Inhämta yttrande över tilltänkta nackdelsbeslut

Rätten att yttra sig är långtgående

I skatteförfarandelagen föreskrivs att ett ärende inte får avgöras till nackdel för den som ärendet gäller utan att denna har fått tillfälle att yttra sig över beslutet (40 kap. 2 § SFL). Bestämmelsen tillämpas på beslut som fattas enligt skatteförfarandelagen. Det finns i vissa fall hänvisningar i andra lagar som innebär att kommunikationsbestämmelsen ska tillämpas även vid beslut enligt denna andra lag.

Den som ärendet gäller ska innan Skatteverket avgör ärendet ges tillfälle att bemöta verkets rättsliga argumentering, d.v.s. de skäl som Skatteverket avser att lägga till grund för sitt beslut. Detta för att kunna ta tillvara sin rätt och få möjlighet att komma in med kompletterande uppgifter, och syftet är en ökad effektivitet i förfarandet. Rätten att yttra sig går därför längre i fråga om ärenden enligt skatteförfarandelagen än vad som gäller enligt 25 § förvaltningslagen där det enbart föreskrivs att parten ska få kännedom om och möjlighet att yttra sig över material av betydelse för beslutet.

Bestämmelsen gäller slutliga beslut och ska alltså inte tillämpas på beslut under handläggningen, så kallade beredningsbeslut. Kommunikation av uppgifter inför ett beredningsbeslut kan dock i vissa fall behöva ske med stöd av kommunikationsbestämmelsen i 25 § FL.

Bestämmelsens bakgrund

Bestämmelsen har sitt ursprung i motsvarande bestämmelser i upphävda taxeringslagen (1990:324) och skattebetalningslagen (1997:483). Enligt dessa författningar hade Skatteverket en långtgående skyldighet att inhämta yttrande före beslut. Enligt ordalydelserna gällde kommunikationsskyldigheten alla ärenden och detta oavsett på vems initiativ ärendet väckts eller om avgörandet medförde någon ändring eller inte. Kommunikation behövde dock inte ske om den var onödig.

Lagstiftaren betonade tidigt att rätten att yttra sig behövde vara mer omfattande än enligt förvaltningslagen i sådana taxerings- och beskattningsärenden som gällde t.ex. avvikelse från den enskildas deklaration, omprövning på myndighetens initiativ och beslut om särskilda avgifter. Det rör sig då om ärenden som typiskt sett väckts på initiativ av Skatte­verket.

Under årens lopp utvecklades därför en förvaltnings­rättslig praxis som innebar att i ärenden som väcktes på Skatteverkets initiativ var kommunikations­skyldigheten särskilt påtaglig och nödvändig. När det gällde ansökningsärenden så ansågs den enskilda i regel ha tillfört behövliga synpunkter redan i den framställan som inledde ärendet, t.ex. vid en ansökan om godkännande för F-skatt enligt 9 kap. SFL, ersättning enligt 43 kap. SFL eller om ändringsanstånd enligt 63 kap. 4 § SFL.

Gäller endast nackdelsbeslut

Rätten att yttra sig gäller endast om ärendet kommer att avgöras till nackdel för den som ärendet gäller.

Vad innebär begreppet nackdel?

Den tvingande kommunikationsskyldigheten träffar ärenden som innebär ett avgörande med ändring till den enskildas nackdel.

Begreppet till nackdel förekommer bl.a. i kapitlet i skatteförfarandelagen om omprövning där det mot bakgrund av tidigare förarbetsuttalanden och praxis avser beslut som leder till högre skatt (se prop. 1989/90:74 s. 308 f. och RÅ 2008 ref. 37). Ett beslut som inte innebär någon ändring av skatteuttaget är i det sammanhanget inte ett beslut till den enskildas nackdel. Ett exempel på beslut som inte innebär någon ändring av skatteuttaget är avslag på en begäran om omprövning.

I fråga om beslut om skatt är avgöranden som leder till högre skatt till nackdel för den enskilda. I andra slags ärenden är avgörandet till nackdel för den enskilda när beslutet med betungande verkan förändrar den enskildas tidigare rättsliga eller faktiska situation. Det förhållandet att Skatteverkets beslut går emot den enskildas yrkande, t.ex. vid ett avslag på en ansökan, är inte ett nackdelsbeslut i den mening som avses i 40 kap. 2 § SFL.

Vid tillämpning av bestämmelsen i 40 kap. 3 § SFL om kommunikation av uppgifter tillförda av en annan än parten, har uttrycket ”till nackdel” en annan innebörd. Uttrycket används alltså inte helt konsekvent i skatteförfarandet.

Typen av ärende påverkar bedömningen av om kommunikation ska ske

Vilken typ av ärende det rör sig om påverkar kommunikationsplikten.

Skatteverkets initiativärenden

Konsekvensen av kommunikationsregeln i 40 kap. 2 § SFL blir mest framträdande i Skatteverkets initiativärenden. Exempel på sådana ärenden är att Skatteverket avser att höja underlaget för beskattning, ta ut en särskild avgift, återkalla ett godkännande för F-skatt eller göra någon annan än den ursprungligt betalningsskyldiga ansvarig för betalning av annans skatt eller avgift. Regeln om kommunikation av tilltänkta nackdelsbeslut har också sitt mest självklara syfte i sådana situationer. Om den enskilda inte skulle få ta del av ett förslag till beslut och få möjlighet att yttra sig över detta skulle bristen därmed vara en fara för rättssäkerheten. Det är också i den situationen som ett konstaterande av att beslutet inte tillkommit i laga ordning till följd av bristande kommunikation kan få betydande verkningar.

Ansökningar

När det gäller ansökningar av olika slag bör en grundläggande förvaltningsrättslig princip nämnas – den som framställer en ansökan till en förvaltningsmyndighet ska i möjligaste mån medverka i utredningen. Hos en förvaltningsmyndighet prövas således ett ansökningsärende i normalfallet på det inkomna underlaget. När det gäller ansökningsärenden så får alltså den enskilda i regel anses ha tillfört behövliga synpunkter redan i den ansökan eller begäran som inleder ärendet (jfr Junos lagkommentar till 23 § förvaltningslagen samt RÅ 1996 ref. 89).

Som redogjorts för ovan så ska kommunikation ske i de fall då ett ärende avgörs till nackdel. Ett avgörande som inte innebär någon förändring av den enskildas rättsliga eller faktiska situation till det sämre anses därför inte vara till nackdel.

Eftersom ett avslag efter en ansökan aldrig kan anses förändra den enskildas rättsliga eller faktiska situation till det sämre kan Skatteverket normalt avstå från att före beslutet kommunicera tilltänkta rättsliga grunder i ansökningsärenden (se Skatteverkets ställningstagande Skatteverkets skyldighet att kommunicera inför nackdelsbeslut).

Observera dock att det i ansökningsärenden kan finnas skäl för Skatteverket att utreda ärendet ytterligare.

Kommunikationsskyldigheten hör nära samman med och utgör ett led i Skatteverkets utredningsskyldighet. Det primära syftet med utredningsskyldigheten i 40 kap. 1 § SFL är att Skatteverket ska ha ett så bra beslutsunderlag som möjligt. Även om utgångspunkten är att ett ansökningsärende prövas på det inkomna underlaget, så kan en utredningsskyldighet väckas hos Skatteverket även i ett ansökningsärende.

Ärenden om anstånd med betalning av skatt på grund av synnerliga skäl

Om ett ärende kräver mer avancerade bedömningar och avväganden kan ett yttrande från den enskilda oftast förbättra utredningen. När det gäller ärenden om anstånd med betalning av skatt eller avgift på grund av synnerliga skäl enligt 63 kap. 15 § SFL, så understryker kravet på ”synnerliga skäl” vikten av att alla skäl kommer fram i ärendet. Det framgår inte klart av lagtext eller förarbeten exakt vad som ingår i uttrycket, men i uttrycket ligger att bedömningen får göras utifrån omständigheterna i varje enskilt fall. Om det i ärendet finns något som antyder att det finns omständigheter som skulle kunna uppfattas som synnerliga skäl för anstånd bör detta föranleda en vidare utredning. Detta för att undvika att myndighetens beslut annars kommer att bygga på ett ofullständigt eller missvisande underlag.

Av författningskommentaren framgår det att anstånd på grund av synnerliga skäl bara får beviljas om det är till fördel för det allmänna, d.v.s. inte leder till kreditförluster för det allmänna (prop. 2010/11:165 s. 1041). Vid en sådan bedömning bör Skatteverket ta hänsyn till om den sökande erbjuder sig att ställa någon säkerhet. Sökanden måste då uppmärksammas på att verket anser att ett anstånd kan leda till kreditförluster för det allmänna, så att hen kan få en chans att erbjuda sig att ställa säkerhet. Den sökande bör alltså få del av Skatteverkets avsikt att neka anstånd på den grunden att ett anstånd inte kan anses vara till fördel för det allmänna. Vidare ska det i bedömningen tas hänsyn till exempelvis omständigheter som nedsatt betalningsförmåga på grund av arbetslöshet eller sjukdom eller andra oförvållade förhållanden som innebär svårigheter att betala skatten i rätt tid.

Med anledning av att en bedömning kring synnerliga skäl måste göras utifrån omständigheterna i varje enskilt fall måste Skatteverket oftast utreda ansökan. Som ett led i utredningen kan ett förslag till beslut skickas till den enskilda.

Exempel: sökande som anger att de inte har pengar att betala med

En sökande anger inte något alls som kan vara synnerliga skäl utan skriver (i olika ordalag) bara att hen inte har några pengar att betala med. Ett sådant ärende kan avgöras utan föregående kommunikation, under förutsättning att det inte för övrigt i ärendet har framkommit någon omständighet som kräver vidare utredning.

Exempel: sökande som anger att de har synnerliga skäl

En sökande skriver ”jag har synnerliga skäl för anstånd” eller ”jag har betalningssvårigheter på grund av sjukdom” utan att specificera. Detta behöver utredas mer för att ärendet ska kunna avgöras.

Exempel: Skatteverket har tillfört uppgifter

En sökande har anfört synnerliga skäl i ansökan. Skatteverket har genom slagningar i register konstaterat att skulder ligger för indrivning hos Kronofogden och avser därför att avslå ansökan för att betalningsproblemen inte är tillfälliga. Eftersom Skatteverket har tillfört uppgifter till ärendet ska sådan kommunikation som föreskrivs i 40 kap. 3 § SFL ske före avgörandet.

När är kommunikation obehövlig?

Om det är uppenbart obehövligt, behöver den som ärendet gäller inte få tillfälle att yttra sig över det tilltänkta beslutet (40 kap. 2 § SFL).

Om ett tilltänkt beslut innebär ändringar av så självklar karaktär att ett yttrande från den som beslutet gäller inte skulle kunna medföra ett bättre beslutsunderlag så behöver kommunikation inte ske. Uttalandet är ursprungligen hämtat från förarbetena till taxeringslagen (prop. 1989/90:74 s. 395). Utgångspunkten för bedömningen av om kommunikation enligt 40 kap. 2 § SFL är uppenbart obehövlig är alltså frågan om den enskilda skulle kunna tillföra ärendet något som skulle kunna ändra det tilltänkta beslutet.

I lagmotiven ges exempel på när det kan vara uppenbart obehövligt att kommunicera, uppenbara felräkningar och felöverföringar från deklarationsbilagor. Detsamma gäller om den enskilda har gjort uppenbart felaktiga rättsliga bedömningar av t.ex. förutsättningarna för rätten till ett visst avdrag. Exemplen tar sikte på tilltänkta avvikelser från inkomstdeklarationer men ger ändå viss ledning för andra situationer och ärenden.

Det valda uttrycket, uppenbart obehövligt, till skillnad mot tidigare i TL och SBL använda uttryck, onödigt, bedöms av lagstiftaren inte medföra någon skillnad i sak (prop. 2010/11:165 s. 411).

Skatteverket måste alltid pröva behovet av kommunikation

Skatteverket ska alltid pröva om det finns en skyldighet att kommunicera. Det är inte alltid en lätt bedömning att göra, eftersom onödig kommunikation ska undvikas. Även om det inte finns någon sådan skyldighet så kan det finnas en skyldighet för Skatteverket att utreda ärendet ytterligare. Om det kan antas att beslutsunderlaget förbättras genom att den som beslutet gäller blir hörd ska detta ske som ett led i myndighetens utredningsskyldighet.