Vägledning från OECD med anledning av corona

Vägledningens innehåll (p. 1–8)

Vägledningen benämns ”Guidance on the transfer pricing implications of the COVID-19 pandemic” och behandlar fyra områden som har ansetts särskilt angelägna.

1. Jämförbarhetsanalys
2. Förluster och fördelning av särskilda kostnader till följd av pandemin
3. Statliga stöd
4. Prissättningsbesked (APA)

Vägledningen ska ses som en tillämpning av OECD:s riktlinjer för internprissättning på de särskilda frågeställningar som uppkommer till följd av pandemin. Den ska inte ses som en utvidgning eller ändring av riktlinjerna.

Jämförbarhetsanalys (p. 9–33)

Pandemin kan ha stor påverkan på prissättningen av vissa typer av transaktioner mellan oberoende företag och kan därför minska hur tillförlitlig historisk information kan anses vara vid utförande av jämförbarhetsanalysen. Ett mer praktiskt tillvägagångssätt kan av den anledningen behöva övervägas för att lösa problemet med att det finns brister i den tillgängliga informationen. Tillvägagångssättet ska stämma överens med företagets internprissättningspolicy sett över tid.

Utmaningarna med att utföra en jämförbarhetsanalys kan variera beroende på vilken påverkan som pandemin har på de ekonomiskt relevanta särdragen för den korrekt identifierade och kartlagda transaktionen.

Vilka samtida informationskällor kan användas som stöd i en jämförbarhetsanalys för beskattningsåret 2020? (p. 11)

Flera offentliga informationskällor kan vara till hjälp för att avgöra pandemins effekter på verksamheten, branschen och den närstående transaktionen vid bedömningen av om den internprissättning som företaget tillämpar under beskattningsåret 2020 är i enlighet med armlängdsprincipen. Källor som kan vara till hjälp i jämförbarhetsanalysen är

• en analys av hur försäljningsvolymer har förändrats under pandemin och särskilt i jämförelse med försäljning genererad under åren före pandemin
• en analys av förändringar i kapacitetsutnyttjande för koncernen och den närstående transaktionen och oberoende transaktioner
• information om ökade eller extraordinära kostnader som bärs av parterna i den närstående transaktionen eller av koncernen som helhet
• information om mottaget statligt stöd och hur det har redovisats
• information om statliga restriktioner som har påverkat prissättningen och utförandet av närstående transaktioner
• delårsrapporter och vinstrapporter
• makroekonomisk information
• statistiska metoder
• en jämförelse mellan budget eller prognos avseende försäljning, kostnader och lönsamhet och faktiskt utfall
• en analys av den påverkan på lönsamhet eller oberoende parters beteende som observerats under tidigare perioder med ekonomisk nedgång.

Kan finansiell information om budget användas som stöd för armlängdsmässig prissättning? (p. 12–13)

En jämförelse mellan företagets budgeterade eller prognosticerade resultat och det resultat som faktiskt uppnås under pandemin kan vara användbar information för att utvärdera de ekonomiska effekterna som pandemin har på intäkter, kostnader och lönsamhet. Informationen om skillnader i intäkter, kostnader och lönsamhet kan användas för att utvärdera hur pandemin påverkar internprissättningen. En sådan analys kan utgöra en del av en större och mer omfattande utvärdering av sammanhanget och de övriga faktorer som påverkar internprissättningen under pandemin.

Vid vilka förhållanden är tidsaspekter mest uttalade? (p.14–17)

Samtida information om villkoren i jämförbara oberoende transaktioner är den mest tillförlitliga informationen att använda i jämförbarhetsanalyser av närstående transaktioner eftersom den reflekterar hur oberoende företag handlar under samma eller liknande ekonomiska förhållanden. Samtida information kan finnas tillgänglig i kommersiella databaser avseende finansiella transaktioner eller i form av interna jämförelsetransaktioner. Vid tillämpning av prismetoden nettomarginalmetoden används vanligtvis historisk information om jämförelseobjektens ekonomiska resultat för att sätta och testa priser. En jämförbarhetsanalys som görs under pandemin baserad på information om jämförelseobjektens tidigare års ekonomiska resultat kan beroende på omständigheterna och avtalsvillkoren behöva kompletteras. Det kan då vara nödvändigt att hitta stöd för prissättningen i annan tillgänglig samtida information.

Vilka praktiska tillvägagångssätt kan finnas för att åtgärda brist på information? (p. 18–24)

Avsaknaden av samtida information vid tidpunkten för jämförbarhetsanalysen försvårar både företagens och skattemyndigheternas bedömning av armlängdsmässiga villkor under pandemin. Ett praktiskt sätt att lösa problemet kan vara att under pandemin använda sig av pristest baserat på information som är tillgänglig efter beskattningsårets utgång för att bedöma om villkoren i närstående transaktioner är armlängdmässiga. Skattemyndigheter bör också tillåta att företagen under pandemin gör skattemässiga justeringar i inkomstdeklarationen, när dessa är baserade på en analys av samtida information och sker i syfte att redovisa ett armlängdsmässigt resultat. Under vissa omständigheter kan det temporärt vara lämpligt att tillämpa mer än en prismetod för att bekräfta armlängdsmässiga priser och villkor (se punkterna 2.2 och 2.12 i kapitel II i riktlinjerna).

Kan information från andra kriser användas som stöd för prissättningen? (p. 25)

Pandemin och dess påverkan på de ekonomiska förhållandena inom olika branscher är unik och saknar motstycke. Det är därför inte tillräckligt att enbart basera en jämförbarhetsanalys på information om den globala finanskrisen under åren 2008–2009.

Hur kan tidsperioden för ekonomisk information som används i jämförbarhetsanalysen bestämmas för att utvärdera armlängdsmässiga priser? (p. 26–29)

De principer som framgår av avsnitt B.5 i kapitel III i riktlinjerna om användning av information från flera år och tillämpning av genomsnitt gäller även under pandemin. Men med anledning av den påverkan som pandemin kan ha på de ekonomiska förhållandena kan det vara lämpligt att använda olika testperioder för den tid då pandemin har materiell effekt på de ekonomiska förhållandena jämfört med tiden före eller efter pandemin. Det gäller under förutsättning att ekonomisk information om jämförelseobjekten finns tillgänglig och att resultaten kan mätas tillförlitligt samt på ett konsekvent sätt för samma tidsperiod som testobjektens.

Det är viktigt att säkerställa att ekonomisk information om jämförelseobjekt som avser en tidsperiod då dessa är ekonomiskt påverkade av pandemin inte snedvrider analysen av vad som utgör armlängdsmässiga villkor för närstående transaktioner före eller efter pandemin. I annat fall kan det beroende på de faktiska omständigheterna vara nödvändigt att justera tidsperioden som ska jämföras. Om till exempel det närstående företaget på grund av myndighetsrestriktioner har tvingats stänga ned sin verksamhet under tre månader kan man behöva undanta ekonomisk information om jämförelse­objekten för dessa tre månader om det inte framgår att de har haft samma restriktioner eller villkor för sin verksamhet. Bedömningen av behovet av justeringar för att öka jämförbarheten sker med beaktande av vägledningen i punkterna 3.50–3.52 i kapitel III i riktlinjerna.

Kan prisjusteringsmekanismer vara lämpliga? (p. 30)

Det kan i vissa fall under pandemin vara en praktisk lösning att använda information om samtida oberoende transaktioner för att analysera och bedöma prissättningen av närstående transaktioner i efterhand. Införandet av en sådan prisjusteringsmekanism ska vara armlängdsmässig utifrån de faktiska omständigheterna och den ska beskrivas i företagets intern­prissättnings­dokumentation.

Vilka åtgärder kan vidtas för att utvärdera de jämförelseobjekt som använts? (p. 31–32)

Pandemin medför i många fall att de ekonomiska förhållandena avviker från förhållandena under tidigare år. Om ett företag använder samma jämförelseobjekt för beskattningsåret 2020 som för tidigare år, kan det vara nödvändigt att se över jämförbarheten avseende dessa och i vissa fall kan sökstrategin behöva ändras. Anta exempelvis att geografisk marknad med anledning av pandemin anses utgör den mest betydelsefulla jämförbarhetsfaktorn. Under sådana förhållanden kan det vara nödvändigt att släppa på andra jämförbarhetskriterier för att få fram tillförlitliga jämförelseobjekt från en specifik marknad och därefter förfina urvalet.

Kan jämförelseobjekt som redovisar förluster användas? (p. 33)

Förlustföretag som i enskilda fall uppfyller de kriterier som krävs för att de ska anses jämförbara ska inte förkastas som jämförelseobjekt enbart av den anledningen att de redovisar förluster för den tidsperiod som är påverkad av pandemin (jfr punkt 3.65 i kapitel III i riktlinjerna).

Förluster och fördelning av särskilda kostnader till följd av pandemin (p. 34–59)

Frågor om förluster och fördelning av särskilda kostnader som beror på pandemin behöver särskilt beaktas i närstående transaktioner. För det första är det viktigt att understryka att fördelningen av risker mellan parterna också påverkar fördelningen av vinster och förluster mellan dem. För det andra behöver man bedöma hur man ska fördela extraordinära kostnader av engångskaraktär som är en följd av pandemin. Slutligen har pandemin skapat förhållanden som kan utgöra grund för närstående företag att åberopa force majeure-klausuler, återkalla eller på annat sätt ändra sina interna avtal.

Kan företag som bedriver verksamhet under arrangemang som innebär låg risk drabbas av förluster? (p. 38–41)

Vissa aktiviteter som ett företag utför kan leda till att det vid internprissättningsanalysen karaktäriseras som ”lågrisk” eftersom det har en lägre nivå av funktioner och risker (jfr punkt 9.2 i kapitel IX i riktlinjerna). Det är nödvändigt att överväga fakta och omständigheter i det enskilda fallet för att avgöra om det är armlängdsmässigt att ett s.k. lågriskföretag ådrar sig förluster. Fördelningen av risker mellan parterna i transaktionen påverkar hur vinster och förluster till följd av transaktionen ska fördelas. Om ett s.k. lågriskföretag kan drabbas av förluster, och i så fall hur stora, är en bedömning som besvaras av jämförbarhetsanalysen.

Förändras bedömningen av riskfördelningen mellan närstående företag efter pandemins inträde behöver det dokumenteras och stödjas av en noggrann analys av alla fakta och omständigheter. Sådana ändringar av fördelningen av risker mellan närstående företag kan utgöra omstruktureringar, vilka behandlas i kapitel IX i riktlinjerna.

Under vilka omständigheter kan arrangemang ändras för att bemöta pandemins konsekvenser? (p. 42–46)

Oberoende företag kan med anledning av pandemin försöka omförhandla vissa avtalsvillkor i existerande avtal. Bedömningen av om en omförhandling av avtalsvillkor mellan närstående företag är i enlighet med armlängdsprincipen ska baseras på vad oberoende företag hade gjort under jämförbara förhållanden och i ljuset av vägledningen i avsnitt D i kapitel I i riktlinjerna. För att bedöma om en omförhandling av avtalsvillkor är i båda parternas intresse krävs en noggrann analys av deras realistiskt tillgängliga alternativ samt av de långsiktiga konsekvenserna för deras respektive vinstpotential (jfr punkterna 9.78–9.97 i kapitel IX i riktlinjerna). Om det saknas tydliga bevis för att oberoende företag i en motsvarande situation hade omförhandlat sina avtalsvillkor, kan en ändring av avtalsvillkoren mellan närstående företag inte anses vara i enlighet med armlängdsprincipen.

Hur ska operativa eller extraordinära kostnader som uppstår till följd av pandemin fördelas mellan närstående företag? (p. 47–50)

För många företag medför pandemin extraordinära kostnader av engångskaraktär, bland annat i form av utgifter för personlig skyddsutrustning, förändringar av den fysiska arbetsmiljön och IT-infrastruktur. Fördelningen av operativa eller extraordinära kostnader ska följa de risker parterna bär och hur oberoende företag skulle ha behandlat sådana kostnader. För att avgöra vilket närstående företag som ska bära dessa kostnader behöver man först korrekt identifiera och kartlägga den närstående transaktionen. Analysen inkluderar vilket av de närstående företagen som utför de aktiviteter som kostnaderna är hänförliga till och vilket av företagen som bär riskerna sammankopplade med aktiviteterna. En kostnad som är direkt sammankopplad med en specifik risk ska typiskt sett bäras av den part som bär den risken.

Det bör noteras att vissa operativa kostnader inte är att anse som extraordinära eller av engångskaraktär. Det gäller kostnader som har samband med permanenta eller långsiktiga förändringar av hur verksamheten bedrivs.

Frågan om det är armlängdsmässigt att en extraordinär kostnad helt eller delvis förs över på kunder eller leverantörer beror på vem av parterna som har ansvaret att bära kostnaden, den korrekt identifierade och kartlagda närstående transaktionen samt jämförbarhetsanalysen.

Hur ska extraordinära kostnader som uppstår till följd av pandemin beaktas i jämförbarhetsanalysen? (p. 51–54)

Extraordinära kostnader ska i allmänhet exkluderas från rörelseresultatet utom i de fall där kostnaderna är hänförliga till den korrekt identifierade och kartlagda närstående transaktionen (se punkt 2.86 i kapitel II i riktlinjerna). Exkludering av extraordinära kostnader måste ske konsekvent både vid beräkning av rörelseresultatet för testobjektet (tested party) och vid beräkning av rörelseresultaten för jämförelseobjekten.

När rörelseresultatet ställs i förhållande till kostnader är det viktigt att bedöma om de extraordinära kostnader som anses ha samband med den närstående transaktionen ska ingå i basen för ersättningen eller inte och om de ska behandlas som genomgångskostnader, d.v.s. kostnader som bara vidarefaktureras, s.k. pass-through costs (se punkterna 2.51, 2.98 och 2.99 i kapitel II i riktlinjerna).

Redovisningen av en kostnad som har samband med pandemin såsom operativ kostnad eller annan typ av kostnad kan skilja sig åt mellan företag i olika transaktioner. Det kan därför vara nödvändigt att göra justeringar för att beakta dessa skillnader i redovisningen och öka jämförbarheten. Justeringar bör endast övervägas om de förväntas öka jämförbarheten (se punkterna 3.48 och 3.50 i kapitel III i riktlinjerna).

Hur kan force majeure påverka fördelningen av förluster som uppkommit till följd av pandemin? (p. 55–59)

Företag kan på grund av pandemin försöka att hävda att det föreligger extrema omständigheter som rättfärdigar att avtal inte följs genom att åberopa force majeure-klausuler. När ett företag i en närstående transaktion försöker åberopa force majeure bör internprissättningsanalysen ta sin utgångspunkt i avtalet och den underliggande rättsliga ramen för när en sådan klausul kan åberopas. Att avtalet innehåller en force majeure-klausul innebär inte per automatik att det kan antas att pandemins effekter är tillräckliga skäl för att den ska kunna åberopas. Motsatsvis innebär avsaknaden av en sådan klausul inte per automatik att det skulle stå i strid med armlängdsprincipen att omförhandla avtalet och därigenom uppnå samma resultat som ett åberopande av en force majeure-klausul skulle leda till. Bedömningen av om effekterna av pandemin i det enskilda fallet utgör force majeure beror på den språkliga utformningen av klausulen. Dessutom är en analys av parternas agerande relevant vid bedömningen av innebörden av en befintlig force majeure-klausul eller för att fastställa om force majeure kan göras gällande i avsaknad av en sådan klausul. Den korrekt identifierade och kartlagda närstående transaktionen avgör om det är tillåtet för ett företag att åberopa force majeure, att enbart hänvisa till avtalet är inte tillräckligt.

Försiktighet bör iakttas när man bedömer om omfattningen av de störningar som pandemin medför för parterna i den närstående transaktionen kan kvalificeras som force majeure. En force majeure-klausul bör granskas utifrån sammanhanget med beaktande av den övergripande affärsrelationen och avtalet mellan de närstående företagen. En analys av de ekonomiska omständigheterna i affärsrelationen är relevant för att avgöra om det är armlängdsmässigt att en part åberopar en force majeure-klausul.

Statliga stöd (p. 60–86)

Statliga stöd är monetära eller icke-monetära åtgärder där staten eller en myndighet direkt eller indirekt tillhandahåller ekonomiska fördelar till berättigade skattebetalare. De kan exempelvis vara i form av kostnadsersättning till företag för att behålla anställda, skatteavdrag eller olika slag av likviditetsstöd, t.ex. lånegarantier. De statliga stöden skiljer sig åt mellan olika länder och deras tillgänglighet, innehåll och varaktighet kan medföra konsekvenser för internprissättningen. Villkoren för det statliga stödet måste beaktas när man bedömer den potentiella effekt som stödet har på den korrekt identifierade och kartlagda transaktionen.

Är mottagandet av statligt stöd ett ekonomiskt relevant särdrag? (p. 67–69).

Ekonomiskt relevanta särdrag och omständigheter som hör samman med den närstående transaktionen bör utvärderas både i den första och andra delen av jämförbarhetsanalysen. Det kan variera i vilken utsträckning ett mottaget statligt stöd utgör ett ekonomiskt relevant särdrag. Exempel på statliga stöd som kan ha större ekonomisk relevans i jämförbarhetsanalysen är lönebidrag, statliga skuldgarantier och kortsiktiga likviditetsstöd. Att ta emot sådana statliga stöd kan ha en direkt effekt på den närstående transaktionen och på villkoren och prissättningen i oberoende transaktioner. Om ett statligt stöd utgör ett ekonomiskt relevant särdrag bör denna information tas med i dokumentationen till stöd för internprissättningsanalysen.

Är vägledning om andra lokala marknadsvillkor relevant vid analys av konsekvenserna som statliga stöd har på internprissättningen? (p. 70–72)

Av avsnitt D.4 i kapitel I i riktlinjerna framgår att allmänna myndighetsregleringar utgör marknadsvillkor för det specifika landet. Mottagande av statliga stöd kan därför vara ekonomiskt relevanta omständigheter för parterna och utgöra särskilda marknadsförutsättningar (jfr avsnitt D.6.2 i kapitel I i riktlinjerna).

En analys de ekonomiska konsekvenserna av ett mottaget statligt stöd bör särskilt beakta följande förhållanden:

• Om det statliga stödet utgör en marknadsfördel för mottagaren.
• En jämförelse av den beloppsmässiga effekt som det statliga stödet har för mottagaren i form av ökade intäkter eller minskade kostnader och stödets varaktighet jämfört med tillförlitliga jämförelseobjekt.
• I vilken omfattning det är armlängdsmässigt att fördelarna av ett mottaget statligt stöd kommer oberoende kunder eller leverantörer till del.
• På vilket sätt oberoende företag under motsvarande omständigheter fördelar fördelarna av ett mottaget statligt stöd mellan sig i de fall där fördelarna inte fullt ut kommer oberoende kunder eller leverantörer till del.

Påverkar mottagandet av statligt stöd priset i närstående transaktioner? (p. 73–79)

Frågan om mottagandet av statligt stöd påverkar priset i en korrekt identifierad och kartlagd närstående transaktion kan endast besvaras genom en noggrann jämförbarhetsanalys. Några omständigheter att ta hänsyn till i analysen är tillgängligheten, syftet, varaktigheten och villkoren förenade med det statliga stödet tillsammans med en analys av fördelningen av riskerna mellan parterna, pandemins påverkan på utfallet av dessa risker och deras eventuella koppling till det mottagna statliga stödet. Det är även av betydelse att analysera konkurrensen och efterfrågan på marknaden.

De legala villkoren förenade med mottagandet av det statliga stödet ifråga kan påverka mottagarens möjligheter att ändra prissättningen mot andra parter vilket behöver beaktas i jämförbarhetsanalysen tillsammans med övriga jämförbarhetsfaktorer. Även andra villkor som ställs för att företaget ska ha rätt till det specifika statliga stödet kan behöva analyseras eftersom de kan påverka eller begränsa effekterna som mottagandet har på det mottagande företagets prissättning av varor och tjänster.

Det är viktigt att inte använda ett mekaniskt tillvägagångssätt när ensidiga prismetoder tillämpas, exempelvis nettomarginalmetoden, eftersom det kan leda till en prissättning som inte är förenlig med armlängdsprincipen. I de fall det saknas tillförlitliga jämförelseobjekt eller annan tillförlitlig information om hur oberoende företag skulle fördela fördelarna av ett mottaget statligt stöd mellan sig bör försiktighet iakttas vid bedömningen av om en fördelning av fördelarna av ett mottaget statligt stöd mellan parterna är armlängdsmässig.

Förändrar mottagandet av statligt stöd fördelningen av risk i en närstående transaktion? (p. 80–81)

Mottagandet av statligt stöd kan minska de negativa effekterna av en risk. Däremot ändrar inte mottagandet av statligt stöd fördelningen av risker mellan parterna i en närstående transaktion.

Påverkar mottagandet av statligt stöd jämförbarhetsanalysen? (p. 82–86)

Mottagandet av statligt stöd kan påverka jämförbarheten och kan därför behöva beaktas när potentiella jämförelseobjekt ska utvärderas. Effekten på jämförbarheten kan variera beroende på skillnaderna i pandemins påverkan på olika marknader och de statliga stödens särdrag.

Det mest tillförlitliga tillvägagångssättet för att identifiera jämförelseobjekt är att om möjligt använda information om jämförbara oberoende transaktioner inom samma eller en jämförbar geografisk marknad.

Förekomsten av statliga stöd och deras effekter på ekonomiskt relevanta omständigheter för den aktuella marknaden kan under pandemin göra det svårare att tillämpa en vald prismetod och söka efter jämförbara transaktioner. För att beakta skillnaderna i jämförbarhet kan sökstrategin behöva uppdateras och eventuellt kan en andra prismetod användas som stöd för prissättningen.

När ensidiga prismetoder som återförsäljningsmetoden, kostnadsplusmetoden eller nettomarginalmetoden tillämpas behöver man särskilt identifiera hur statliga stöd har redovisats, framförallt om testobjektet och jämförelseobjekten använder olika redovisningsstandarder. Skillnader avseende hur statliga stöd redovisas kan också påverka vinstindikatorn och därför kan justeringar för att öka jämförbarheten behöva göras.

Prissättningsbesked, APA (p. 87–112)

Coronapandemin har medfört stora förändringar i de ekonomiska förhållandena som inte förväntades när prissättningsbesked avseende beskattningsår 2020 förhandlades fram. Det är viktigt att avgöra om och i så fall i vilken omfattning de förändrade ekonomiska förhållandena påverkar kritiska antaganden och uppfyllande av villkoren i ett befintligt prissättningsbesked. Företag och skattemyndigheter som förhandlar ett prissättningsbesked för beskattningsår 2020 kan också ställas inför frågor om hur hänsyn ska tas till de ekonomiska förhållandena som uppkommit som en följd av pandemin. Vägledningen om prissättningsbesked är uppdelad utifrån två frågeställningar:

• Hur påverkas befintliga prissättningsbesked av pandemin? (p. 90–107)
• Hur påverkas prissättningsbesked som är under förhandling av pandemin? (p. 108–112)