OBS: Detta är utgåva 2024.3. Visa senaste utgåvan.

Bestämmelserna om skattskyldighetens inträde ser olika ut för den som hanterar andra bränslen än uppskovsbränslen. Bränslen som omfattas är naturgas, kol och koks, råtallolja, samt bränslen som beskattas enligt 2 kap. 3 eller 4 § LSE och inte är uppskovsbränslen. Vad gäller svavelskatt omfattas även torvbränslen.

Godkänd lagerhållare

För den som är godkänd som lagerhållare inträder skattskyldigheten enligt 6 kap. 6 § LSE när

  • lagerhållaren levererar bränsle till en köpare som inte är godkänd lagerhållare
  • lagerhållaren levererar bränsle till eget försäljningsställe för detaljförsäljning som inte utgörs av depå
  • bränsle tas i anspråk för annat ändamål än försäljning
  • godkännandet som lagerhållare återkallas, varvid skattskyldigheten omfattar bränsle som då ingår i dennes lager.

Bränsle levereras till en köpare som inte är godkänd lagerhållare

För den som är godkänd som lagerhållare inträder skattskyldigheten när lagerhållaren levererar bränsle till en köpare som inte är godkänd lagerhållare (6 kap. 6 § 1 LSE).

Nytt: 2024-05-07

Exempel: lagerhållaren säljer bränsle till en kund som inte är godkänd lagerhållare, men levererar bränslet direkt till en av kunden anvisad plats hos en godkänd lagerhållare

Lagerhållare A säljer bränsle till AB X, som inte är godkänd lagerhållare. AB X säljer bränslet vidare till lagerhållare B. Bränslet levereras av lagerhållare A direkt till lagerhållare B.

I detta fall ska lagerhållare A redovisa skatten för bränslet, eftersom lagerhållare A har levererat bränslet till en köpare som inte är godkänd lagerhållare (AB X). Att bränslet fysiskt har levererats till en adress hos lagerhållare B som AB X anvisat påverkar inte lagerhållare A:s skattskyldighet. Lagerhållare B har dock möjlighet att göra avdrag för skatten på bränslet som skattskyldigheten tidigare har inträtt för.

Exempel: lagerhållaren säljer bränsle till en kund som är godkänd lagerhållare, men levererar bränslet direkt till köparens kund som inte är godkänd lagerhållare

Lagerhållare A säljer bränsle till lagerhållare B, men levererar bränslet direkt till lagerhållare B:s kund AB X som inte är godkänd som lagerhållare.

I detta fall inträder inte skattskyldigheten för lagerhållare A, eftersom lagerhållare A har sålt bränsle till en köpare som är godkänd lagerhållare (B). Det är i stället lagerhållare B som ska redovisa skatten, eftersom lagerhållare B har levererat bränslet till en köpare som inte är godkänd lagerhållare. Att lagerhållare A på lagerhållare B:s uppdrag har utfört transporten av bränslet till AB X påverkar inte lagerhållare B:s skattskyldighet.

Exempel: Leverans av gas från naturgasnätet till tankstationer och vidare till slutkunder som inte är godkända lagerhållare

Lagerhållare A säljer gas till lagerhållare B och lagerhållare C och levererar gasen direkt från naturgasnätet till lagerhållare B:s och lagerhållare C:s tankstationer.

Mellan lagerhållare B och lagerhållare C finns avtal som innebär följande. Lagerhållare B köper gas från lagerhållare C och på uppdrag av lagerhållare B levererar lagerhållare C gasen från sina tankstationer direkt till lagerhållare B:s tankkortskunder. Lagerhållare C köper gas från lagerhållare B och på uppdrag av lagerhållare C levererar lagerhållare B gasen från sina tankstationer direkt till lagerhållares C:s tankkortskunder. Lagerhållare B:s och lagerhållare C:s tankkortskunder är inte godkända lagerhållare.

När lagerhållare A levererar gasen från naturgasnätet till lagerhållare B:s och lagerhållare C:s tankstationer inträder ingen skattskyldighet för lagerhållare A, eftersom lagerhållare A säljer och levererar gasen till godkända lagerhållare.

Skattskyldighet inträder för lagerhållare B när lagerhållare C på uppdrag av lagerhållare B levererar gasen till lagerhållare B:s tankkortskunder. På motsvarande sätt inträder skattskyldighet för lagerhållare C när lagerhållare B på uppdrag av lagerhållare C levererar gasen till lagerhållare C:s tankkortskunder.

Leveranser till köpare i andra länder

Ett godkännande som lagerhållare följer av svenska nationella regler och har ingen motsvarighet i andra länder. En svensk lagerhållare som säljer bränsle till en utländsk köpare (som inte är godkänd lagerhållare i Sverige) ska därför alltid redovisa svensk skatt för bränslet. Det finns emellertid möjlighet för lagerhållaren att göra avdrag för skatten under vissa förutsättningar, både vid export och utförsel till annat EU-land.

Nytt: 2024-05-15

Leverans av gas via det svenska naturgasnätet till en köpare i ett annat land

Skatteverket anser att vid tillämpningen av 6 kap. 6 § 1 LSE ska en lagerhållare under vissa förhållanden skattemässigt anses ha levererat gas via det svenska naturgasnätet till en köpare i ett annat land, trots att ingen gas överförts fysiskt från det svenska naturgasnätet till det anslutande naturgasnätet. Skatteverket anser att den skattemässiga bedömningen ska göras med utgångspunkt i handelssystemets funktion. Med handelssystemet menas systemet för handel med och transport av gas inom det naturgassystem som det svenska naturgasnätet ingår i. Det är följande förhållanden som avses.

En godkänd lagerhållare har sålt gas till en köpare som inte är godkänd lagerhållare. Den gas som för lagerhållarens räkning har matats ut till köparen från ett naturgasnät i ett annat land, har i handelssystemet avräknats mot en motsvarande mängd gas som matats in på det svenska naturgasnätet av lagerhållaren eller för lagerhållarens räkning. I handelssystemet anses därmed lagerhållaren ha levererat ut den inmatade gasen från naturgasnätet i det andra landet, trots att ingen gas överförts fysiskt från det svenska naturgasnätet till det anslutande naturgasnätet.

Enligt Skatteverkets uppfattning ska bestämmelserna i 6 kap. 6 § 1 LSE tillämpas så att lagerhållaren under de aktuella förhållandena ska anses ha levererat gasen via det svenska naturgasnätet till köparen i det andra landet, trots att ingen gas överförts fysiskt från det svenska naturgasnätet till det anslutande naturgasnätet. Skattskyldigheten inträder därmed för lagerhållaren när gasen för lagerhållarens räkning matas ut till köparen i det andra landet (Skatteverkets ställningstagande Skattskyldighetens inträde för lagerhållare vid leverans av gas via det svenska naturgasnätet till en köpare i ett annat land – skatt på energi).

Både vid export och utförsel till annat EU-land finns möjlighet för lagerhållaren att göra avdrag för skatten på gasen som levererats till köparen i det andra landet.

Leveranser av annan anledning än försäljning

Skattskyldighetens inträde när lagerhållaren levererar bränsle till en köpare som inte är godkänd lagerhållare förutsätter att bränslet levereras till en köpare. Om en leverans av bränsle till någon som inte är lagerhållare sker av någon annan anledning än en försäljning, inträder skattskyldigheten för lagerhållaren i stället på grund av att denne tar varorna i anspråk för annat ändamål än försäljning enligt 6 kap. 6 § 2 LSE.

Bränsle levereras till eget försäljningsställe för detaljförsäljning som inte utgörs av depå

För den som är godkänd som lagerhållare inträder skattskyldigheten när lagerhållaren levererar bränsle till eget försäljningsställe för detaljförsäljning som inte utgörs av depå (6 kap. 6 § 1 LSE).

Skälet till att skattskyldighet inträder vid leverans till eget detaljförsäljningsställe som inte utgörs av depå är att det annars skulle finnas en risk för konkurrenssnedvridning. Sådan snedvridning kan uppkomma genom att skyldighet att betala skatt för bränsle som säljs från detaljförsäljningsställen annars inträder vid olika tidpunkter beroende på vem som äger försäljningsstället (prop. 1994/95:54 s. 116 och prop. 1994/95:54 s. 118). Förarbetsuttalandet avser tidigare bestämmelse i LSE som numera motsvaras av 6 kap. 6 § 1 LSE (jfr prop. 2021/22:61 s. 473).

Bränsle tas i anspråk för annat ändamål än försäljning

För den som är godkänd lagerhållare inträder skattskyldigheten när bränsle tas i anspråk för annat ändamål än försäljning (6 kap. 6 § 2 LSE).

Godkännande som lagerhållare återkallas

För den som är godkänd som lagerhållare inträder skattskyldigheten när godkännandet som lagerhållare återkallas. Lagerhållaren är skyldig att betala skatt för det bränsle som då ingår i lagret (6 kap. 6 § 3 LSE).

Om en lagerhållare försätts i konkurs

Om en godkänd lagerhållare försätts i konkurs, övergår godkännandet till konkursboet. Konkursboet är skattskyldigt för bränsle för vilket skattskyldighet enligt 6 kap. 6 § LSE inträder efter konkursbeslutet (6 kap. 4 § LSE).

Bestämmelserna om skattskyldighetens inträde för godkända lagerhållare gäller alltså för konkursboet.

Den som utvinner, tillverkar eller bearbetar bränsle i vissa fall

För den som utan att vara godkänd lagerhållare utvinner, tillverkar eller bearbetar bränsle, d.v.s. den som är skattskyldig enligt 6 kap. 10 § 1 LSE, inträder skattskyldigheten när bränslet utvinns, tillverkas eller bearbetas (6 kap. 11 § 1 LSE).

Den som för in eller tar emot bränsle i vissa fall

För den som, utan att vara godkänd lagerhållare, för in naturgas, kol, koks, råtallolja eller torvbränsle till Sverige från ett annat EU-land eller tar emot en sådan leverans inträder skattskyldigheten när bränslet förs in till Sverige (6 kap. 11 § 2 LSE). Detsamma gäller för de bränslen som beskattas enligt 2 kap. 3 eller 4 § LSE och som inte är uppskovsbränslen. Skattskyldigheten framgår av 6 kap. 10 § 2 LSE.

Bränsle som används för ett ändamål som medför att skatt ska betalas med högre belopp

För den som använder skattepliktigt bränsle som förvärvats utan skatt eller med lägre skatt för ett annat ändamål än det som var förutsättningen för skattefriheten, d.v.s. den som är skattskyldig enligt 6 kap. 10 § 3 LSE, inträder skattskyldigheten då bränslet används för ett ändamål som medför att skatt ska betalas med högre belopp. Detta gäller även för den som är skattskyldig enligt 6 kap. 10 § 4 LSE, d.v.s. den som förvärvat bränsle för vilket ingen skatt har betalats eller skatt har betalats enligt 2 kap. 1 § första stycket 3 a LSE och som använder bränslet i skepp eller vissa båtar när dessa används för privat ändamål (6 kap. 11 § 3 LSE).

Import och otillåten införsel

För den som är skattskyldig enligt 6 kap. 7 § LSE för import eller otillåten införsel av bränsle till Sverige inträder skattskyldigheten vid den tidpunkt då tullskulden uppkommer i Sverige enligt tullagstiftningen, eller skulle ha uppkommit om bränslet varit belagt med tull (6 kap. 8 § första stycket LSE).

Om tullskuld uppkommer i ett annat EU-land, eller skulle ha uppkommit om bränslet hade varit belagt med tull, till följd av att en tulldeklaration ges in i det landet med stöd av ett sådant tillstånd för centraliserad klarering som avses i artikel 179 i unionstullkodexen, inträder skattskyldigheten vid den tidpunkt då tullskulden uppkommer eller skulle ha uppkommit i det andra EU-landet (6 kap. 8 § andra stycket LSE).

Tullskulden vid en import uppkommer vid den tidpunkt då tulldeklarationen godtas (artikel 77.2 i uniontullkodexen). Jfr prop. 2021/22:23 s. 77, prop. 2021/22:61 s. 386 och prop. 2021/22:61 s. 474).

Vid otillåten införsel följer tidpunkten för tullskuldens uppkomst av bestämmelserna i artikel 79 i unionstullkodexen om tullskuld vid bristande efterlevnad (jfr prop. 2021/22:61 s. 386 och prop. 2021/22:61 s. 474).

Undantag från skattskyldighetens inträde för gasformig biogas

Med biogas menas ett vätskeformigt eller gasformigt bränsle som framställts av biomassa och vars energiinnehåll till övervägande del härrör från metan (1 kap. 9 § andra stycket LSE).

Vätskeformig biogas har KN-nr 2711 19 00 och gasformig biogas har KN-nr 2711 29 00. Både biogas i gasform och biogas i vätskeform är därmed energiprodukter enligt 1 kap. 3 § LSE. Biogas i vätskeform är skattepliktig enligt 2 kap. 1 § LSE (direkt skattepliktig). Biogas i gasform är i de flesta fall skattepliktig enligt 2 kap. 3 § LSE (indirekt skattepliktig).

Biogas är till sin karaktär sådan att gasen under vissa förhållanden ändrar form från gas till vätska eller omvänt. Beroende på i vilken fysisk form biogasen befinner sig gäller olika regler i LSE. Enligt huvudreglerna i LSE kommer skattskyldigheten normalt att inträda för biogas när den ändrar form (jfr prop. 2010/11:12 s. 36 och prop. 2021/22:61 s. 471).

För att undvika att skattskyldighet inträder för biogas enbart på grund av att biogasen övergår från gasform till vätskeform eller omvänt finns det bestämmelser om undantag från skattskyldighetens inträde i vissa fall (jfr prop. 2010/11:12 s. 28).

Skattskyldighet enligt 6 kap. LSE inträder inte i följande fall (6 kap. 12 § LSE):

  1. när biogas i gasform övergår i vätskeform, om biogasen då befinner sig i ett skatteupplag
  2. när biogas i vätskeform övergår i gasform, om biogasen då hanteras av en lagerhållare
  3. när biogas i gasform övergår i vätskeform eller biogas i vätskeform övergår i gasform, om skattskyldighet för bränslet tidigare har inträtt.

Bestämmelserna i 6 kap. 12 § LSE omfattar bara undantag från skattskyldighetens inträde för gasformig biogas. Motsvarande bestämmelser om undantag från skattskyldighetens inträde för vätskeformig biogas finns i 5 kap. 21 § LSE. Första och andra punkterna i de nämnda paragraferna innebär tillsammans att en aktör som är godkänd som både upplagshavare och lagerhållare har möjlighet att hantera obeskattad biogas oavsett om gasen är i vätskeform eller i gasform.

Tredje punkten i 6 kap. 12 § LSE innebär att om skattskyldighet redan tidigare har inträtt för biogasen kommer någon skattskyldighet för gasformig biogas inte att inträda när vätskeformig biogas övergår till gasform. En situation där detta skulle kunna bli aktuellt är när ett tankställe tar emot biogas i vätskeform för vilken skattskyldighet har inträtt för upplagshavaren i samband med att biogasen lämnade skatteupplaget. Om biogasen därefter hos tankstället ändrar form från vätska till gas uppkommer inte någon skattskyldighet för den gasformiga biogasen för innehavaren av tankstället (jfr prop. 2010/11:12 s. 36 och prop. 2021/22:61 s. 474).

Referenser på sidan

Lagar & förordningar

Propositioner

  • Proposition 1994/95:54 Ny lag om skatt på energi m.m. [1] [2]
  • Proposition 2010/11:12 Upplagshavare för flygfotogen på flygplats samt kompletterande bestämmelse om skattefrihet för biogas [1] [2] [3]
  • Proposition 2021/22:23 Ändrat alkoholskattedirektiv och vissa andra ändringar [1]
  • Proposition 2021/22:61 Nytt punktskattedirektiv och vissa andra ändringar [1] [2] [3] [4] [5] [6] [7]

Ställningstaganden

  • Skattskyldighetens inträde för lagerhållare vid leverans av gas via det svenska naturgasnätet till en köpare i ett annat land – skatt på energi [1]