Vid uttagsbeskattning

Både obegränsat och begränsat skattskyldiga omfattas

När en näringsverksamhet inte längre kan beskattas i Sverige kan det bli aktuellt med beskattning av uttag i gränsöverskridande situationer.

Obegränsat skattskyldiga fysiska och juridiska personer kan få anstånd med betalning av slutlig skatt när uttagsbeskattning sker i samband med ett hemvistbyte enligt ett skatteavtal med en stat inom EES enligt 22 kap. 5 § 4 och 5 IL (63 kap 14 § SFL).

Begränsat skattskyldiga fysiska och juridiska personer som uttagsbeskattas när skattskyldigheten för en näringsverksamhet helt eller delvis upphör enligt 22 kap. 5 § 2 IL kan också få anstånd med betalning av slutlig skatt (63 kap. 14 § 2 SFL). Det rör sig om två olika situationer. Den första situationen innebär en möjlighet till anstånd med slutlig skatt vid uttagsbeskattning om personen överför tillgångar från ett fast driftställe i Sverige till en stat inom EES. Den andra situationen är när den näringsverksamhet som bedrivs från ett fast driftställe i Sverige överförs till en stat inom EES (prop. 2019/20:20 s. 53).

Med stat inom EES inkluderas som utgångspunkt medlemsstater i EU (prop. 2019/20:20 s. 104 och prop. 2023/24:15 s. 58).

Förenade konungariket Storbritannien och Nordirland

Förenade konungariket Storbritannien och Nordirland lämnade EU den 31 januari 2020 och är därmed inte längre ett EU-land. I samband med utträdet ingicks ett utträdesavtal med en övergångsperiod som löpte till och med 31 december 2020. Av avtalet framgår att EU:s indrivningsdirektiv tillämpas till och med fem år efter övergångsperiodens utgång. För fordringar som omfattas av detta utträdesavtal påverkas inte möjligheten att medge anstånd av att Storbritannien och Nordirland har lämnat EU. För dessa fordringar kan anstånd därför medges om övriga förutsättningar är uppfyllda.

EU och Förenade konungariket Storbritannien och Nordirland har under år 2020 tagit fram ett handels- och samarbetsavtal som gäller från den 1 januari 2021. Men detta avtal omfattar inte indrivning av slutlig skatt och när det gäller uttagsbeskattning kan avtalet därför inte anses ha en räckvidd som är likartad med den som föreskrivs i EU:s indrivningsdirektiv. Eftersom avtalet inte omfattar slutlig skatt kan anstånd med uttagsbeskattning därför inte medges, om det inte är så att fordran omfattas av det utträdesavtal som nämnts ovan.

Anstånd kan bara beviljas med betalning av slutlig skatt

Ett anstånd i samband med uttagsbeskattning kan bara beviljas med betalning av slutlig skatt, vilket innebär att ett beslut om slutlig skatt måste vara fattat innan anstånd kan medges. Med slutlig skatt avses i detta sammanhang inkomstskatt enligt IL och egenavgifter enligt 3 kap. SAL.

Övriga förutsättningar för anstånd

Anstånd enligt 63 kap. 14 § SFL kan beviljas när uttagsbeskattning sker enligt 22 kap. 5 § 2, 4 och 5 IL i situationer där

• skattskyldigheten har upphört på grund av att den skattskyldiga antingen fört över:

1. tillgångar från ett fast driftställe i Sverige till en stat inom EES och tillgångarna fortsätter tillhöra den skattskyldiga (se 63 kap. 14 § första stycket 2 a jfr med 22 kap.5 § 2 IL),
2. den näringsverksamhet som bedrivs från ett fast driftställe i Sverige till en stat inom EES. eller (se 63 kap. 14 § första stycket 2 b) jfr med 22 kap. 5 § 2 IL), eller
3. sitt registrerade säte i Sverige till en stat inom EES (se 63 kap. 14 § första stycket 2 c) jfr med 22 kap. 5 § 2 IL)

• inkomsten från en näringsverksamhet helt eller delvis inte längre ska beskattas i Sverige på grund av ett skatteavtal med en stat inom EES (se 63 kap. 14 § första stycket 3 SFL jfr med 22 kap. 5 § 4 IL)
• tillgångar förs över från en del av en näringsverksamhet till en annan del om den senare delen (men inte den förra) är undantagen från beskattning i Sverige på grund av ett skatteavtal med en stat inom EES (se 63 kap. 14 § första stycket 3 jfr med 22 kap. 5 § 5 IL)

Med överfört sitt registrerade säte i Sverige till en stat inom EES menas att den skattskyldigas verksamhet har ombildats till en juridisk person som omfattas av lagstiftningen i en sådan stat. Det kan endast ske för juridiska personer som har en möjlighet att flytta sätet enligt de bolagsrättsliga reglerna, d.v.s. aktiebolag och europabolag (prop. 2023/24:15 s. 58).

Ytterligare en förutsättning för anstånd enligt ovan är att den näringsverksamhet som avses inte har upphört att bedrivas (63 kap. 14 § första stycket 5 SFL). I motiven förtydligas att med näringsverksamhet inte menas skattskyldigheten utan näringsverksamheten som sådan (prop. 2019/20:20 s. 58). Skatteverket anser att anstånd kan beviljas även om det svenska bolaget senare upplöses genom fusion med ett övertagande utländskt företag om förutsättningarna för anstånd i övrigt är uppfyllda. Vid bedömningen av om den uttagsbeskattade näringsverksamheten har upphört eller om tillgångarna finns kvar i näringsverksamheten ska anståndsbestämmelserna tillämpas som att de avser den näringsverksamhet som det övertagande företaget övertagit.

När det gäller överföring av tillgångar och näringsverksamhet till en stat inom EES som inte är medlem i EU krävs också att den staten ska ha ingått en särskild överenskommelse med Sverige eller EU om ömsesidigt bistånd för indrivning av skattefordringar (63 kap. 14 § andra stycket SFL). Detta innebär att om överföringen sker till Norge, Island eller Liechtenstein måste det finnas en sådan särskild överenskommelse. Liechtenstein har inte ingått någon sådan överenskommelse och en överföring dit omfattas därför inte av möjligheten att få anstånd (prop. 2019/20:20 s. 63).

Om det har funnits grund för uttagsbeskattning av samma tillgångar enligt någon annan bestämmelse i 22 kap. IL än de i 22 kap. 5 § 2, 4 och 5 IL, så får anstånd med skatten till följd av uttaget inte beviljas.

Anstånd i samband med avdrag och fiktiv avräkning av utländsk skatt

Skatteverket ska bevilja anstånd med betalning av skatt i samband med avdrag och fiktiv avräkning vid fusion, fission, verksamhetsavyttring och partiell fission. Anstånd medges vid betalning av sådan skatt som bestäms efter tillämpning av 37 kap. 30 § IL, 38 kap. 19 § IL eller 38 a kap. 21 § IL (uttagsbeskattning vid gränsöverskridande situationer). Detta gäller bara om det fasta driftstället finns i en stat inom EES som är medlem i EU eller som har ingått en särskild överenskommelse med Sverige eller EU om ömsesidigt bistånd för indrivning av skattefordringar (63 kap. 14 d § första och andra stycket SFL.

Anståndstiden

Anståndstiden ska bestämmas till ett år räknat från och med den dag skatten senast ska betalas. Om ett nytt anstånd beviljas, gäller anståndet för ett år räknat från och med dagen efter den dag då föregående anståndstid löper ut (63 kap. 14 § tredje stycket och 14 d § tredje stycket SFL).

Anstånd beviljas för ett år i taget så länge det finns förutsättningar för anstånd. I motiven framhålls att nya anstånd kan beviljas först efter ansökan (prop. 2019/20:20 s. 105).

Anstånd ska beviljas från och med förfallodagen på det beslut som omfattar uttagsbeskattningen. Det kan antingen vara förfallodagen för grundläggande slutlig skatt eller förfallodagen för ett omprövningsbeslut av slutlig skatt.

Anståndet kan återkallas om grunden för anståndet upphör

Om förhållandena har ändrats väsentligt sedan anståndet beviljades eller om det finns andra särskilda skäl får Skatteverket återkalla anståndet (63 kap. 22 § första stycket 1 SFL). Det kan uppkomma situationer då förutsättningarna för ett medgivet anstånd upphör, t.ex. om

• de överförda tillgångarna eller den näringsverksamhet som bedrivs vid den skattskyldigas fasta driftställe säljs eller på annat sätt avyttras
• de överförda tillgångarna överförs vidare till ett tredjeland
• den skattskyldigas skatterättsliga hemvist eller den näringsverksamhet som bedrivs vid dess fasta driftställe överförs vidare till ett tredjeland
• den skattskyldiga går i konkurs eller avvecklas
• den skattskyldiga inte fullgör sina skyldigheter att göra delbetalningar och inte korrigerar situationen inom en rimlig tidsperiod på högst tolvmånader.

Den andra och tredje punkten ovan som avser överföringar till tredjeland ska inte tillämpas på tredjeländer som är parter i EES-avtalet. Detta om de med den skattskyldigas medlemsstat eller med unionen har ingått ett avtal om ömsesidigt bistånd för indrivning av skattefordringar, motsvarande det ömsesidiga bistånd som föreskrivs i direktiv 2010/24/EU .

Anståndsbeloppet

Anstånd får beviljas högst med ett belopp som motsvarar den slutliga skatt som påförts på grund av uttagsbeskattningen enligt 22 kap. 5 § 2, 4 eller 5 IL (63 kap. 17 § första stycket jfr med 63 kap. 14 § SFL). Anståndsbeloppet får inte överstiga den slutliga skatten på de tillgångar som vid tidpunkten för ansökan om anstånd finns kvar i näringsverksamheten och som omfattas av ansökan (63 kap. 17 a § första stycket SFL).

Anstånd i samband med avdrag och fiktiv avräkning av utländsk skatt får beviljas med högst det belopp som motsvarar den skatt som har bestämts efter hänsyn har tagits till avdraget eller den fiktiva avräkningen (63 kap. 17 a § första stycket SFL).

Den skatt som kan ligga till grund för anstånd fördelas på tillgångarna som har legat till grund för uttagsbeskattningen. Fördelningen ska göras i förhållande till hur stor del som den anståndsgrundande inkomsten för en enskild tillgång utgör av den anståndsgrundande inkomsten för samtliga tillgångar (63 kap. 17 § tredje stycket respektive 63 kap. 17 a § tredje stycket SFL).

Om tillgången efter tidpunkten för uttaget delvis har övergått till någon annan ska den anståndsgrundande inkomsten för den kvarvarande delen beräknas särskilt (63 kap. 21 § SFL).

Anstånd får beviljas med hela eller delar av den skatt som har fastställts för det beskattningsår då uttaget beskattades. Den skattskyldiga kan alltså välja att antingen ansöka om anstånd för hela den skatt som är hänförlig till uttaget, eller att bara ansöka om anstånd med en del av skatten, d.v.s. skatt hänförlig till en eller flera tillgångar som tagits ut (prop. 2009/10:39 s. 40).

Vidare ska det högsta tillåtna anståndsbeloppet minskas med en femtedel varje år ett nytt anstånd beviljas. Det innebär att den sammanlagda anståndstiden får uppgå till högst fem år, men den skattskyldiga kan alltså när som helst under denna period välja att betala in kvarvarande skatt eller en andel av skatten som överstiger en femtedel (63 kap 17 § första stycket andra meningen SFL och prop. 2019/20:20 s. 66). Detsamma gäller anstånd med betalning av skatt i samband med avdrag och fiktiv avräkning av utländsk skatt enligt 63 kap. 14 d § SFL (63 kap. 17 a § första stycket andra meningen SFL).

Exempel: hur anståndsbeloppet påverkas

Det högsta tillåtna anståndsbeloppet är 90 000 kr vid en tillämpning av bestämmelsen i 63 kap. 17 § första stycket SFL. I det första anståndsbeslutet beviljas anstånd med detta belopp. Efter ett år ansöker den skattskyldiga om nytt anstånd, d.v.s. en förlängning av anståndet. Det högsta tillåtna anståndsbeloppet ska då minskas med en femtedel. I det andra beslutet beviljas anstånd därför med 72 000 kr (90 000-18 000). Efter ytterligare ett år ansöker den skattskyldiga återigen om nytt anstånd. Det högsta tillåtna anståndsbeloppet ska då minskas med ytterligare en femtedel och anstånd beviljas således med 54 000 kr (90 000-18 000-18 000). På detta sätt kommer det högsta tillåtna anståndsbeloppet att vara 0 kr när fem år har förflutit från det första anståndsbeslutet. Med andra ord ska hela skatteskulden då vara betald.

Lagertillgångar

De lagertillgångar som fortfarande finns kvar i näringsverksamheten ska anses vara de som anskaffats eller tillverkats senast, den så kallade först in–först ut-principen (63 kap. 18 § SFL och prop. 2009/10:39 s. 41).

Anståndsgrundande inkomst

Den anståndsgrundande inkomsten för en tillgång beräknas som skillnaden mellan marknadsvärdet och det skattemässiga värdet för tillgången vid tidpunkten för uttaget (63 kap. 19 § SFL). Av 3 kap. 2 § SFL följer att definitionerna av begreppen marknadsvärde respektive det skattemässiga värdet hämtas från 61 kap. 2 § respektive 2 kap. 31-32 §§ IL (jfr prop. 2009/10:39 s. 41).

Skattemässigt värde för inventarierna

Det skattemässiga värdet för inventarier utgörs av en skälig del av det skattemässiga värdet av samtliga inventarier i näringsverksamheten (63 kap. 20 § SFL och 2 kap. 33 § IL).

Ränta under anståndstiden och säkerhet

Under anståndstiden beräknas kostnadsränta (65 kap. 7 § SFL). Hur räntan beräknas beskrivs under rubriken Anstånd med inbetalning av skatt på sidan om kostnadsränta i skattekontot.

Anstånd med betalning av skatt eller avgift vid utflyttningsbeskattning och i samband med avdrag och fiktiv avräkning av utländsk skatt enligt 63 kap. 14 och 14 d §§ SFL får förenas med krav på säkerhet (63 kap. 8 § SFL).