Skattskyldighet vid ackord och skulduppgörelser

Vad är ackord?

Ackord är en ekonomisk uppgörelse mellan en gäldenär på obestånd och dennes borgenärer. Uppgörelsen innebär nästan alltid att borgenärerna sätter ned sina fordringar till en viss procent av de ursprungliga fordringsbeloppen och att en särskild överenskommelse träffas beträffande betalningstiden. Fordringarna faller bort till den del de överstiger ackordsprocenten.

Ackord förekommer i två former, underhandsackord och ackord inom konkurs. Det senare regleras i 12 kap. KonkL.

Underhandsackord är inte lagreglerat utan utgör en frivillig uppgörelse mellan en gäldenär och en eller flera borgenärer, enligt vanliga avtalsrättsliga principer. Vid underhandsackord behåller gäldenären rådigheten över sina tillgångar under ackordsförfarandet. Den rörelse som gäldenären driver kan eventuellt fortsättas under gynnsammare ekonomiska villkor av gäldenären själv eller av den, till vilken rörelsen överlåts. Vid ackord undviks vanligen den värdeförstöring som en konkurs ofta innebär.

Läs mer om ackordsförfarandet under Underhandsackord.

En utförligare genomgång av inkomstskattefrågor i samband med ackord finns i Grege 1996, Beskattning vid formellt och informellt ackord, samt i nr 7-8 Svensk Skattetidning 1992 s. 342–383.

Vad är skulduppgörelse i en under företagsrekonstruktion fastställd rekonstruktionsplan?

Utöver ackord finns för näringsidkare med ekonomiska svårigheter möjlighet att rekonstruera sin verksamhet under ledning av en rekonstruktör (företagsrekonstruktion). Reglerna liknar till viss del reglerna om ackord i KonkL och innebär att en rekonstruktionsplan kan antas och i vissa fall fastställas.

Innan reglerna om företagsrekonstruktion infördes var kravet att en gäldenär skulle vara på obestånd för att en skuldeftergift skulle kunna klassificeras som ackord. Genom den första lagen om företagsrekonstruktion ändrades graden av insolvens för att få ett ackord till att gäldenären skulle ha betalningssvårigheter. Införandet av den nya lagen om företagsrekonstruktion har tydliggjort att eftergift i form av en skulduppgörelse inom ramen för en företagsrekonstruktion inte ställer krav på att gäldenären ska vara på obestånd. Det enda krav som knyter an till insolvensgrad är det grundläggande kravet för att kunna få företagsrekonstruktion d.v.s. ekonomiska svårigheter.

Läs mer om förfarandet under Företagsrekonstruktion från och med den 1 augusti 2022.

Skattekonsekvenser vid ackord och skulduppgörelser

Ackordsvinst

Vid ackord utom konkurs finns endast ett skattesubjekt, ackordsgäldenären. Någon ny förvaltningsform som t.ex. konkursbo uppstår inte.

Redan i praxis från 1920-talet fastslogs att ackordsvinst, d.v.s. den vinst som ackordsgäldenären gör genom att hans skulder till borgenärerna definitivt faller bort, inte är skattepliktig (RÅ 1929 Fi 396 och RÅ 1929 Fi 2032).

Det krävs inte att ackordet tillkommit efter en offentlig ackordsförhandling för att det ska bli skattefritt. Högsta förvaltningsdomstolen har ansett att ett ackord var skattefritt, efter en uppgörelse med enstaka borgenärer (RÅ 1963 ref. 48).

Konstaterat obestånd

Som allmän förutsättning för skattefrihet gäller att den som erhållit ackord verkligen varit på obestånd. Obeståndsbegreppet kommer till uttryck i 1 kap. 2 § andra stycket KonkL. Med obestånd (insolvens) avses att gäldenären inte rätteligen kan betala sina skulder och att denna oförmåga inte är endast tillfällig. Tillfällig betalningsoförmåga räcker alltså inte (jämför RN 1960 4:4 och RN 1962 4:5). Högsta domstolen har kommit fram till att gäldenären inte är på obestånd så länge denne bedöms kunna betala sina förfallande skulder i normal ordning (NJA 1994 s. 336).

För att en ackordsvinst i ett handelsbolag ska vara skattefri krävs att samtliga delägare är på obestånd (KRNG 1994-12-15, mål nr 2688-1993).

Det är gäldenären som ska visa att han eller hon varit på obestånd (KRNG 1999-08-25, mål nr 459-97, KRNG 2003-05-13, mål nr 2677-01 och KRNJ 2003-10-31, mål nr 1629-01).

Fordran ska vara villkorslöst efterskänkt

För att en överenskommelse ska anses utgöra ett ackord krävs också att eftergivandet av en fordran är oåterkalleligt och definitivt. Detta framgår av en dom från Högsta förvaltningsdomstolen. I domen var det inte fråga om ackord eftersom gäldenärsföretaget under vissa omständigheter skulle bli skyldigt att återbetala en viss del av det eftergivna beloppet (RÅ 1983 Aa 128). Kammarrätten har i en dom kommit fram till att en bank definitivt hade eftergivit en fordran genom ett underhandsackord. Eftergiften villkorades av att aktieägarna i bolaget vid framtida bolagsstämmor skulle rösta för återbetalning av det eftergivna beloppet, men något villkor riktades inte mot bolaget (KRNG 2003-05-13, mål nr 666-01).

Vinst vid skulduppgörelse

På samma sätt som vid ackord uppkommer en vinst för den gäldenär som i samband med en skulduppgörelse i en under företagsrekonstruktion fastställd rekonstruktionsplan blir av med en skuld eller del därav.

Skatteverket anser att en vinst som uppkommer efter en skulduppgörelse i en företagsrekonstruktion är skattefri för gäldenären på samma sätt som en ackordsvinst. Det krävs då inte att gäldenären är på obestånd för att skattefrihet ska föreligga.

Begränsad avdragsrätt för tidigare års underskott

När skulder faller bort genom ackord innebär detta att motsvarande kostnader och förluster inte bärs av den skattskyldige utan av borgenären. I stället för att göra ackordsvinsten skattepliktig har lagstiftaren valt att på ett visst sätt begränsa rätten till avdrag för underskott i de fall ackord medgivits (prop. 1960:30 s. 91 ff.).

I samband med införandet av den nya lagen om företagsrekonstruktion anpassades den aktuella bestämmelsen (40 kap. 21 §). Eftersom det inte längre är möjligt att fastställa ett ackord inom en företagsrekonstruktion ska en skulduppgörelse i en fastställd rekonstruktionsplan också omfattas av den begränsade avdragsrätten (prop. 2021/22:215 s. 335 f. och 435). Bestämmelsen gäller därför även när skulder bortfaller genom en skulduppgörelse i en under företagsrekonstruktion fastställd rekonstruktionsplan.

Läs mer om detta under Begränsad avdragsrätt vid konkurs, ackord, företagsrekonstuktion, skuldsanerning, F-skuldsanering och nedskrivning av relevanta kapitalinstrument utanför resolution.