Vad är ett utländskt bolag?

Begreppet utländskt bolag i inkomstskattelagen

När man bedömer om en utländsk företagsform är ett utländskt bolag enligt definitionen i IL finns två grunder: huvudregeln och presumtionsregeln.

För båda reglerna gäller att den utländska företagsformen måste vara (2 kap. 5 a § första och andra stycket IL)

• en utländsk juridisk person
• ett eget skattesubjekt i det land där den hör hemma.

Kravet på att den utländska juridiska personen måste vara ett eget skattesubjekt innebär att någon löpande beskattning av delägarna inte får ske i det land där den utländska juridiska personen hör hemma.

I Sverige obegränsat skattskyldiga delägare i ett utländskt bolag beskattas bara för utdelning från bolaget och för kapitalvinst vid avyttring, såvida inte CFC-reglerna blir tillämpliga. Utdelningen och kapitalvinsten kan vara skattefri på grund av bestämmelserna om näringsbetingade andelar, men då krävs att det utländska bolaget motsvarar ett svenskt aktiebolag. Hur man gör den bedömningen kan du läsa mer om på sidan Andelar i utländska juridiska personer.

Huvudregeln – föremål för en likartad beskattning

För att vara ett utländskt bolag enligt huvudregeln ska den utländska juridiska personen i det land där den hör hemma vara föremål för en beskattning som är likartad den som gäller för svenska aktiebolag (2 kap. 5 a § första stycket IL).

I vilket land hör en utländsk juridisk person hemma?

Bedömningen av om beskattningen är likartad den som gäller för svenska aktiebolag ska göras utifrån lagstiftningen som gäller i det land där den utländska juridiska personen ”hör hemma”. Vid tillämpningen av 2 kap. 5 a § IL hör en utländsk juridisk person hemma i ett land om den utländska juridiska personen är föremål för en sådan beskattning att den är obegränsat skattskyldig i det landet. Uttrycket ”hör hemma” avser inte hemvist i skatteavtalens mening.

Om en utländsk juridisk person är obegränsat skattskyldig i land A enligt den interna lagstiftningen där, anses den utländska juridiska personen också höra hemma i land A. Detta oavsett om den utländska juridiska personen kan ha hemvist enligt skatteavtalet mellan land A och ett annat land (land B) i land B.

Direkt skatt på inkomst

För att beskattningen ska vara likartad den som träffar svenska aktiebolag krävs att det är en direkt skatt på inkomsten. Det får därför inte vara en omsättningsskatt, skatt på transaktioner eller en fast årlig avgift (prop. 1989/90:47 s. 17).

Det faktiska skatteuttaget är avgörande

Det är inte den nominella skattesatsen utan det faktiska skatteuttaget som är avgörande för bedömningen (prop. 1989/90:47 s. 18).

Den faktiska beskattningen behöver inte i alla lägen motsvara den svenska. Om en utländsk juridisk person på grund av regler om förlustutjämning inte har betalat skatt ett visst år utesluter detta inte att beskattningen kan vara likartad. Om det däremot finns en generell skattebefrielse för vissa juridiska personer, eller en längre tids skattelättnad i exempelvis investeringsfrämjande syfte, så är kravet på likartad beskattning inte uppfyllt (prop. 1989/90:47 s. 18).

De utländska beskattningsreglerna får generellt sett inte vara mycket förmånligare än de svenska. Lagstiftningen är riktad mot s.k. skatteparadis, där beskattningen vanligen avviker avsevärt från vad som gäller för svenska aktiebolag.

Med likartad beskattning avses normalt att den utländska juridiska personen belastas med en skatt på åtminstone 10 procent, beräknat på ett motsvarande underlag som gäller för svenska aktiebolag (prop. 2000/01:22 s. 62).

Beskattningsunderlaget ska vid jämförelsen av om beskattningen av den utländska juridiska personen är likartad i sitt hemland bestämmas på samma sätt som för ett svenskt aktiebolag. Inkomster som på grund av regler i IL eller skatteavtal inte ska vara med i beskattningsunderlaget vid beskattning av ett svenskt aktiebolag ska inte heller vara med i det fiktiva beskattningsunderlaget för den utländska juridiska personen. Det kan exempelvis gälla utdelningsinkomster som skulle ha undantagits från beskattning på grund av reglerna om näringsbetingade andelar. Att beskattningsunderlaget vid den fiktiva beräkningen blir noll hindrar inte att den utländska juridiska personen kan anses ha blivit likartad beskattad. En bedömning måste göras i varje enskilt fall. Det är inte tillräckligt att konstatera att bolagets utdelningsinkomster hade varit undantagna om det hade varit ett svenskt aktiebolag utan bolagets alla inkomster ska ligga till grund för bedömningen av om beskattningen i hemlandet är likartad. Ett exempel är Jersey och Guernsey som har en ”zero ten tax regime” som innebär att bolag som är hemmahörande där och som beskattas i enlighet med dessa regler är föremål för direkt skatt. Sådana bolag är alltså inte helt undantagna från inkomstskatt. Beroende på vilka inkomster ett sådant bolag uppbär kan bedömningen bli att bolaget är ett utländskt bolag. Detta måste avgöras i varje enskilt fall utifrån aktuellt bolags situation och vad det har för inkomster.

Presumtionsregeln – skatteavtal finns

För att vara ett utländskt bolag enligt presumtionsregeln krävs, utöver att det måste vara en utländsk juridisk person som är ett eget skattesubjekt, att personen (2 kap. 5 a § andra stycket IL)

• hör hemma i ett land med vilket Sverige har ingått ett skatteavtal som inte är begränsat till att bara omfatta vissa inkomster
• omfattas av skatteavtalets regler om begränsning av beskattningsrätten
• har hemvist i det andra avtalsslutande landet enligt skatteavtalet.

I vilket land hör en utländsk juridisk person hemma?

En utländsk juridisk person ”hör hemma” i det land där den utländska juridiska personen är föremål för en sådan beskattning att den är obegränsat skattskyldig där. Uttrycket ”hör hemma” avser inte hemvist i skatteavtalens mening.

Skatteavtalet ska omfatta samtliga inkomster – fullständigt skatteavtal

Det ska vara ett skatteavtal som inte är begränsat till att bara omfatta vissa inkomster, utan ett s.k. fullständigt skatteavtal. Exempel på skatteavtal som inte är fullständiga är skatteavtal som bara reglerar luftfartstrafik. Det räcker inte heller med att det är ett avtal om informationsutbyte.

Den utländska juridiska personen ska omfattas av skatteavtalet

Den utländska juridiska personen ska omfattas av skatteavtalets bestämmelser. I några skatteavtal som Sverige ingått omfattas inte vissa företagsformer eller verksamheter. Ett exempel finns i skatteavtalet mellan Sverige och Luxemburg (SFS 1996:1510). Vissa holding- och offshorebolag undantas från tillämpningen av avtalet i punkterna 1 och 2 i protokollet till skatteavtalet, och därmed omfattas inte dessa typer av bolag av skatteavtalet.

Den utländska juridiska personen ska ha hemvist i det andra avtalsslutande landet

För att bestämmelsen ska vara tillämplig krävs också att den utländska juridiska personen har hemvist i det andra avtalsslutande landet enligt skatteavtalet. Det räcker alltså inte med att den utländska juridiska personen bara är skattskyldig i det andra landet på grund av att inkomsten har sin källa där.

Rättsfall: ett amerikanskt s.k. DISC-bolag uppfyller kraven för att vara ett utländskt bolag

Högsta förvaltningsdomstolen har ansett att ett amerikanskt s.k. DISC-bolag uppfyller kraven för att vara ett utländskt bolag eftersom bolaget omfattades av skatteavtalet mellan Sverige och USA. Att bolaget till följd av speciallagstiftning inte var föremål för någon inkomstbeskattning i hemlandet saknade betydelse för denna fråga. Högsta förvaltningsdomstolen prövade flera frågor och ansåg bl.a. att reglerna om näringsbetingade andelar inte var tillämpliga på grund av att DISC-bolaget inte var ett inkomstskattesubjekt i sitt hemland (Skatteverkets rättsfallskommentar HFD 2019 ref. 49 – Förhandsbesked om aktier i ett amerikanskt DISC-bolag utgör näringsbetingade andelar samt om moderbolaget ska delägarbeskattas eller CFC-beskattas för DISC-bolagets resultat).

Utländska stater och menigheter

Bestämmelserna om utländska bolag ska tillämpas även på utländska stater och menigheter (6 kap. 9 § IL).

Dödsbon efter begränsat skattskyldiga personer

Bestämmelserna om utländska bolag tillämpas även på ett dödsbo efter en person som vid sin död var begränsat skattskyldig när det gäller beskattningen för senare beskattningsår än dödsåret (4 kap. 3 § IL och 6 kap. 9 § andra stycket IL).

Inga särskilda beskattningsregler för utländska bolag

Några särskilda beskattningsregler för utländska bolag finns inte, utan de beskattas i enlighet med de regler som gäller för juridiska personer om inget annat direkt framgår av lagtexten och dess sammanhang.

Däremot finns det flera bestämmelser i IL som bara gäller om den utländska juridiska personen är ett utländskt bolag. Det gäller exempelvis bestämmelserna om

• underprisöverlåtelser (23 kap. 4 § IL)
• verksamhetsavyttringar (38 kap. 3 § IL)
• näringsbetingad andel (24 kap. 32 § IL)
• koncernbidrag (35 kap. 2 a § IL)
• koncernavdrag (35 a kap. 2 § IL).

Ett utländskt bolag kan även vara en utländsk juridisk person med lågbeskattade inkomster, ett s.k. CFC-bolag.