Särskilt kvalificerad beslutsfattare

Vad är en särskilt kvalificerad beslutsfattare?

Om den enskilda är missnöjd med ett beslut och begär omprövning ska omprövningsbeslutet fattas av en erfaren och kvalificerad tjänsteman som inte tidigare har prövat frågan – en SKB (66 kap. 5 § SFL). Syftet med bestämmelsen är att bygga in ett kvalitetsstärkande moment genom att försäkra sig om att beslutsfattaren har hög kompetens, och att koppla in en annan tjänsteman än den som fattat grundbeslutet.

Från och med den 1 januari 2024 gäller bestämmelsen även vid en begäran om omprövning av beslut om tilläggsskatt och rapportavgift.

Den särskilt kvalificerade beslutsfattaren får inte tidigare ha prövat frågan

Omprövningen ska göras av en SKB som ”tidigare inte har prövat frågan”. Av förarbetena kan inte förstås annat än att härmed avses att det ska vara en SKB som inte tidigare har fattat beslut i frågan (prop. 2010/11:165 s. 589).

Skatteverket har gått ett steg längre i sin arbetsordning och där föreskrivit att den SKB som lämnat synpunkter inför ett tidigare beslut i samma ärende (förankring) inte får fatta omprövningsbeslut enligt 66 kap. 5 § SFL (Skatteverkets arbetsordning p. 6.4.3).

Även om man som SKB kan vara diskvalificerad som beslutsfattare vid omprövningen så är man inte förhindrad att föredra ärendet eller att föra Skatteverkets talan i saken i domstol senare.

Varje period och år är en sakfråga för sig. Att man som SKB har fattat omprövningsbeslut i en fråga för t.ex. april månad hindrar alltså inte man senare fattar omprövningsbeslut om samma sak för maj månad.

Vilka typer av ärenden omfattas?

I vissa fall ska Skatteverkets beslut omprövas av en SKB som inte tidigare har prövat frågan (66 kap. 5 § SFL). Det gäller beslut om

• skatteavdrag (53 kap. SFL)
• arbetsgivaravgifter (53 kap. SFL)
• mervärdesskatt (53 kap. SFL)
• punktskatt (53 kap. SFL)
• slutlig skatt (56 kap. SFL)
• tilläggsskatt (56 a kap. SFL)
• skattetillägg (49 kap. SFL)
• återkallelseavgift (49 a kap. SFL)
• dokumentationsavgift (49 b kap. SFL)
• rapporteringsavgift (49 c kap. SFL)
• plattformsavgift (49 d kap. SFL)
• anstånd med betalning av skatt eller avgift (63 kap. SFL).

Från och med den 1 januari 2024 tillkommer:

• tilläggsskatt (56 a kap. SFL)

• rapportavgift (49 e kap. SFL).

Ett beslut om avräkning av skatt enligt lagen om avräkning av utländsk skatt får anses ingå i beslutet om slutlig skatt och omfattas alltså av bestämmelsen.

Detsamma gäller omprövning av beslut som avser justering av bostadsförmånsvärde (2 kap. 10 c § SAL), justering av värdet på bilförmåner och kostförmåner (2 kap. 10 b § SAL) samt beslut om kostnadsavdrag (2 kap. 21 § fjärde stycket SAL). Detta eftersom sådana beslut vid tillämpningen av SFL ska anses som beslut om arbetsgivaravgifter (4 kap. 1 § SAL).

Beslut om återbetalning av mervärdesskatt till utländska företagare (se 14 kap. 7 och 36 §§ ML) är att anse som beslut om mervärdesskatt i den mening som avses i 66 kap. 5 § SFL. Om det framgår av ML att en omprövning eller ett överklagande ska hanteras enligt SFL så medför det att beslutet omfattas av reglerna om SKB i 66 kap. 5 § SFL.

Med anledning av corona har det införts regler om tillfälligt anstånd. Vid omprövning och överklagande av beslut som är fattade med stöd av lagen om anstånd med inbetalning av skatt i vissa fall gäller också 66 kap. 5 § SFL (9 § lag [2009:99] om anstånd med inbetalning av skatt i vissa fall). Ett grundbeslut att återkalla ett anstånd helt eller delvis är inte ett omprövningsbeslut.

Ett beslut att inte, helt eller delvis, förlänga ett tidigare medgivet tillfälligt anstånd är inte heller ett omprövningsbeslut (1 och 1 a §§ lag [2009:99] om anstånd med inbetalning av skatt i vissa fall). Skatteverkets beslut att helt eller delvis avslå en begäran om förlängning av ett tidigare meddelat tillfälligt anstånd behöver därför inte fattas av SKB.

Ärenden som inte omfattas

Omprövning av beslut om kontrollavgift omfattas inte av 66 kap. 5 § SFL. Även om kontrollavgift sannolikt är att betrakta som straff enligt Europakonventionen gäller det vanligen ett begränsat belopp och är typiskt sett inte lika komplicerat som ett beslut om t.ex. skattetillägg som ska omprövas av en SKB (prop. 2010/11:165 s. 590).

Exempel på andra omprövningsärenden som inte omfattas av 66 kap. 5 § SFL är

• registrering (7 kap. SFL)
• ansvar för skatter och avgifter (59 kap. SFL)
• särskild inkomstskatteredovisning (13 kap. 1 § SFL)
• preliminär skatt (55 kap. SFL)
• förtidsåterbetalning av preliminär A-skatt (64 kap. 5 § SFL)
• tillgodoräknandet av avdragen A-skatt (56 kap. 9 § andra stycket 2 SFL)
• ersättning för kostnader för ombud, biträde eller utredning (43 kap. SFL)
• förseningsavgift (48 kap. SFL).

Inget hindrar dock att en SKB omprövar beslut även i sådana ärenden som inte omfattas av 66 kap. 5 § SFL.

Förutsättningar för att ett beslut ska behöva omprövas av en SKB

Vissa förutsättningar måste vara uppfyllda för att det ska krävas att en SKB ska ompröva ett beslut.

Omprövningen måste ha begärts av den enskilde

För att en SKB måste vara den som fattar ett beslut ska den som beslutet gäller ha begärt omprövning av eller överklagat beslutet (66 kap. 5 § första stycket 1 SFL). Ett beslut på Skatteverkets initiativ omfattas alltså inte av kravet på SKB som beslutsfattare.

Den enskilda och Skatteverket måste vara oense

Den som beslutet gäller måste vara oense med Skatteverket om utgången av ärendet (66 kap. 5 § första stycket 1 SFL). Den särskilda beslutsordningen med SKB kan alltså bli aktuell först om handläggaren bedömer att Skatteverket inte fullt ut ska bifalla begäran om omprövning eller överklagandet. Vid fullt bifall kan handläggaren själv fatta beslut i saken. Observera dock att ett sådant beslut kan behöva förankras hos en SKB först.

Det måste ha framkommit nya omständigheter eller bevis

Ett annat krav som ställs för att det måste vara en SKB som ska ompröva beslutet är att de omständigheter och bevis som åberopas inte redan har prövats vid en likadan omprövning (66 kap. 5 § första stycket 2 SFL). Om en SKB tidigare har omprövat frågan efter en begäran om omprövning och den som beslutet gäller senare begär omprövning på nytt eller överklagar utan att föra fram några nya omständigheter eller bevis kan alltså handläggaren själv fatta beslut. Om handläggaren då bedömer att beslutet helt eller delvis ska bifallas måste denna dock först få beslutet förankrat hos en SKB.

Ärendet måste prövas i sak

Ärenden som inte ska prövas i sak undantas från kravet på att beslutsfattaren ska vara en SKB (66 kap. 5 § första stycket 3 SFL). Skatteverket ska alltså ta ställning i den materiella frågan för att beslutsordningen med SKB ska gälla.

Därmed omfattas inte avvisningsbeslut och avskrivningsbeslut. Detsamma gäller sådana beslut där myndigheten inte omprövar ärendet utan endast skiljer sig från det genom att överlämna det till annan myndighet, som t.ex. när verket får in ett överklagande med bristande sakprövningsförutsättningar och överlämnar ärendet till förvaltningsrätten.

Prövningen får inte vara enkel

När prövningen är enkel kan handläggaren själv fatta beslut (66 kap. 5 § första stycket 4 SFL). Avsikten är att fånga in de ärenden där det är tydligt att det inte finns någon möjlighet för den som beslutet gäller att få bifall i sitt ärende (prop. 2010/11:165 s. 1077).

Prövningen av om frågan är enkel måste göras i varje enskilt fall. Såväl rättsfrågor som bevisfrågor ska beaktas vid bedömningen. Rättsläget ska vara klart, vilket innebär att om det finns oklarheter i vad som är gällande rätt är prövningen vanligtvis inte enkel. När det är fråga om mer komplicerade bestämmelser är prövningen av den anledningen inte enkel. Om ärendet innefattar bevisfrågor ska bedömningen av dem vara självklar. Det ska alltså vara helt klart att den enskilda inte lyckats visa med tillräcklig styrka att han eller hon t.ex. har haft en viss kostnad. En prövning som innebär att Skatteverket måste göra skälighetsbedömningar är inte enkel och prövningen av ett omfattande ärende bör inte heller betraktas som enkel (prop. 2010/11:165 s. 1077).

Följden av en utebliven prövning av SKB

Normalt bör det inte vara några problem att avgöra om den särskilda beslutsordningen är tillämplig eller inte. Om Skatteverket i ett ärende felaktigt bedömer att en vanlig handläggare och inte en SKB ska göra omprövningen är frågan vad det misstaget får för betydelse på omprövningsbeslutets giltighet.

Högsta förvaltningsdomstolen har i ett mål prövat giltigheten av ett beslut som fattats av en handläggare på Skatteverket, men som rätteligen skulle ha avgjorts av en skattenämnd (d.v.s. föregångaren till SKB) enligt 2 kap. 4 § TL (RÅ 1999 ref. 52). Domstolen, som inte undanröjde handläggarens beslut, uttalade att det bör vara möjligt att underlåta att undanröja ett taxeringsbeslut som har fattats på tjänstemannanivå trots att det borde ha avgjorts av en skattenämnd. Enbart det förhållandet att domstolen finner att en handläggare har missbedömt förutsättningarna för att avgöra ett ärende utan skattenämnden bör inte leda till att beslutet undanröjs. I stället bör man bedöma om Skatteverket i påtaglig omfattning har brutit mot de intressen som reglerna om skattenämndens medverkan i beslutsfattandet avser att skydda eller om beslutet måste undanröjas av andra skäl för att upprätthålla respekten för reglerna (prop. 2010/11:165 s. 1077).

Det finns uttryckliga regler om att bristande sammansättning av ledamöter (bristande domförhet) i en allmän domstol i vissa fall kan leda till undanröjande (50 kap. 28 § och 51 kap. 28 § RB), men det saknas sådana uttryckliga regler för de allmänna förvaltningsdomstolarna. Enligt regeringens bedömning bör bestämmelsen om särskild beslutsordning i 66 kap. 5 § SFL inte jämställas med en domförhetsbestämmelse. Kravet på SKB är inte heller direkt jämförbart med bestämmelsen om beslut i en skattenämnd eftersom omprövningsbeslutet ska fattas av Skatteverkets egna tjänstemän. Det talar för en något mer restriktiv inställning till återförvisning än vad RÅ 1999 ref. 52 ger uttryck för (prop. 2010/11:165 s. 1077 f.).

Att Skatteverket fattar formellt korrekta beslut är viktigt ur en rättssäkerhetssynpunkt för enskilda och ur en förtroendesynpunkt för Skatteverket.

Automatiska beslut behöver inte omprövas av en SKB

Den första omprövningen av ett s.k. automatiskt beslut behöver inte göras av en SKB (66 kap. 5 § andra stycket SFL).

Skatteverket tillämpar ett automatiskt beslutsförfarande bl.a. för beslut om

• skatteavdrag
• arbetsgivaravgifter
• mervärdesskatt
• punktskatt.

Dessa skatter bestäms i enlighet med deklarationen eller, om deklarationen inte är lämnad, till noll kronor (53 kap. 2–4 §§ SFL). Vid det första beslutet är det således ingen handläggare vid Skatteverket som gör någon bedömning av den skatt som fastställs. Det sker först vid en eventuell omprövning. Därför saknas skäl att redan vid den första omprövningen koppla in en SKB som beslutsfattare (prop. 2010/11:165 s. 1078).

Beslutet ska föredras av den handläggare som utrett ärendet

Omprövningsbesluten enligt 66 kap. 5 § SFL ska föredras för en SKB av den handläggare som har utrett ärendet. En SKB som själv är utredande handläggare i ett ärende får själv fatta beslut i ärendet utan föredragning (Skatteverkets arbetsordning p. 6.3).

Det ska framgå att en SKB fattat beslutet

Det ska framgå av beslutshandlingen när beslutsfattaren är en SKB (Skatteverkets arbetsordning p. 6.4.3). Förordnande och återkallelse av SKB ska göras av enhetschef (EC) eller skatteområdeschef (SOC). Varje SKB har riksbehörighet.