Hyresinkomster och annan avkastning

Inkomster från uthyrning

Inkomster från privatbostadsfastigheter ska beskattas. Inkomsterna kan bland annat avse uthyrning av fastighet och försäljning av produkter från fastigheten, t.ex. försäljning av skog. Dessa inkomster hör vid den löpande beskattningen till inkomstslaget kapital (41 kap. 1 § IL).

Till skillnad från vad som gäller för näringsfastighet beräknas inte något förmånsvärde för ägarens egna nyttjande av en privatbostad (42 kap. 28 § IL). Inte heller närståendes nyttjande leder till någon förmånsbeskattning. Som eget nyttjande räknas också när ägaren utan krav på motprestation låter annan använda fastigheten.

Samma regler gäller för privatbostadsfastigheter i utlandet.

Högsta förvaltningsdomstolen har i en dom som avsåg rumsuthyrning med frukostservering (s.k. bed and breakfast-verksamhet) i en privatbostadsfastighet bekräftat att inkomster och utgifter som föranleds av själva innehavet av en privatbostadsfastighet inte ska beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet. Det gäller oavsett om verksamheten i sig uppfyller kriterierna för näringsverksamhet. I stället ska reglerna för inkomstslaget kapital avseende beskattning av ersättning vid upplåtelse av privatbostadsfastighet tillämpas, se rättsfallskommentaren HFD 2023 ref. 18 - Fråga om beskattningskonsekvenser när bed and breakfast verksamhet bedrivs i egen privatbostadsfastighet.

Högsta förvaltningsdomstolens dom bekräftar att inkomster och utgifter föranledda av innehav av en privatbostadsfastighet ska beskattas i inkomstslaget kapital (se Skatteverkets ställningstagande Inkomstbeskattning av Bed & Breakfast bedriven i privatbostadsfastighet).

Vad är hyra?

Det ska inte anses som hyra om en hyresgäst åtar sig att svara för sin egen elförbrukning, telefon eller annat som har ett omedelbart samband med det egna boendet (prop. 1989/90:110 s. 513).

En vanligt förekommande fråga är om ersättning för uppvärmningskostnader utgör skattepliktig inkomst för uthyraren.

Skatteverkets anser att elförbrukning etc. inte ska anses ingå i hyran om ersättningen avser den faktiska förbrukningen för el, olja etc. (se Skatteverkets ställningstagande Kapital – vad utgör ersättning för uthyrning av privatbostad). Ersättningen kan antingen betalas till hyresvärden eller till den som tillhandahåller elen. Om endast en del av en privatbostadsfastighet hyrs ut bör det finnas en särskild mätare för att kunna avgöra hyresgästens faktiska förbrukning.

Schablonmässigt fastställda ersättningar jämställs alltid med hyra.

Om hyresgästen vid uthyrning av ett rum i en villa eller ena bostaden i ett tvåfamiljshus betalar t.ex. för sin beräknade andel av en gemensam el- eller oljeförbrukning, utgör ersättningen hyra för värden och är som sådan skattepliktig för honom (prop. 1989/90:110 s. 513 och Skatteverkets ställningstagande Kapital – vad utgör ersättning för uthyrning av privatbostad).

Åtar sig hyresgästen att utföra arbeten på fastigheten eller i lägenheten, som ommålning, reparationer eller andra liknande åtgärder, ska värdet av detta beskattas hos ägaren.

Uthyrning till arbetsgivare

Vid uthyrning till arbetsgivare kan inkomsten komma att beskattas i såväl inkomstslaget tjänst som i inkomstslaget kapital. För att hyresersättningen ska beskattas som inkomst av kapital krävs att:

• Arbetsgivaren har behov av att hyra utrymmet. Om arbetsgivaren inte kan anses ha något behov av att hyra utrymmet ska ersättningen beskattas som lön oavsett ersättningens storlek.
• Den hyresersättning som betalas är marknadsmässig. Om ersättningen överstiger marknadsmässig hyra ska det överskjutande beloppet redovisas i inkomstslaget tjänst.
• Hyresavtal finns.

Hur inkomsten beskattas i inkomstslaget tjänst kan man läsa om på sidan Hyresersättning från arbetsgivaren.

Uthyrning genom förmedlingsföretag

Skatteverket anser att storleken av hyresinkomsten som fastighetsägaren ska ta upp till beskattning är beroende av om uthyrningen sker direkt till gästerna, eller om uthyrningen får anses ske till företaget som i sin tur hyr ut bostaden till gästerna.

Om uthyrningen sker direkt till gästerna ska fastighetsägaren ta upp hela det belopp som hyresgästerna betalar i hyra. Om förmedlingsföretaget kan ses som gästernas hyresvärd, är fastighetsägarens hyresinkomst det som förmedlingsföretaget betalar till fastighetsägaren. Vid uthyrning av privatbostaden genom ett företag är inkomsten alltså beroende av om förmedlingsföretaget är en renodlad förmedlare av uthyrningen, eller om förmedlingsföretaget kan ses som en hyresvärd för gästerna.

Del i samfällighet

En privatbostadsfastighet kan inneha andelar i samfälld egendom. Om en privatbostadsfastighet har en andel i sådan samfälld egendom som hyrs ut så ska inkomster som är hänförliga till den samfällda egendomen beskattas på samma sätt som andra uthyrningsinkomster hänförliga till privatbostadsfastigheten (42 kap. 30 § IL). Detta gäller under förutsättning att det är fråga om en s.k. delägarbeskattad samfällighet.

Avdrag vid uthyrning

Från de skattepliktiga inkomsterna får vissa avdrag göras.

Från inkomster medges ett schablonavdrag med 40 000 kr för varje privatbostadsfastighet (42 kap. 30 § IL).

Äger två personer gemensamt en fastighet eller ägarlägenhet så ska schablonavdraget fördelas mellan dem. Skatteverket anser att avdraget ska fördelas mellan delägarna i förhållande till var och ens ägarandel av privatbostaden (se Skatteverkets ställningstagande Schablonavdrag vid uthyrning av den egna bostaden [privatbostad]). Är fastigheten eller ägarlägenheten att hänföra till näringsverksamhet för den ene delägaren, är avdraget för den andre 40 000 kr.

Om bostaden har köpts eller sålts under året anser Skatteverket att schablonavdraget ska justeras med hänsyn till innehavstiden (se Skatteverkets ställningstagande Schablonavdrag vid uthyrning av den egna bostaden [privatbostad]).

På en privatbostadsfastighet kan det finnas två eller flera småhus som är privatbostäder. Om flera av dessa hyrs ut anser Skatteverket att schablonavdrag kan göras med 40 000 kr för varje privatbostad (se Skatteverkets ställningstagande Schablonavdrag vid uthyrning av den egna bostaden [privatbostad]).

Om intäkterna kommer från uthyrning av en privatbostadsfastighet medges dessutom ytterligare avdrag med 20 procent av hyresinkomsten (42 kap. 31 § första stycket IL).

Även om de verkliga kostnaderna varit högre medges endast avdrag enligt ovan. Avdraget får inte överstiga inkomsterna (42 kap. 30 § andra stycket IL).

Avdrag medges för ränteutgifter och för tomträttsavgäld enligt vanliga regler i inkomstslaget kapital (42 kap. 1 § andra stycket och 42 kap. 27 § IL).

Uthyrning av bostad, som inte är ägarens privatbostad, beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet. Detta innebär bland annat att räntor som är hänförliga till en näringsfastighet ska dras av i näringsverksamheten.

Vid övergång från näringsfastighet till privatbostadsfastighet proportioneras räntorna på tid före och tid efter övergången, oavsett när de betalats (41 kap. 7 § IL). Skatteverket anser att byggnadens karaktär vid ingången av beskattningsåret ska behållas under hela beskattningsåret (se Skatteverkets ställningstagande Rätt beskattningsår för ändring av fastighets skattemässiga karaktär vid ombyggnad). Karaktärsbytet får betydelse först påföljande beskattningsår.

Uthyrning till arbetsgivare

Schablonavdrag medges inte om en bostad, som är ägarens privatbostad, hyrs ut till

• egen eller närståendes arbetsgivare eller uppdragsgivare, eller
• eget eller närståendes handelsbolag.

Detsamma gäller uthyrning till någon som kan anses ingå i samma intressegemenskap som egen eller närståendes arbetsgivare.

I stället ska ett skäligt avdrag göras för uthyrarens utgifter för upplåtelsen. Det skäliga avdraget kan beräknas till den merutgift som föranletts av upplåtelsen (42 kap. 32 § IL).

Om upplåtelsen avser endast enstaka kontorsrum eller garage och liknande i en egen privatbostadsrätt eller privatbostadsfastighet, bör avdraget begränsas till de direkta merutgifterna i form av elektricitet, uppvärmning, slitage och liknande som föranletts av att företaget har använt utrymmet. Det sammanlagda beloppet för sådana merutgifter kan i dessa fall vanligtvis variera mellan 1 000 kr och 3 000 kr för helt år, beroende på förhållandena i det enskilda fallet.

Exempel: uthyrning av kontorsrum

Enisa är it-konsult med eget konsultbolag och bedriver hela sin verksamhet från ett rum i bostaden. Rummet som hon hyr ut är på 15 kvm och inrett med kontorsmöbler.

Från marknadsmässig hyresinkomst som hon ska redovisa i inkomstslaget kapital kan hon få avdrag för de eventuella utgifter som har tillkommit p.g.a. uthyrningen. I det här fallet kan det röra sig om ökade elkostnader p.g.a. att hon har ett antal datorer i verksamheten.

Exempel: uthyrning av garage

Sofia är hantverkare och har uppdrag på olika platser. Hennes arbetsgivare håller henne med bil men kräver att bilen förvaras på ett säkert sätt. Därför hyr Sofia ut en av platserna i sitt dubbelgarage till arbetsgivaren.

För att hyresersättningen ska ses som inkomst av kapital är det en förutsättning att bolaget får anses ha ett behov av att hyra utrymmet. Då bilen innehåller stöldbegärliga verktyg kan ett sådant behov finnas i Sofias fall.

Från den marknadsmässiga hyresinkomsten som hon ska redovisa i inkomstslaget kapital kan hon få avdrag för de eventuella utgifter som har tillkommit p.g.a. uthyrningen. Det kan exempelvis röra sig om ökade elkostnader p.g.a. att hon har använt motorvärmare och eventuellt värmt upp garaget.

Utrymmen som helt disponeras av arbetsgivaren

För utrymmen som helt disponeras av arbetsgivaren kan högre avdrag i vissa fall medges. Omständigheter som kan tyda på att utrymmet helt disponeras av arbetsgivaren är exempelvis att särskild utrustning anskaffats eller att andra kostnader lagts ned på fastigheten och dessa kostnader har ett direkt samband med uthyrningen. Ytterligare omständigheter kan vara att den som hyr ut fastigheten kan göra sannolikt att förvärvet av fastigheten eller bostadslägenheten påverkats av att lokalerna i fråga ska hyras ut och att detta medfört högre kostnader än vad som annars skulle ha varit fallet. Att anställd personal stadigvarande använder lokalerna eller lokalerna används vid försäljning, utställning eller liknande kan likaså vara omständigheter som är av betydelse för bedömningen av hur ytan disponeras.

Även i de fall då utrymmet helt disponeras av arbetsgivaren så ska ett skäligt avdrag medges för de direkta merkostnaderna som uppkommit på grund av uthyrningen. Det skäliga avdraget, d.v.s. merkostnaderna, kan då beräknas till den andel av de faktiska utgifterna för hela fastigheten som belöper på den uthyrda delen. Till detta kan läggas eventuella specifika utgifter som hör till det uthyrda utrymmet.

Om den som hyr ut har haft kostnader av inte obetydlig storlek p.g.a. uthyrningen bör, i den mån fastighetens värde inte ökat, kostnaderna beaktas vid beräkningen av de skäliga avdraget. Kostnaderna fördelas under den tid som uthyrningen kan antas omfatta. Har kostnaderna däremot medfört en bestående ökning av fastighetens värde, bör avdrag endast medges motsvarande skäligt avdrag för förslitning.

Exempel: uthyrning av bottenvåning

Amir äger en villa i två plan med källarvåning, 180 kvm boyta och 90 kvm biyta (totalt 270 kvm). Han har inrett 40 kvm av nedre planet så att han genom sitt aktiebolag kan bedriva frisörverksamhet där. I utrymmet har nödvändig utrustning för verksamheten installerats. Där vistas även anställd personal.

Aktiebolaget får därmed anses helt disponera dessa 40 kvm eftersom personal stadigvarande vistas i lokalen och den dessutom särskilt anpassats för ändamålet. De direkta merkostnaderna kan därmed beräknas till den andel av de faktiska utgifterna som belöper på den uthyrda delen.

Alla löpande utgifter i form av proportionerade kostnader för detta utrymme får anses som skäligt avdrag. Avdrag kan således medges med en proportionerlig andel (40 kvm/270 kvm) av de löpande kostnaderna (ex. el, värme, vatten och liknande).

Därutöver kan även medges avdrag för förhöjd förbrukning på grund av verksamheten t.ex. avseende el och vatten.

Uthyrning genom förmedlingsföretag

När uthyrning av privatbostaden sker genom ett företag så ska hela det belopp som hyresgästerna betalar tas upp som hyra om fastighetsägaren fungerar som gästernas hyresvärd. Skatteverket anser att fastighetsägaren då inte får något extra avdrag utöver schablonavdraget för utgifterna till förmedlingsföretaget.

Annan avkastning

En privatbostadsfastighets andel av försäljning av produkter samt avkastning av kapital ska beskattas.

Solcellsanläggning

En fastighetsägare som har en solcellsanläggning på sin privatbostadsfastighet kan ibland få ersättning för producerad el. Skatteverket anser att sådana inkomster ska beskattas som kapitalinkomst enligt 42 kap. 30 § IL som produkt från en privatbostadsfastighet (Skatteverkets ställningstagande Beskattningskonsekvenser för den som har en solcellsanläggning på sin villa eller fritidshus som är privatbostad).

En fastighetsägare kan även få elcertifikat för producerad förnybar el. Den ersättning som fastighetsägaren får vid försäljning av dessa elcertifikat får ses som ett utflöde av den verksamhet som ägaren bedriver i form av elproduktion. Även ersättning för elcertifikaten ska beskattas som kapitalinkomst enligt bestämmelserna om ersättning för produkter i 42 kap. 30 § IL.

Del i samfällighet

Om fastigheten har del i en sådan samfällighet som inte är ett eget skattesubjekt, ska den del av samfällighetens löpande inkomster som överstiger 600 kr deklareras i inkomstslaget kapital av ägarna till de fastigheter som har del i samfälligheten.

Om samfälligheten har fått statliga räntebidrag och betalat tomträttsavgälder ska delägarna på motsvarande sätt ta upp respektive dra av dessa i inkomstslaget kapital. Även kapitalvinster och kapitalförluster i samfälligheten ska deklareras av ägarna till de fastigheter som har del i samfälligheten (6 kap. 6 § andra stycket IL och 42 kap. 29 § IL).

Handpenningavtal

Det förekommer att en fastighetsägare i ett s.k. handpenningavtal lämnar en utfästelse om att i framtiden sälja en privatbostadsfastighet till ett byggbolag. Bolaget betalar ett belopp benämnt handpenning i samband med att avtalet ingås.

Enligt avtalet ska handpenningen återbetalas när byggbolaget förvärvar fastigheten genom att den kvittas mot den köpeskilling som ska betalas för fastigheten. Handpenningen ska därför inte beskattas när den erhålls utan först när fastigheten avyttras. Den ingår då i ersättningen för fastigheten och tas upp i kapitalvinstberäkningen för den sålda fastigheten.

Om bolaget inte förvärvar fastigheten och fastighetsägaren enligt avtalet ändå får behålla handpenningen, ska handpenningen beskattas som en annan inkomst på grund av innehav av tillgång (42 kap. 1 § IL). Handpenningen ska tas upp det år då det står klart att inkomsten inte ska tas upp i en kapitalvinstberäkning (Skatteverkets ställningstagande - Privatbostadsfastighet - beskattning av erhållen handpenning enligt ett s.k. handpenningavtal).