståndskaraktär som syftar till att kompensera den som har lidit skada och där betalningen sker utan motprestation från den skadelidande så uppkommer inga mervärdesskattekonsekvenser. Sådana betalningar medför inte att det finns en omsättning. När det finns ett direkt samband mellan en betalning av skadeståndskaraktär och av en leverans av vara eller ett tillhandahållande av tjänst är det fråga om en omsättning. I sådana fall är betalningen en ersättning för en ny tjänst eller justering av tidigare ersättning för tillhandahållen vara eller tjänst.

När en leverans av en vara eller ett tillhandahållande av en tjänst har skett och köparen inte är nöjd med säljarens prestation kan parterna komma överens om att ersättningen ska sättas ned i förhållande till vad som ursprungligen avtalats. En sådan överenskommelse utgör en ändring av villkoren i det ingångna avtalet d.v.s. en justering av priset som ska minska beskattningsunderlaget för den aktuella transaktionen såvida inte parterna avtalat om motsatsen.

Det saknar enligt Skatteverkets uppfattning betydelse hur prisnedsättningen beräknas. Storleken på betalningen är inte avgörande för om prisnedsättningen påverkar beskattningsunderlaget, t.ex. att beloppet är lika med de kostnader som köparen har haft för att återställa en vara i ursprungligt skick.

Det finns situationer där parterna kan välja mellan olika alternativ för att komma fram till ersättningen för ett tillhandahållande. Ersättningen kan vara fast eller vara beroende av faktorer som fastställts i avtal. Inom t.ex. bygg- och anläggningsbranschen görs ofta ersättningen beroende av färdigställandetidpunkt där ersättningen kan minska vid sen leverans och öka vid tidig leverans. Skatteverket anser att ersättningar som justeras i enlighet med vad som framgår av ingånget avtal påverkar beskattningsunderlaget om parterna inte särskilt uttryckt motsatsen i avtalet. Det utmärkande för ett sådant avtalsförhållande är att det av avtalet framgår hur ersättningen ska beräknas. Enbart inträffandet av ett visst bestämt förhållande medför att den överenskomna ersättningen ska justeras med ett belopp som kan fastställas utifrån avtalet. Någon utvärdering av tänkbara skador och hur dessa ska värderas behöver därmed inte göras.

Exempel: avtal om prisjustering 1

AB Y har ingått ett avtal med en säljare om leverans av nya konferensmöbler. Av avtalet framgår att AB Y beställt möbler med en mörkgrå stomme. Efter två veckor när inköpschefen ser de nya möblerna på plats i konferensrummet visar det sig att stommen är ljusgrå. Säljaren är beredd att se till att möbler med den beställda färgen levereras men erbjuder samtidigt en sänkning av priset om AB Y tar de ljusgrå möblerna. AB Y accepterar prissänkningen.

Köparen anser sig nöjd med säljarens prestation mot att priset reduceras. Överenskommelsen utgör en ändring av villkoren i det ingångna avtalet. AB Y kan efter prissänkningen inte åberopa att det är fel i leveransen med anledning av stommens färg. Justeringen av priset ska minska beskattningsunderlaget för försäljningen av möbler eftersom parterna inte avtalat annat.

Exempel: avtal om prisjustering 2

AB C har beställt ett nytt stort sammanträdesbord i ekfaner med stolar. Efter leveransen visar det sig att faneret har spruckit på vissa ställen. Säljaren beräknar kostnaden för att reparera bordet till ett visst belopp eftersom han har haft liknande skador tidigare. Säljaren föreslår att han ersätter köparen med den beräknade kostnaden. Köparen tycker det låter bra och accepterar säljarens förslag.

Överenskommelsen utgör en ändring av villkoren i det ingångna avtalet. AB C kan efter prissänkningen inte åberopa att det är fel i leveransen med anledning av sprickorna i faneret. Justeringen av priset ska minska beskattningsunderlaget för bordet eftersom parterna inte avtalat annat.

Tidigare:

Skatteverket anser att ersättning i form av skadestånd normalt inte är någon ersättning för tillhandahållande av en vara eller en tjänst. Om en leverans eller ett tillhandahållande har skett och köparen inte är nöjd med säljarens prestation kan parterna avtala om att ersättningen ska sättas ned i förhållande till vad som ursprungligen avtalats. Skatteverket anser att en sådan överenskommelse innebär en ändring av villkoren i det ingångna avtalet, d.v.s. en justering i priset som ska minska beskattningsunderlaget, såvida inte parterna har avtalat om annat. Utmärkande för en sådan prisnedsättning är att ersättningen vanligen inte utgår från köparens faktiska merkostnader.

Exempel: avtal om prisjustering

AB har beställt en vara för 20 000 kr exklusive mervärdesskatt. Efter leveransen visar det sig att det finns en spricka i varan. Säljaren beräknar kostnaden för en reparation till 3 000 kr exklusive mervärdesskatt. Säljaren föreslår att han ersätter köparen med den beräknade kostnaden mot att köparen själv ser till att varan blir reparerad. Köparen accepterar säljarens förslag.

Överenskommelsen utgör en ändring av villkoren i det ingångna avtalet. AB kan efter prissänkningen inte åberopa att det är fel i leveransen med anledning av sprickan i varan. Justeringen av priset ska minska beskattningsunderlaget för varan eftersom parterna inte avtalat om annat.

Liknande prisnedsättningar kan även förekomma i samband med byggentreprenader.

Rättsfall: avbrottsersättning till elanvändare är inte en prisnedsättning

Den som har koncession för elnät (nätföretaget) är enligt lag skyldig att utge avbrottsersättning till elanvändare som är direkt ansluten till nätföretaget om överföringen av el avbryts. Högsta förvaltningsdomstolen har ansett att betalning av en avbrottsersättning till en elanvändare enligt reglerna om ersättning i ellagen (1997:857) inte medför att beskattningsunderlaget ska minskas med motsvarande belopp (RÅ 2007 ref. 24).

Rabattkuponger m.m. och rabatter vid försäljning i flera led

Beskattningsunderlaget ska sättas ned när säljaren av en vara eller tjänst som delbetalning tar emot en rabattkupong som denna har ställt ut. Det har ingen betydelse att säljaren har gett den aktuella kupongen till kunden vid en tidigare försäljning som skett till normalt försäljningspris (C-126/88, Boots, p. 22).

En vara eller tjänst kan tillhandahållas i flera led, t.ex. tillverkare till grossist till detaljist till slutkonsument, där tillverkaren ger slutkunden en rabattkupong med visst värde. När kunden delbetalar med rabattkupongen som tillverkaren ställt ut och tillverkaren ersätter detaljhandlaren för rabattkupongens värde, ska rabatten inte minska beskattningsunderlaget för detaljhandlaren (C-398/99, Yorkshire). Däremot kan tillverkaren minska sitt beskattningsunderlag motsvarande värdet på rabatten som utbetalats till detaljisten. Mellanliggande led påverkas inte mervärdesskattemässigt i dessa fall (C-317/94, Elida Gibbs).

Kostnader för inlösen av rabattkuponger får inte minska beskattningsunderlaget.

Rabattkuponger omfattas inte av bestämmelserna i ML om vouchrar (prop. 2017/18:213).

Rättsfall: rabattkuponger m.m. – tillverkare

Beskattningsunderlaget för en skattskyldig tillverkare består av ett belopp som motsvarar det pris som varorna har sålts för till grossister eller till detaljhandlare minskat med värdet på de inlösta rabattkupongerna. Det är inte nödvändigt att justera beskattningsunderlaget för transaktionerna i mellanliggande led (C-317/94, Elida Gibbs).

En lagstadgad rabatt som lämnas av ett läkemedelsföretag till privata sjukförsäkringsföretag avseende leveranser av läkemedel via grossister och apotek till personer som omfattas av den privata försäkringen ska behandlas som en nedsättning av beskattningsunderlaget (C-462/16, Boehringer Ingelheim Pharma).

Ett läkemedelsbolags betalning till ett statligt sjukförsäkringsorgan har ansetts utgöra en sådan nedsättning av priset i efterhand som avses i artikel 90.1 i mervärdesskattedirektivet. Sjukförsäkringsorganet subventionerade bolagets läkemedel genom att vid apotekens försäljning till slutkunden betala en del av ersättningen för dessa. Läkemededelsbolagets betalning till sjukförsäkringsorganet var bestämt till en andel av subventionen. Det saknade betydelse att sjukförsäkringsorganet inte själv var den direkta mottagaren av leveransen (C-717/19, Boehringer Ingelheim).

Rättsfall: rabatt på undantagna transaktioner

Om värdet på rabattkupongerna inte kan beskattas i den medlemsstat varorna har skickats ifrån på grund av att omsättningen är undantagen från skatteplikt, innehåller priset på varorna inte någon mervärdesskatt. I en sådan situation kan en minskning eller en delåterbetalning av detta belopp inte innehålla någon mervärdesskatt som kan leda till en minskning av tillverkarens mervärdesskatt (C-427/98, kommissionen mot Tyskland, punkt 64).

Om säljaren ger rabatt på en omsättning som är undantagen från skatteplikt finns det inget beskattningsunderlag att sätta ned. En rabatt på en undantagen omsättning får inte heller räknas av från beskattningsunderlaget för en annan omsättning som i och för sig omfattas av skatteplikt (C-802/19 Firma Z).

Kammarrätten har uttalat att en tillverkare av läkemedel inte fick minska beskattningsunderlaget eftersom försäljningen till dem som fick rabatt i ett senare led i transaktionskedjan var undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 23 § 2 ML (KRS 2015-01-12, mål nr 7328-7334-13). Domen överklagades och Högsta förvaltningsdomstolen beslutade att inte medge prövningstillstånd. Skatteverket delar kammarrättens bedömning.

Rättsfall: rabatt vid förmedling i annans namn

EU-domstolen har prövat en fråga som gällde en resebyrå som agerade som mellanhand för försäljning av resor för en researrangörs räkning. Resebyrån lämnade på eget initiativ en rabatt till resenären så att resenären betalade ett lägre pris än det belopp som resebyrån betalade till researrangören. Det innebar att resebyrån använde en del av sin provision från researrangören till att bekosta rabatten. Domstolen ansåg att resebyrån inte fick minska beskattningsunderlaget för provisionen med den rabatt som lämnades till resenären (C-300/12, Ibero Tours).

Tredjemansersättningar som ett värdepappersinstitut enligt lag ska föra över till kunden

Ett värdepappersinstitut kan ta emot tredjemansersättningar som de enligt lag inte har rätt att behålla utan som ska föras över till kunden. När ett värdepappersinstitut överför en sådan tredjemansersättning till sin kund ska det inte påverka beskattningsunderlaget för den tjänst som värdepappersinstitutet tillhandahåller kunden i form av rådgivning eller portföljförvaltning. Dessa tredjemansersättningar ska alltså inte ses som en nedsättning av priset som ges i efterhand.

Överföringen till kunden görs på grund av gällande lag och inte på grund av något avtal mellan värdepappersinstitutet och kunden. Värdepappersinstitutet kan aldrig förfoga över tredjemansersättningen, och ersättningen för rådgivningen eller förvaltningen är fortfarande densamma som den hade varit även om värdepappersinstitutet inte hade tagit emot någon tredjemansersättning och överfört till kunden (Skatteverkets ställningstagande Tredjemansersättningar som ett värdepappersinstitut enligt lag inte får behålla).

Referenser på sidan

Domar & beslut

  • EU-dom C-126/88 [1]
  • EU-dom C-300/12 [1]
  • EU-dom C-317/94 [1] [2]
  • EU-dom C-396/16 [1]
  • EU-dom C-398/99 [1]
  • EU-dom C-404/16 [1]
  • EU-dom C-427/98 [1]
  • EU-dom C-462/16 [1]
  • EU-dom C-588/10 [1]
  • EU-dom C-717/19 [1]
  • EU-dom C-802/19 [1]
  • RÅ 2007 ref. 24 [1]

EU-författningar

  • RÅDETS DIREKTIV 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt [1] [2] [3]

Lagar & förordningar

  • Lag (2022:964) om företagsrekonstruktion [1]
  • Mervärdesskattelag (1994:200) [1] [2] [3] [4] [5]

Propositioner

  • Proposition 2017/18:213 Mervärdesskatteregler för vouchrar [1]

Rättsfallskommentarer

  • Minskning av beskattningsunderlaget vid bonus [1]

Ställningstaganden

  • Bonusförskott/förskottsrabatt [1]
  • Ersättningar vid marknadsföringsaktiviteter [1]
  • Skadestånd, garantiersättning och liknande betalningar, mervärdesskatt [1]
  • Skadestånd; mervärdesskatt [1]
  • Tredjemansersättningar som ett värdepappersinstitut enligt lag inte får behålla, mervärdesskatt [1]
  • Ändring av utgående och ingående skatt vid kundförluster och prisnedsättningar i efterhand, mervärdesskatt [1] [2] [3] [4]