OBS: Detta är utgåva 2024.2. Visa senaste utgåvan.

Områden: Mervärdesskatt

Datum: 2020-11-02

Dnr: 8-549549

Nytt: 2023-12-18

Detta ställningstagande ska inte längre tillämpas. Det ersätts av Skatteverkets ställningstagande 2023-12-18, dnr. 8-2634109.

Nytt: 2023-05-31

En ny mervärdesskattelag (2023:200) träder i kraft den 1 juli 2023. Det medför att paragrafhänvisningarna till mervärdesskattelagen (1994:200) och vissa begrepp i ställningstagandet blir inaktuella. Skatteverkets uppfattning är att den rättsliga bedömningen dock kvarstår oförändrad varför ställningstagandet ska finnas kvar. Mer information om den förändrade terminologin och en jämförelsetabell mellan GML och ML (paragrafnyckel) finns i Rättslig vägledning under Mervärdesskatt fr.o.m. 1 juli 2023 > Systematik och terminologi i ML jämförd med GML.

1 Sammanfattning

Det förekommer att arrangörer av andra tävlingar än idrottstävlingar delar ut så kallade prispengar i form av pengar, varor eller tjänster till tävlingsdeltagare som har uppnått en viss placering. Det kan till exempel vara när en deltagare har kommit på första, andra eller tredje plats. En bedömning ska då göras om deltagaren tillhandahåller arrangören en tjänst mot ersättning, det vill säga om det är fråga om en omsättning.

Skatteverket anser att som regel är prispengar som är beroende av deltagarens placering i tävlingen inte en ersättning för en tillhandahållen tjänst. Prispengarna är i dessa fall underkastade en viss slumpmässighet. Exempel på sådana tävlingar är poker, tävlingsbridge, schack och elektronisk sport (e-sport).

Det finns dock tävlingar med prispengar som har stora likheter med ett anbudsförfarande eller en upphandlingsprocess och där de olika tävlingsbidragen kan liknas vid anbud. En bedömning av om prispengar i sådana tävlingar ska ses som en ersättning för tillhandahållandet av en tjänst ska göras med utgångspunkt i vad arrangören förbinder sig gentemot vinnaren innan tävlingen startar. Bedömningen ska göras utifrån tävlingsreglerna.

  • Om vinnaren ska få både prispengar och en ersättning för att till exempel bearbeta tävlingsbidraget ska prispengarna ses som en del av den totala ersättningen, det vill säga en omsättning.
  • Om vinnaren endast ska få prispengar anses prispengarna inte vara en ersättning för en tillhandahållen tjänst, det vill säga inte en omsättning.

2 Frågeställning

Det förekommer att arrangörer av andra tävlingar än idrottstävlingar delar ut så kallade prispengar till tävlingsdeltagare som har uppnått en viss placering i tävlingen. Frågan är om den som tar emot prispengarna har omsatt en tjänst. Med arrangör avses i detta sammanhang den som är initiativtagare till tävlingen, till exempel ett byggföretag som arrangerar en arkitekttävling.

3 Gällande rätt m.m.

3.1 Bestämmelser

Mervärdesskatt ska betalas till staten vid sådan omsättning inom landet av varor eller tjänster som är skattepliktig och görs av en beskattningsbar person i denna egenskap i den utsträckning den beskattningsbara personen inte är befriad från skatt på omsättningen (1 kap. 1 § första stycket 1 mervärdesskattelagen [1994:200], ML, jämför artikel 2.1 a och 2.1 c i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

Med omsättning av en tjänst menas att en tjänst mot ersättning utförs, överlåts eller på annat sätt tillhandahålls någon eller när en tjänst tas i anspråk genom uttag (2 kap. 1 § tredje stycket ML, jämför artiklarna 24-26 i mervärdesskattedirektivet).

Vid försäljning av en vara eller tjänst ska beskattningsunderlaget beräknas med utgångspunkt i ersättningen. Med ersättning förstås allt det som säljaren har erhållit eller ska erhålla för varan eller tjänsten från köparen eller en tredje part (7 kap. 2 § första stycket, 3 § 1 och 3 c § ML, jämför bland annat artiklarna 73 och 78 i mervärdesskattedirektivet).

3.2 Rättspraxis

Det måste finnas ett direkt samband mellan den tjänst som tillhandahålls och det motvärde som tas emot för att ett tillhandahållande av en tjänst ska anses ha skett. Motvärdet måste kunna uttryckas i pengar och är det belopp som faktiskt erhålls (154/80, Aardappelenbewaarplaats, punkterna 10-13).

En betalning som är frivillig är inte en motprestation för en tillhandahållen tjänst (C-16/93, Tolsma, punkterna 16-19).

Det är fråga om ett direkt samband när det finns ett rättsförhållande som innebär ett ömsesidigt utbyte av prestationer där den ersättning som säljaren tar emot är det faktiska motvärdet för den tjänst som köparen får. Om det är osäkert att det finns en ersättning kan det innebära att det inte finns något direkt samband mellan tillhandahållandet av tjänsten till mottagaren och den ersättning som i förekommande fall kan ha tagits emot (C-432/15, Bastová, punkterna 28-29).

Det är inte ett tillhandahållande av en tjänst mot ersättning när endast ägarna till de hästar som har placerat sig i kapplöpningen får prispengar. I ett sådant fall är det inte det förhållandet att ägaren ställer sin häst till kapplöpningsarrangörens förfogande som i sig ger upphov till betalning av prispengar utan uppnåendet av ett visst resultat i kapplöpningen, närmare bestämt att hästen placerar sig. Även om det skulle vara så att kapplöpningsarrangören förbundit sig att ge ut prispengar vilkas belopp fastställs och är känt i förväg, kvarstår likväl det faktum att priset villkoras av utförandet av en särskild prestation och är underkastat en viss slumpmässighet. En sådan slumpmässighet utesluter att det finns ett direkt samband mellan att hästen ställs till förfogande och prispengarna (C-432/15, Bastová, punkterna 36-37).

En motsatt lösning som består i att kvalificera prispengar, som i förekommande fall vinns, som den faktiska ersättningen för att ägaren ställer sin häst till förfogande, skulle innebära att kvalificeringen som en beskattningsbar transaktion av att ägaren ställer sin häst till förfogande gjordes beroende av hästens resultat i kapplöpningen, vilket skulle strida mot domstolens fasta rättspraxis enligt vilken begreppet ”tillhandahållande av tjänster” har en objektiv karaktär och är tillämpligt oavsett transaktionernas syften och resultat (C-432/15, Bastová, punkten 38).

Av EU-domstolens praxis framgår att det inte är fråga om ett tillhandahållande mot ersättning när en hästägare ställer en häst till en kapplöpningsarrangörs förfogande i syfte att hästen ska delta i ett lopp. Det gäller under förutsättning att detta inte medför betalning av startpengar för deltagandet eller någon annan direkt betalning och att endast ägarna till de hästar som placerat sig i loppet får prispengar. Detta har motiverats med att mottagandet av prispengarna är underkastat en viss slumpmässighet (HFD 2019 ref. 68).

Det följer av fast rättspraxis att den enhetliga beräkningsgrunden vid tillhandahållande av varor eller tjänster mot ersättning utgörs av den faktiska ersättning som den beskattningsbara personen får. Denna ersättning utgör det subjektiva värdet, det vill säga det värde som faktiskt har tagits emot och inte ett värde som uppskattats efter objektiva kriterier. Ersättningen ska dessutom kunna mätas i pengar (Orfey, C-549/11, punkten 44).

Den omständigheten att de vårdtjänster som har tillhandahållits de boende varken är bestämda på förhand eller individualiserade och att ersättningen betalas ut i form av ett schablonbelopp kan inte heller påverka det direkta sambandet mellan tillhandahållandet av tjänsten och den mottagna ersättningen, vars belopp är bestämt på förhand och enligt fastställda kriterier (C-151/13, Le Rayon d’Or, punkten 37).

4 Bedömning

4.1 Allmänt om omsättning

En förutsättning för att mervärdesskatt ska betalas är att det finns en omsättning av en vara eller en tjänst.

Med omsättning av en tjänst avses framförallt att en tjänst tillhandahålls mot ersättning. Det ska finnas ett direkt samband mellan den tjänst som säljaren tillhandahåller och den ersättning som köparen betalar. Så är fallet om det mellan parterna finns ett rättsförhållande om att ömsesidigt utbyta prestationer. Den ersättning som säljaren tar emot ska vara det faktiska motvärdet för den tjänst som köparen får. Betalningar som görs av annan anledning än att en tjänst ska tillhandahållas är därmed inte en omsättning enligt ML.

Ett grundläggande krav för att det ska vara en omsättning är alltså att den tjänst som säljaren tillhandahåller ska ge upphov till en motprestation i form av en ersättning. Ersättningen består av allt det som säljaren har fått eller ska få för tjänsten från köparen eller från en tredje part.

4.2 Tävlingar som inte är idrottstävlingar

Med tävling avses i detta sammanhang ett särskilt arrangemang där flera personer eller lag med personer ställs mot varandra för att utföra någon form av prestation inom ett visst område. I sådana tävlingar kan det förekomma att arrangören delar ut så kallade prispengar som är villkorade av att deltagaren ska uppnå en viss placering, som till exempel att komma på första, andra eller tredje plats. I sådant fall är det förutbestämt vilka placeringar som ger upphov till prispengar. Prispengarnas storlek kan antingen vara bestämd i förväg eller bestämmas i efterhand. Med prispengar avses i detta sammanhang pengar, varor och tjänster som delas ut som pris till en tävlingsdeltagare.

När det förekommer så kallade prispengar i andra tävlingar än idrottstävlingar ska en bedömning göras om deltagaren tillhandahåller arrangören en tjänst mot ersättning, det vill säga om det är fråga om en omsättning.

Skatteverket anser att prispengar som regel inte är en ersättning för en tillhandahållen tjänst. Deltagarens placering i sådana tävlingar är underkastad en viss slumpmässighet. Det är deltagarens placering i tävlingen som ger upphov till prispengarna. Prispengarna delas alltså inte ut för att deltagaren ska tillhandahålla arrangören en tjänst. I sådant fall finns det inte något direkt samband mellan tillhandahållandet av tjänsten och prispengarna. Det gäller oavsett vilken prestation som deltagarna ska utföra i tävlingen.

Exempel på tävlingar där prispengar inte är en ersättning för en tillhandahållen tjänst är poker, tävlingsbridge och schack. Ett annat exempel är e-sport som är ett samlingsnamn för olika tävlingar som sker i en virtuell miljö.

4.3 Särskilt om arkitekttävlingar och liknande tävlingar

Det finns tävlingar som har stora likheter med ett anbudsförfarande eller en upphandlingsprocess där tävlingsbidragen kan liknas vid olika anbud. Att arrangera en tävling är bara en annan form av urvalsprocess i syfte att få fram förslag på hur till exempel en byggnad kan utformas. Arrangören bedömer tävlingsbidragen och väljer sedan vilken deltagare som är vinnare av tävlingen.

En arkitekttävling är ett exempel på en sådan tävling. Tävlingsbidragen kan bestå av en ritning eller en idé. Flera arkitekter arbetar samtidigt med samma uppgift ofta i konkurrens om en prissumma och ett fortsatt uppdrag att utveckla och bearbeta tävlingsbidraget mot en ersättning.

Ett annat exempel är en skrivartävling. Tävlingsbidragen kan bestå av ett bokmanus. Vinnaren kan få prispengar och en ersättning för att överlåta eller upplåta olika upphovsrätter i samband med att boken ges ut.

Skatteverket anser att i de fall tävlingsbidragen kan liknas vid anbud kan prispengar under vissa förutsättningar anses vara en del av den totala ersättningen för tillhandahållandet av en tjänst. Bedömningen ska göras med utgångspunkt i vad arrangören förbinder sig gentemot vinnaren innan tävlingen startar. Arrangören kan förbinda sig att ge vinnaren både prispengar och en ersättning för att vinnaren ska tillhandahålla en tjänst eller bara ge vinnaren prispengar. Bedömningen ska göras utifrån vad som framgår av tävlingsreglerna.

Omsättning

Om vinnaren ska få både prispengar och en ersättning för att till exempel bearbeta tävlingsbidraget eller för att överlåta upphovsrätter ska prispengarna ses som en del av den totala ersättningen, det vill säga en omsättning. Det gäller även om ersättningens storlek fastställs först efter avslutad tävling.

Den totala ersättningen består då av både de så kallade prispengarna och ersättningen. Det finns i så fall ett direkt samband mellan den tillhandahållna tjänsten och den totala ersättningen. Det belopp som i vardagligt tal benämns prispengar ska alltså i mervärdesskattehänseende ses som en del av den totala ersättningen. Om den del av ersättningen som benämns prispengar delas ut till vinnaren innan tjänsten har tillhandahållits är det fråga om ett förskott för en beställd tjänst.

Om vinnaren är en beskattningsbar person ska mervärdesskatt tas ut på den totala ersättningen, inklusive de så kallade prispengarna, när omsättningen är gjord inom landet. Beskattningsunderlaget består i sådant fall av allt det som vinnaren har fått eller ska få för tillhandahållandet av tjänsten från arrangören, minskat med mervärdesskatten.

Det kan dock efter en avslutad tävling inträffa händelser som gör att vinnaren inte kommer att tillhandahålla någon tjänst mot ersättning. En sådan situation kan jämställas med en avbeställning eller hävning av avtalet. Om vinnaren får behålla prispengarna anses de inte vara en ersättning för en tillhandahållen tjänst.

Inte omsättning

Om vinnaren bara ska få prispengar anses prispengarna inte vara en ersättning för en tillhandahållen tjänst, det vill säga inte en omsättning.

Det kan av tävlingsreglerna framgå att arrangören endast har för avsikt att efter avslutad tävling ingå avtal med vinnaren om att denne ska få fortsätta att utveckla och bearbeta tävlingsbidraget mot en ersättning. En sådan avsiktsförklaring medför inte att prispengarna ska ses som en del av den totala ersättningen. Arrangören har i sådant fall inte förbundit sig att vinnaren efter avslutad tävling ska få en ersättning för att denne ska tillhandahålla en tjänst till arrangören. Detta gäller även om arrangören får en option på nyttjanderätt till tävlingsbidraget.

Om arrangören och vinnaren efter avslutad tävling skulle komma överens om att vinnaren ska tillhandahålla arrangören en tjänst mot ersättning är det fråga om en omsättning. Mottagna prispengar ska trots detta inte ingå i ersättningen.