Beslut om bevissäkring

Vem fattar beslut?

En bevissäkringsåtgärd ska normalt föregås av ett domstolsbeslut. Huvudregeln är att beslut om tvångsrevision enligt 45 kap. 3 § SFL och beslut om eftersökande och omhändertagande av handlingar enligt 45 kap. 6-9 §§ SFL fattas av förvaltningsrätten. Detta sker på ansökan av Skatteverkets granskningsledare (45 kap. 13 § första stycket SFL).

Beslut om bevissäkring som granskningsledaren får fatta

Granskningsledaren får fatta beslut direkt, utan obligatorisk prövning i domstol, i fall där ett beslut om en bevissäkringsåtgärd typiskt sett måste fattas snabbt och på plats hos den reviderade.

Det rör sig om beslut i följande fall:

• beslut om eftersökande och omhändertagande av handling i den reviderades verksamhetslokal under pågående tvångsrevision enligt 45 kap. 4 § SFL
• beslut om omhändertagande av handling som revisorn redan har tillgång till under samverkansrevision enligt 45 kap. 5 § SFL
• beslut om försegling av lokal, förvaringsplats eller annat utrymme enligt 45 kap. 12 § SFL (45 kap. 13 § andra stycket SFL).

Interimistiska beslut

I de fall domstolens beslut inte kan avvaktas har gransknings­ledaren behörighet att fatta interimistiska beslut om vissa åtgärder som enligt 45 kap. 13 § SFL som huvudregel ska fattas av förvaltnings­rätten (45 kap. 14 § SFL).

De bevissäkringsåtgärder som granskningsledaren har möjlighet att fatta interimistiska beslut om är

• beslut om tvångsrevision enligt 45 kap. 3 § SFL
• beslut om eftersökande och omhändertagande vid revision som genomförs på någon annan plats än i den reviderades verksamhetslokaler enligt 45 kap. 6 § SFL
• beslut om eftersökande och omhändertagande på annan plats än i den reviderades verksamhetslokaler enligt 45 kap. 7 § SFL
• beslut om eftersökande och omhändertagande vid annan kontroll än revision enligt 45 kap. 8 § SFL.

Ansökan till förvaltningsrätten ska ske

Om granskningsledaren fattar ett interimistiskt beslut, så ska hen så snart det kan ske och senast inom fem dagar ansöka om bevis­säkring hos förvaltningsrätten. Det finns alltså en uttrycklig frist för inom vilken tid en ansökan i sådana fall ska ges in till förvaltnings­rätten för prövning (45 kap. 14 § andra stycket SFL).

Beslutet får verkställas genast

Ett interimistiskt beslut får verkställas genast. Ett interimistiskt beslut om bevissäkring får inte överklagas (67 kap. 5 § andra stycket SFL). En prövning i förvaltningsrätten av frågan om åtgärden sker i stället efter granskningsledarens ansökan.

Påtaglig risk för sabotage

För att granskningsledaren ska få fatta ett interimistiskt beslut ska det finnas en påtaglig risk för att sabotage kan komma att ske innan förvaltningsrätten hinner fatta beslut (45 kap 14 § första stycket 1 SFL).

Vid bedömningen av om det finns en påtaglig risk för sabotage innan förvaltningsrätten kan fatta beslut ska hänsyn tas till att ett beslut från förvaltningsrätten normalt kan fås inom några dygn och att den reviderade, om grunden för åtgärden är risk för sabotage, inte behöver underrättas om att kontroll ska ske förrän i samband med verkställigheten. Normalt bör alltså förvaltningsrättens beslut kunna avvaktas. Ett interimistiskt beslut kan vara befogat t.ex. i de fall myndigheten vid en samverkansrevision uppmärksammar att den reviderade uppträder på ett sådant sätt att det finns anledning att anta att hen försöker undanhålla eller förstöra material (prop. 1993/94:151 s. 159 och prop. 2010/11:165 s. 898).

Måste avse åtgärd i verksamhetslokal

Ett interimistiskt beslut måste avse en åtgärd som ska genomföras i en verksamhetslokal (45 kap. 14 § första stycket 2 SFL). Det är typen av lokal som är av intresse. Det är alltså möjligt att fatta ett interimistiskt beslut om eftersökande och omhändertagande av handlingar på annan plats än den reviderades verksamhetslokaler (enligt 45 kap. 7 § SFL) avseende t.ex. verksamhetslokaler som disponeras av den reviderades redovisningsbyrå.

Återlämnande av handlingar

Om förvaltningsrätten avslår en ansökan om bevissäkring som görs till följd av ett interimistiskt beslut, ska omhändertagna handlingar lämnas tillbaka och övriga insamlade uppgifter förstöras (45 kap. 14 § andra stycket SFL). Detta följer direkt av förvaltningsrättens beslut att avslå ansökan, dvs. utan något särskilt beslut från förvaltningsrätten.

Även i de fall granskningsledaren inte gör någon ansökan efter ett interimistiskt beslut ska omhändertagna handlingar återlämnas respektive uppgifter förstöras (45 kap. 14 § andra stycket SFL).

I båda de ovan angivna fallen gäller att Skatteverket inte får återge eller hänvisa till innehållet i handlingarna.

Handlingarna ska lämnas tillbaka till den som beslutet om bevissäkring gäller. Med detta avses den mot vilken beslutet om bevissäkring riktar sig. Om handlingar har omhändertagits hos någon annan än den reviderade med stöd av 45 kap. 7 § SFL ska handlingarna alltså inte återlämnas till denna andra person utan till den reviderade.

Om den som beslutet om bevissäkring gäller har försatts i konkurs när handlingarna ska lämnas tillbaka ska handlingarna överlämnas till konkursförvaltaren. Den som bevissäkringen gäller ska underrättas om överlämnandet (45 kap. 14 § tredje stycket SFL).

Rätten kan i tveksamma fall besluta om att handlingarna inte ska återlämnas förrän beslutet om att upphäva omhändertagandet har fått laga kraft (prop. 1996/97:100 Del 1 s. 517). För att uppnå detta bör Skatteverket göra ett sådant yrkande i sin ansökan.

Exempel: situationer där det kan bli aktuellt med interimistiskt beslut

1. Revision pågår i den reviderades verksamhetslokaler och det blir fråga om en upptrappning av revisionens karaktär från samverkan till tvång. Exempelvis kan Skatteverket ha fattat beslut om revision och avser att utföra kassainventering utan att först underrätta om att revision ska ske (41 kap. 5 § SFL). Om det sedan visar sig att revisionen (kassainventeringen) inte kan genomföras i samverkan med den reviderade, har granskningsledaren, under förutsättning att det finns en påtaglig risk för sabotage innan förvaltningsrätten kan fatta beslut, möjlighet att fatta ett interimistiskt beslut om att kassainventeringen ska genomföras som tvångsrevision med stöd av 45 kap. 3 och 14 §§ SFL.

2. Förvaltningsrätten har fattat beslut om eftersökande och omhändertagande av handlingar i verksamhetslokaler hos ett företag enligt 45 kap 6 § SFL. Under verkställighet i verksamhets­lokalerna så återfinns inte alla handlingar som behövs för revisionen och det kommer dessutom fram att företaget har ytterligare verksamhetslokaler på en annan dittills okänd adress. När det tillkommer nya omständigheter under en redan inledd verkställighet, kan förutsättningar finnas för granskningsledaren att fatta ett interimistiskt beslut p.g.a. att förvaltningsrättens beslut inte kan avvaktas, dvs. att det finns en akut sabotagerisk. Granskningsledaren fattar då ett interimistiskt beslut om eftersökande och omhändertagande av handlingar i de tidigare okända verksamhetslokalerna med stöd av 45 kap. 6 och 14 §§ SFL.

Vad ska beslutet innehålla?

Ett beslut om bevissäkring måste innehålla såväl själva beslutet som uppgift om möjligheten att undanta uppgifter och handlingar från kontroll och uppgift om vad som gäller vid verkställighet (45 kap. 15 § SFL). Till uppgifter om vad som gäller vid verk­ställighet räknas bland annat uppgift om rätten att tillkalla ombud eller biträde och uppgift om rätten att närvara.

Utöver dessa uppgifter så ska en underrättelse om ett beslut om bevissäkring också, i de fall beslutet får omprövas eller överklagas, innehålla en upplysning av hur man begär omprövning eller överklagar (17 kap. 1 § andra stycket SFF).

Utrymmet måste preciseras vid beslut om eftersökande

Av ett beslut om eftersökande och omhändertagande ska alltid framgå i vilken lokal eller vilket utrymme som eftersökning får ske. Granskningsledaren måste i en ansökan om bevissäkring så långt det är möjligt precisera i vilken lokal eller i vilket utrymme verkställighet ska ske. Detta är en förutsättning för att domstolen ska kunna bedöma om skälen för åtgärden står i proportion till det intrång det innebär för den enskilda.

Kammarrätten i Stockholm har i ett avgörande avslagit Skatte­verkets yrkande om rätt att eftersöka handlingar i en verksam­hets­lokal ”om sådan skulle finnas”, då den lokal där eftersökning skulle ske inte ansågs nog preciserad (KRNS 2008-12-30, mål nr 9615-08).

När det gäller elektroniska handlingar så kan dessa vara lagrade på någon annan plats än den plats som beslutet om eftersökning avser men ändå vara nåbara från förrättningsplatsen. För efter­sökning av sådana nåbara elektroniska handlingar som skyddas av någon form av digitalt lås och inte är öppet tillgängliga, krävs att beslutet om eftersökande och omhändertagande omfattar det förvaringsutrymme där de elektroniska handlingarna fysiskt lagras, t.ex. en dator eller server på annan plats. Läs mer om befogen­heter och begränsningar vid verkställigheten.

Rättsfallskommentar: ingen bevissäkring i molnet

Högsta förvaltningsdomstolen har prövat om bestämmelserna om bevissäkring är tillämpliga på handlingar som är lagrade i en s.k. molntjänst. Domstolen konstaterar att bevissäkring är en åtgärd av sådant slag som enligt 2 kap. 6 och 20 §§ regeringsformen kräver lagstöd. Bestämmelserna om bevissäkring i 45 kap. SFL  gäller eftersökande och omhändertagande av handlingar i lokaler och andra fysiska utrymmen. Bestämmelserna omfattar även elektron­iska handlingar som förvaras i t.ex. datorer och minnesmedier av olika slag (jfr prop. 1993/94:151 s. 153 och SOU 1992:110 s. 353). En tillämpning av reglerna förutsätter dock att förvarings­platsen är känd och kan preciseras i beslutet om bevissäkring.

Domstolen konstaterar att det saknas lagstöd för att bifalla en ansökan om bevissäkring av handlingar som är lagrade i moln­tjänster och vars fysiska lagringsplats inte är möjlig att lokalisera (HFD 2021 ref. 23). Skatteverkets rättsfallskommentar Ingen bevissäkring i molnet.

Undantag från kravet på uppgift om person eller rättshandling

I ett beslut om eftersökande och omhändertagande utan före­gående föreläggande enligt 45 kap. 9 § SFL ska normalt identiteten på den som uppgifter söks om eller vilka handlingar som söks anges. Detta behöver dock inte göras om det finns särskilda skäl (45 kap. 10 § SFL). Exempel på särskilda skäl kan vara att kontrollen endast utgör en mindre del av en större utredning och det är angeläget av kontrolleffektivitetsskäl att så mycket som möjligt hålls hemligt tills vidare. Ett annat skäl kan vara att det är fråga om att kontrollera en kedja av rättshandlingar och det är oklart var kedjan slutar (prop. 1993/94:151 s. 158).

Det finns en motsvarande bestämmelse för beslut om tredjemans­revision. Om det finns särskilda skäl behöver det inte framgå av ett beslut om tredjemansrevision vilken person eller vilken rätts­handling som kontrollen avser (41 kap. 4 § andra stycket SFL). Denna bestämmelse gäller även vid beslut om tvångsrevision (prop. 2010/11:165 s. 896).

Underrättelse om beslut om bevissäkring

Huvudregeln är att den som ett beslut om bevissäkring gäller ska underrättas om beslutet omedelbart (45 kap. 16 § första stycket SFL). När det gäller kravet på underrättelse omfattar uttrycket ”den som ett beslut gäller” den hos vilken åtgärden ska verkställas och, när verkställigheten ska ske hos någon annan än den reviderade, även denna. Ska eftersökning och omhändertagande av handlingar ske hos exempelvis den reviderades revisor gäller beslutet både den reviderade och revisorn (prop. 2010/11:165 s. 899).

Underrättelse i samband med verkställighet om det finns risk för sabotage

I många fall då det är aktuellt med bevissäkringsåtgärder ligger det i sakens natur att den som beslutet gäller inte bör underrättas i förväg om åtgärden ska få avsedd effekt. Om det finns en påtaglig risk för sabotage om den som beslutet gäller underrättas i förväg så får underrättelse om beslutet ske i samband med att den beslutade åtgärden verkställs (45 kap. 16 § andra stycket SFL). Förvaltningsrätten eller granskningsledaren kan alltså besluta att den som berörs av åtgärden ska underrättas först i samband med verkställigheten.

Även i fall då själva bevissäkringsåtgärden motiveras med något annat än påtaglig risk för sabotage, exempelvis med att ett föreläggande inte besvarats, så är det i de flesta fall väsentligt att den granskade får kännedom om beslutet först vid verkställig­heten. För att få underrätta om beslutet i samband med verkställig­heten i dessa fall måste granskningsledaren dock i ansökan till förvaltningsrätten ändå motivera varför det finns en påtaglig sabotagerisk, eftersom detta krävs för att skjuta upp underrättelsen om beslutet till dess verkställighet sker (45 kap. 16 § SFL). Detta innebär att en sabotagerisk måste beläggas även när grunden för bevissäkringsåtgärden är en annan än sabotagerisk.

I de fall ansökan om bevissäkringsåtgärd görs hos förvaltnings­rätten måste granskningsledaren i förekommande fall särskilt yrka på att underrättelse om beslutet ska ske först i samband med verkställigheten enligt 45 kap. 16 § SFL.

Bestämmelser om verkställighet av beslut om bevissäkring utan att den som besluter gäller har underrättats om beslutet finns i 69 kap. 5 § SFL.

Förvaltningsrätten kan underlåta kommunicering av ansökan

Bestämmelsen i 45 kap. 16 § SFL kompletteras av 10 § andra stycket 4 FPL som stadgar att förvaltningsrätten kan underlåta kommunicering av en ansökan om åtgärd, om det kan befaras att kommuniceringen avsevärt skulle försvåra genomförandet av beslut i målet. Denna förutsättning är i allmänhet uppfylld i mål om bevissäkring där grunden för åtgärden är att det finns risk för sabotage.

Granskningsledaren måste i förekommande fall i sin ansökan om bevissäkringsåtgärd särskilt yrka på att förvaltningsrätten under­låter att kommunicera ansökan.

Måste kommunikation ske inför granskningsledarens beslut?

Beslut om bevissäkringsåtgärd som fattas av granskningsledaren är att betrakta som ett beredningsbeslut och är inte ett sådant avgörande av ett ärende som omfattas av Skatteverkets kommunikationsskyldighet i 40 kap. 2 och 3 §§ SFL. Däremot omfattas beslut under beredningen av kommunikations­bestäm­melsen i 25 § FL. En myndighet kan dock avstå från kommuni­kation om det kan befaras att det annars skulle bli avsevärt svårare att genomföra ett beslut i ärendet (25 § första stycket 2 FL). Kommunikation krävs alltså inte i ärenden där beslutet måste komma överraskande för att få avsedd effekt.

I de fall där granskningsledaren fattar beslut om bevissäkring handlar det om situationer där beslut om åtgärden typiskt sett måste fattas snabbt och på plats hos den reviderade. I de fall det rör sig om interimistiska beslut handlar det dessutom om situationer där det finns en påtaglig och akut risk för att sabotage kan ske. Någon skyldighet för Skatteverket att kommunicera innan beslut om bevissäkringsåtgärd fattas av granskningsledaren finns således inte.

Uppgifter i domstolens beslut kan sekretessbeläggas

I och med att domstolen har avgjort målet och beslutet finns tillgängligt via domstolens expedition, blir detta en offentlig allmän handling. Så är fallet även om domstolen har bifallit Skatteverkets yrkande om att underrättelse om beslutet ska ske först i samband med verkställigheten.

Huvudregeln om att uppgifter som tas in i domar, slutliga beslut och vissa övriga domstols­avgöranden blir offentliga gäller inte om domstolen i sitt avgörande beslutar att en sekretessbestämmelse ska vara tillämplig även i fortsättningen för vissa uppgifter genom ett så kallat sekretessförordnande (43 kap. 8 § andra stycket OSL).

Innan domstolen beslutar om ett sekretessförordnande ska en intresseavvägning göras (43 kap. 8 a § första stycket OSL). Ett beslut om sekretessförordnande får bara fattas om intresset av sekretess för en uppgift väger väsentligt tyngre än intresset av offentlighet. När det gäller beslut om fortsatt sekretess i mål och ärenden om bevissäkring enligt 45 kap. SFL har regeringen uttalat att intresseavvägningen på grund av uppgifternas karaktär i de allra flesta fall borde leda till ett beslut om fortsatt sekretess (prop. 2015/16:144 s. 35).

Ett beslut om fortsatt sekretess gäller utan begränsning i tid. Den aktuella sekretessbestämmelsen upphör dock oftast att vara tillämplig när verkställighet väl har skett (prop. 2015/16:144 s. 35).

Läs mer på sidan Sekretess för domar och beslut.

För att inte verkställigheten ska försvåras eller hindras är det viktigt att granskningsledaren, i förekommande fall, i sin ansökan om bevissäkringsåtgärd särskilt yrkar på att förvaltnings­rätten ska besluta om fortsatt sekretess. Granskningsledaren måste också i ansökan motivera varför fortsatt tillämpning av en sekretess­bestämmelse yrkas. Om domen blir offentlig måste gransknings­ledaren hålla sig underrättad om när beslutet kommer att fattas så att verkställighet kan ske omgående.

Koppling till bestämmelserna om revision

Den som ska revideras ska som huvudregel underrättas om beslutet om revision innan revisionen verkställs (41 kap. 5 § SFL). Underrättelse får dock ske i samband med att revisionen verkställs om det följer av bestämmelserna om underrättelse om beslut om bevissäkring i 45 kap. 16 § andra stycket SFL, dvs. när förvaltnings­rätten eller granskningsledaren har beslutat att underrättelse får ske i samband med att åtgärden verkställs (41 kap. 5 § andra stycket 3 SFL).

Bestämmelsen finns för att det inte ska uppstå konkurrens mellan skyldigheten att underrätta den reviderade om revisionsbeslutet innan revisionen verkställs och bestämmelsen om att underrättelse om beslutet om bevissäkringsåtgärd får ske i samband med verkställigheten vid påtaglig risk för sabotage enligt 45 kap. 16 § andra stycket SFL (prop. 2010/11:165 s. 871).

Kan besluten omprövas eller överklagas?

Den beslutet gäller kan begära omprövning av ett beslut om bevis­säkring fattat av granskningsledaren. Om det rör sig om ett interimistiskt beslut om bevissäkring enligt 45 kap. 14 § första stycket SFL är omprövning dock möjlig bara till dess förvaltningsrätten prövat frågan.

Ett beslut om bevissäkring fattat av granskningsledaren kan också normalt överklagas till förvaltningsrätten. Detta gäller dock inte de interimistiska besluten (67 kap. 5 § andra stycket SFL). Ett sådant beslut överlämnas i stället till förvaltningsrätten för prövning genom granskningsledarens ansökan.

Ett beslut om bevissäkring fattat av förvaltningsrätten får överklagas till kammarrätten. Kammarrätten har dock inte ansetts skyldig att sakpröva en överklagad dom om tillstånd till åtgärder enligt TVL i beskattningsförfarandet när åtgärderna redan verk­ställts vid tiden för kammarrättens prövning (RÅ 2007 ref. 80). Högsta förvaltningsdomstolen har anlagt samma synsätt i HFD 2020 ref. 26.