Deklaration och betalning

Hur ska redovisningen ske?

Företag är skyldiga att betala mervärdesskatt i Sverige när de levererar varor eller tillhandahåller tjänster som ska beskattas här till köpare som inte är betalningsskyldiga för förvärvet. Företag som använder de särskilda ordningarna med Sverige som identifieringsstat kan därför vara skyldiga att redovisa och betala mervärdesskatt även i Sverige.

Tredjelandsordningen och importordningen

Ett identifieringsbeslut som avser antingen tredjelandsordningen eller importordningen gäller både för tillhandahållanden som ska beskattas i Sverige och för sådana tillhandahållanden som ska beskattas i andra EU-länder (22 kap. 11 § ML och 22 kap. 15 ML). Detta innebär att de företag eller dess representant (importordningen) som är registrerade i Sverige för att redovisa enligt någon av dessa ordningar inte ska redovisa och betala mervärdesskatt enligt SFL för de varor eller tjänster som identifieringsbeslutet gäller (22 kap. 21 § ML). I stället ska redovisning ske i en särskild mervärdesskattedeklaration.

Säljaren är registrerad i Sverige

Ett företag som har identifieringsbeslut för tredjelandsordningen eller importordningen måste redovisa i särskild mervärdesskattedeklaration (via e-tjänsten OSS) även om företaget är registrerat för mervärdesskatt här i Sverige för andra transaktioner.

Exempel: registrerat enligt SFL och tredjelandsordningen

Ett företag som saknar etablering inom EU är registrerat för mervärdesskatt i Sverige för leveranser av varor till beskattningsbara personer. Företaget tillhandahåller även elektroniska tjänster till köpare som är privatpersoner i Danmark, Tyskland och Sverige. Även om företaget är registrerat för mervärdesskatt kan de välja att registrera sig för tredjelandsordningen med Sverige som identifieringsstat. Företaget väljer att registrera sig för tredjelandsordningen och måste använda den för redovisning av alla tjänster som omfattas av ordningen, även vad gäller tjänster som är tillhandahållna i Sverige. Tredjelandsordningen kan endast användas för tillhandahållande av tjänster till privatpersoner som ska beskattas inom EU. Redovisning av mervärdesskatt avseende leverans av varor, som inte omfattas av ordningen, ska redovisas i mervärdesskattedeklaration enligt SFL. Jämför avsnitt 3.1.3 exempel 1 och 2 i förklarande anmärkningar om e-handel.

Representant och mervärdesskatteombud

Vem som måste utse representant, vad som avses med representant och vad som krävs av representanten regleras i 22 kap. ML. Ett företag som saknar etablering inom EU måste företrädas av en representant som är etablerad i Sverige för att tilldelas ett identifieringsbeslut avseende importordningen. En representant måste dock inte utses om det land som företaget är etablerat i har ett samarbetsavtal med EU (22 kap. 15 § ML). En representant behöver inte utses för att tilldelas ett identifieringsbeslut avseende tredjelandsordningen. Det finns inga särskilda villkor för att få agera som en representant (se avsnitt 4.2.10, exempel 37 i förklarande anmärkningar om e-handel).

Om ett företag kan tilldelas ett identifieringsbeslut utan representant (d.v.s. för tredjelandsordningen eller importordningen där samarbetsavtal finns) krävs inte ombud enligt SFL. Bestämmelserna om ombud för beskattningsbara personer som inte är etablerade inom landet i 6 kap. 2 och 3 §§ SFL gäller inte i dessa fall (jämför avsnitt 3.1.5 i förklarande anmärkningar om e-handel samt artikel 204.1 tredje stycket i mervärdesskattedirektivet).

Unionsordningen

Ett identifieringsbeslut som avser unionsordningen kan omfatta både tillhandahållanden av tjänster och unionsintern distansförsäljning av varor. För att ett företag ska kunna få ett identifieringsbeslut så ska leveransen eller tillhandahållandet beskattas i ett annat EU-land (22 kap. 12 § ML och 22 kap. 14 § ML).

Redovisning för beskattningsbara transaktioner som är gjorda i andra EU-länder ska ske i en särskild mervärdesskattedeklaration. Företag som är registrerade i Sverige enligt unionsordningen och tillhandahåller tjänster som är tillhandhållna inom landet ska redovisa tillhandahållandet i vanlig mervärdesskattedeklaration, artikel 57c i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011. Även varor där leveransen är gjord inom landet ska redovisas i en vanlig mervärdesskattedeklaration. Distansförsäljning till identifieringsstaten Sverige ska dock redovisas i den särskilda mervärdesskattedeklarationen.

Om identifieringsbeslutet för unionsordningen avser leverans av varor enligt 5 kap. 6 § ML, d.v.s. leveranser av beskattningsbara personer som genom användningen av ett elektroniskt gränssnitt möjliggör vissa leveranser av varor, gäller unionsordningen leveranser som sker i Sverige och i andra EU-länder (22 kap. 13 § ML). För sådana leveranser som identifieringsbeslutet avser ska redovisning ske i en särskild mervärdesskattedeklaration. Det innebär att för leveranser av varor som omfattas av 5 kap. 6 § ML, ska företaget inte redovisa och betala mervärdesskatt i en vanlig mervärdesskattedeklaration även om det är leveranser inom landet.

Unionsordningen gäller för alla beskattningsbara transaktioner

Unionsordningen gäller för alla beskattningsbara transaktioner som omfattas av ordningen. Ett företag som väljer att redovisa mervärdesskatt enligt unionsordningen kan därför inte välja att redovisa vissa av dessa beskattningsbara transaktioner enligt allmänna regler.

Exempel: företag får inte delvis använda ordningen

Ett företag som är etablerat inom EU utför både unionsintern distansförsäljning av varor och tillhandahåller tjänster som ska beskattas i olika EU-länder. Om företaget väljer att redovisa mervärdesskatt enligt unionsordningen får företaget inte välja att t.ex. redovisa tillhandahållna tjänster enligt allmänna regler utan alla beskattningsbara transaktioner som omfattas av den särskilda ordningen måste redovisas i särskild mervärdesskattedeklaration, jfr avsnitt 3.2.4, exempel 1 och 2 i förklarande anmärkningar om e-handel.

Exempel: distansförsäljning till identifieringsstaten

Ett företag har enbart etablering, sitt säte, i Sverige och är registrerad för unionsordningen. Sverige är således identifieringsstat. Företaget tillhandahåller bland annat varor från ett lager i Danmark till olika privatpersoner i Sverige. Det är alltså fråga om unionsintern distansförsäljning av varor från Danmark till Sverige. Även om Sverige är identifieringsstat måste företaget använda unionsordningen för redovisning och betalning av mervärdesskatten avseende dessa försäljningar. Företaget får inte redovisa i mervärdesskattedeklaration enligt SFL (jfr avsnitt 3.3, exempel 15 i förklarande anmärkningar om e-handel).

Deklarationsombud får användas

Ett företag som använder unionsordningen får anlita ett deklarationsombud enligt 6 kap. 6 och 7 §§ SFL. Om den som utsetts som deklarationsombud uppfyller de krav som anges i paragraferna ska Skatteverket godkänna ombudet. I samband med ett sådant godkännande gäller vissa uppräknade paragrafer i SFL (22 kap. 54 § ML). Det är bestämmelserna om

• behörighet och återkallelse i 6 kap. 5 § första stycket 1-3 och 8 § SFL
• omprövning och överklagande i 66 och 67 kap. SFL
• besluts verkställbarhet i 68 kap. 1 § och 3 § 1 SFL.

Se även avsnitt 3.2.9 i förklarande anmärkningar om e-handel.

Särskild mervärdesskattedeklaration ska lämnas

Ett företag eller en representant som använder någon av de särskilda ordningarna ska lämna en särskild mervärdesskattedeklaration för varje redovisningsperiod till identifieringsstaten. Deklarationen ska lämnas elektroniskt (22 kap. 34 § första stycket ML). Redovisningen sker på Skatteverkets webbplats via e-tjänsten One stop shop (OSS).

En representant ska lämna en deklaration för varje företag denne företräder (prop. 2019/20:122 s.90).

Deklarationen ska lämnas för varje redovisningsperiod även om företaget eller representanten inte har haft någon mervärdesskatt att redovisa i något av EU-länderna under perioden (22 kap. 34 § andra stycket ML). Bestämmelsen motsvarar vad som gäller för redovisning i mervärdesskattedeklarationer i Sverige.

Bestämmelsen motsvarar delvis artiklarna 364, 369f och 369s i mervärdesskattedirektivet.

Ett företag eller en representant som upphört att tillämpa någon av de särskilda ordningarna ska lämna den sista deklarationen och eventuella försenade deklarationer till den medlemsstat som var identifieringsstat vid upphörandet. Detsamma gäller om företaget eller representanten uteslutits eller bytt identifieringsstat (artikel 61a första stycket 1-2 i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Vad omfattar en redovisningsperiod?

För tredjelandsordningen och unionsordningen omfattar en redovisningsperiod ett kalenderkvartal. För importordningen omfattar en redovisningsperiod en månad (22 kap. 35 § ML).

Varje redovisningsperiod är en separat period (artikel 59.1 i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Ett företag som påbörjat en verksamhet och med stöd av artikel 57d.1 andra stycket i rådets genomförandeförordning (EU) nr 282/2011 har börjat använda tredjelandsordningen eller unionsordningen från och med en annan dag än den första dagen i ett kalenderkvartal ska lämna in en separat deklaration för det kalenderkvartal då det första tillhandahållandet ägde rum (artikel 59.2 i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011). En deklaration kan alltså inte omfatta två kalenderkvartal.

I vissa fall kan ett företag eller en representant behöva lämna in två deklarationer för en och samma redovisningsperiod. Det är sådana fall då företaget under en viss redovisningsperiod bytt särskild ordning eller ändrat identifieringsstat (artikel 59.3 och 59.4 i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Exempel: två deklarationer ska lämnas för samma redovisningsperiod

Ett företag, som inte har något fast etableringsställe, har sitt säte i Köpenhamn. Företaget tillhandahåller tjänster som ska beskattas i olika EU-länder. Företaget använder unionsordningen och har Danmark som identifieringsstat. Den 15 oktober flyttar företaget och ett nytt säte inrättas i Malmö. Företaget uppfyller sin upplysningsskyldighet och underrättar både Danmark och Sverige senast den 10 november om att sätet har flyttats. Företaget har därmed ändrat identifieringsstat och Sverige blir ny identifieringsstat från och med den 15 oktober.

Företaget lämnar två olika deklarationer för kvartalet okt–dec. Till Danmark lämnar företaget en deklaration för de tjänster som tillhandahållits inom ramen för unionsordningen under perioden 1–14 oktober (inklusive eventuella beskattningsbara transaktioner i Sverige). Till Skatteverket i Sverige lämnar företaget en deklaration avseende tjänsterna inom ramen för unionsordningen för perioden 15 oktober–31 december. I denna deklaration redovisas alltså även de beskattningsbara transaktionerna i Danmark, men inte i Sverige.

När ska deklarationen lämnas?

Deklarationen ska ha kommit in till Skatteverket senast den sista dagen i månaden efter utgången av den redovisningsperiod som deklarationen avser (22 kap. 43 § ML). Bestämmelsen motsvarar delvis artiklarna 364, 369f och 369s i mervärdesskattedirektivet.

De flesta andra EU-länder saknar nationella bestämmelser som motsvarar regeln om beräkning av lagstadgad tid. Denna regel har inte heller införts för den särskilda mervärdesskattedeklarationen som lämnas när de särskilda ordningarna används. Det är de länder där de beskattningsbara transaktionerna sker (konsumtionsstaterna) som är beskattningsländer och det är därför dessa länder som kan påföra förseningsavgifter eller andra sanktioner till följd av att en deklaration lämnas för sent. Ett företag som har Sverige som identifieringsstat bör mot den bakgrunden se till att deklarationen har kommit in till Skatteverket senast den sista dagen i månaden efter redovisningsperiodens utgång, även om den dagen infaller på en lördag, söndag eller en annan helgdag.

Unikt referensnummer

När företaget eller representanten har lämnat in deklarationen via e-tjänsten kommer företaget eller representanten att få information av Skatteverket om det unika referensnumret för deklarationen. Detta referensnummer ska företaget eller representanten hänvisa till när det gör motsvarande inbetalning, se nedan. Numret består av identifieringsstatens landskod, företagets identifieringsnummer och deklarationsperioden (jämför artikel 4, 6 och bilaga III [fotnot 1] i kommissionens genomförandeförordning [EU] 2020/194).

Vilka uppgifter ska lämnas i deklarationen?

Det är de försäljningar av varor och tjänster som omfattas av de särskilda ordningarna som ska redovisas i deklarationen. Om företaget inte haft några beskattningsbara transaktioner som omfattas av en särskild ordning eller rättelser ska detta anges genom en nolldeklaration (artikel 59a i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Eftersom endast en deklaration för respektive ordning ska lämnas per period för alla försäljningar inom EU ska uppgifterna delas upp för varje EU-land.

Det innebär att ett företag som använder någon av de särskilda ordningarna för varje EU-land ska lämna följande uppgifter:

• den sammanlagda ersättningen exklusive mervärdesskatt för de leveranser av varor och tillhandahållanden av tjänster som ska beskattas i det landet
• den totala mervärdesskatten på dessa leveranser och tillhandahållanden fördelat på skattesatser
• tillämpliga skattesatser.

Deklarationen ska också innehålla företagets och i förekommande fall representantens identifieringsnummer i Sverige och den totala skatt som ska betalas för perioden. Uppgift ska även lämnas om rättelse av tidigare lämnade deklarationer. Uppgift ska då lämnas om det land där leveransen eller tillhandahållandet har eller skulle ha beskattats, redovisningsperiod och den mervärdesskatt som rättelsen avser. Detta gäller under förutsättning att rättelse tas med inom tre år (22 kap. 38 § ML). För rättelser som avser äldre tid än tre år ska direktkontakt tas med konsumtionsstaten.

Se artiklarna 365, 369g.1 och 4 samt 369t.1-2 i mervärdesskattedirektivet och artikel 4-6 och bilaga III i kommissionens genomförandeförordning [EU] 2020/194.

Ytterligare uppgifter som ska redovisas enligt unionsordningen

Eftersom unionsordningen kan användas både för tillhandahållande av tjänster och leveranser av varor ska företag som omfattas av unionsordningen fördela ovan uppgifter om den sammanlagda ersättningen och den totala mervärdesskatt som ska betalas, på (22 kap. 37 § ML):

• tillhandahållande av tjänster
• unionsintern distansförsäljning av varor, och
• leverans av varor av en beskattningsbar person som använder ett elektroniskt gränssnitt enligt 5 kap. 6 § ML om försändningen eller transporten av varorna påbörjas och avslutas i samma EU-land.

Bestämmelsen motsvarar artikel 369g.1 a-c i mervärdesskattedirektivet.

Uppgift vid distansförsäljning av varor

Ett företag som omfattas av unionsordningen och genomför unionsintern distansförsäljning av varor eller använder ett elektroniskt gränssnitt enligt 5 kap. 6 § ML och varorna sänds eller transporteras från andra EU-länder ska dessutom lämna följande uppgifter i deklarationen (22 kap. 39 § ML):

• den sammanlagda ersättningen exklusive mervärdesskatt för de leveranser av varor som omfattas av unionsordningen uppdelat för varje annat EU-land varifrån varan sänds eller transporteras
• den totala mervärdesskatten på varorna fördelat på skattesatser för varje annat EU-land varifrån varan sänds eller transporteras, och
• det registreringsnummer för mervärdesskatt eller motsvarande uppgift som tilldelats i varje annat EU-land varifrån varan sänds eller transporteras.

Uppgifterna ska även fördelas på (22 kap. 40 § ML):

• unionsintern distansförsäljning av varor som inte omfattas av 5 kap. 6 § ML,
• unionsintern distansförsäljning av varor av en beskattningsbar person som använder ett elektroniskt gränssnitt enligt 5 kap. 6 § ML
• leverans av varor av en beskattningsbar person som använder ett elektroniskt gränssnitt enligt 5 kap. 6 § ML om transporten av varorna påbörjas och avslutas i samma EU-land.

Bestämmelsen motsvaras delvis av artikel 369g.2 i mervärdesskattedirektivet.

Uppgift vid tillhandahållande av tjänster

Ett företag som omfattas av unionsordningen och som har ett eller flera fasta etableringsställen i andra EU-länder och från detta eller dessa etableringsställen har tillhandahållit tjänster som omfattas av den särskilda ordningen ska i deklarationen ange följande uppgifter (22 kap. 41 § ML):

• den sammanlagda ersättningen exklusive mervärdesskatt för de tillhandahållanden som omfattas av unionsordningen uppdelat för varje annat EU-land där företaget har ett fast etableringsställe
• det fasta etableringsställets registreringsnummer för mervärdesskatt eller motsvarande uppgift.

Bestämmelsen motsvaras delvis av artikel 369g.3 i mervärdesskattedirektivet.

Ett företag som använder unionsordningen vid försäljning av tjänster ska alltså dela upp sin redovisning på dels försäljningar till andra EU-länder från identifieringsstaten, dels försäljningar till andra EU-länder från eventuella fasta etableringsställen i andra EU-länder. Försäljningarna av tjänster till köpare i identifieringsstaten och till köpare i de EU-länder där företaget har ett fast etableringsställe ska redovisas enligt allmänna bestämmelser i varje EU-land.

Skattesats

Leveransen av varorna och tillhandahållandet av tjänsterna ska beskattas med den skattesats som gäller i varje EU-land, d.v.s. enligt konsumtionsstatens regler. För Sveriges del ska en säljare alltså redovisa mervärdesskatt med den skattesats som gäller i Sverige för varorna eller tjänsterna som hen har tillhandahållit till svenska köpare. Det är säljaren eller den beskattningsbara personen som använder ett elektroniskt gränssnitt som är skyldig att se till att rätt skattesats tas ut på leveransen eller tillhandahållandet. Se vidare avsnitt 4.2.7 och 4.2.10 exempel 28 förklarande anmärkningar för e-handel samt sidan skattesatser i EU.

Ska beloppet avrundas?

Redovisningen i deklarationen ska göras med det exakta mervärdesskattebeloppet (artikel 60 i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011). Det är alltså inte tillåtet att avrunda mervärdesskattebeloppen i en särskild mervärdesskattedeklaration till närmaste heltal till skillnad mot vad som gäller vid redovisning i en mervärdesskattedeklaration.

Vilken valuta ska användas i deklarationen?

Deklarationen ska göras i euro. De länder som inte har euro som nationell valuta, får begära av företagen eller representanten att de i stället använder den nationella valutan (artiklarna 366.1, 369h.1 och 369u.1 i mervärdesskattedirektivet).

Sverige har valt att inte införa en regel om nationell valuta utan redovisningen i deklarationen ska göras i euro (22 kap. 42 § ML).

Om leveransen av varorna eller tillhandahållandet av tjänsterna har skett i annan valuta, ska beloppet räknas om till euro. Den växelkurs som offentliggjorts av Europeiska centralbanken för sista dagen i redovisningsperioden ska användas. Om någon kurs inte har offentliggjorts för den dagen ska omräkning ske enligt den växelkurs som offentliggjorts närmast därefter (jämför artiklarna 366.2, 369h.2 och 369u.2 i mervärdesskattedirektivet).

Omräkningen ska ske av det sammanlagda beloppet av mervärdesskatten på leveranser och tillhandahållanden för varje EU-land. Omräkning till euro behöver alltså inte ske per faktura.

Hur ska deklarationen lämnas?

Den särskilda mervärdesskattedeklarationen ska lämnas elektroniskt (22 kap. 34 § ML). Den lämnas genom Skatteverkets webbportal e-tjänsten One stop shop (OSS). Det är även möjligt för företaget eller representanten att i förväg registrera deklarationsuppgifterna i en fil som sedan kan läsas in i e-tjänstens deklarationsformulär. Uppgifterna lämnas med hjälp av ett gemensamt elektroniskt meddelande som innehåller de exakta detaljerna för de uppgifter som ska lämnas (artikel 4.1 och bilaga III till kommissionens genomförandeförordning [EU] nr 2020/194).

Nolldeklaration ska lämnas

Har företaget inte levererat några varor eller tillhandahållit några tjänster som ska redovisas enligt särskilda ordningar i någon av konsumtionsstaterna under en period och inte heller har några rättelser av tidigare perioder, ska företaget ändå lämna in en deklaration i vilken det anges att inga leveranser eller tillhandahållanden har gjorts under perioden, en nolldeklaration (artikel 59a i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

När en nolldeklaration ska lämnas in behöver endast vissa av fälten i det gemensamma elektroniska meddelandet fyllas i (artikel 4.2 i kommissionens genomförandeförordning [EU] nr 2020/194).

Det är de leveranser som har skett i en konsumtionsstat inom redovisningsperioden som ska redovisas. Vad gäller unionsintern distansförsäljning av varor av beskattningsbara personer som använder ett elektroniskt gränssnitt (5 kap. 6 § ML) som omfattas av unionsordningen behöver företaget bara ange de leveranser som avser det EU-land från vilket varan sänds eller transporteras (artikel 4.3 i kommissionens genomförandeförordning [EU] nr 2020/194). Om ett företag inte har gjort några leveranser i en viss konsumtionsstat behöver företaget eller representanten inte ta med den konsumtionsstaten i deklarationen, oavsett om företaget tidigare har gjort leveranser i den konsumtionsstaten. Leveranser som är undantagna från mervärdesskatt i en konsumtionsstat får inte ingå i deklarationen.

Påminnelse att deklarera

Om en särskild mervärdesskattedeklaration inte kommer in i rätt tid skickar Skatteverket ut en påminnelse. Detta sker elektroniskt. Påminnelsen utfärdas på tionde dagen efter den då deklarationen borde ha lämnats in, d.v.s. den 10 i månaden efter den månad som följer efter redovisningsperioden. Skatteverket informerar på elektronisk väg övriga EU-länder om att en påminnelse har skickats ut.

Senare påminnelser och åtgärder för att fastställa och driva in mervärdesskatten har konsumtionsstaten ansvar för.

Även försenade deklarationer ska lämnas in till identifieringsstaten, d.v.s. till Skatteverket i de fall Sverige är identifieringsstat (artikel 60a i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Ingående skatt kan återfås

De särskilda ordningarna avser endast redovisning och betalning av utgående skatt. Det är därför inte möjligt att göra avdrag för ingående skatt i en deklaration som lämnas inom ramen för en särskild ordning.

I stället får företaget begära återbetalning av mervärdesskatt genom en särskild ansökan, eller i de fall företaget har avdragsrätt göra avdrag i den vanliga mervärdesskattedeklarationen (22 kap. 63-65 §§ ML).

Beskattningsgrundande händelse för importordningen

När importordningen används för leverans av varor importerade från en plats utanför EU inträffar den beskattningsgrundande händelsen vid tidpunkten då betalningen har godkänts (22 kap. 32 § ML som motsvaras av artikel 369n i mervärdesskattedirektivet). En betalning anses godkänd då företaget eller representanten tagit emot betalningsbekräftelsen, meddelandet om betalningsgodkännande eller ett betalningsåtagande från kunden. Detta gäller oavsett när den faktiska betalningen görs och vilket som inträffar först (artikel 61b i rådets genomförandeförordning [EU] 282/2011).

Betalning

Den mervärdesskatt som ska redovisas i en särskild mervärdesskattedeklaration ska ha betalats till Skatteverket senast samma dag som deklarationen ska ha kommit in, d.v.s. senast den sista dagen i månaden efter redovisningsperiodens utgång (22 kap. 44 § första stycket ML). Denna tidsfrist gäller även om deklarationen rent faktiskt lämnats in tidigare. Inte heller när det gäller betalningen gäller regeln om beräkning av lagstadgad tid, se ovan (prop. 2013/14:224 s. 101).

Skatten ska betalas in i euro till ett särskilt konto hos Skatteverket. Vid inbetalningen ska det anges vilken deklaration som betalningen avser. Skatten anses betald den dag som betalningen har bokförts på kontot (22 kap. 44 § andra stycket ML), jämför bestämmelsen i 62 kap. 2 § SFL som avser andra skattebetalningar.

Bestämmelsen motsvaras av artikel 367, 369i och 369v i mervärdesskattedirektivet.

Det unika referensnumret ska användas

Det unika referensnummer som företaget eller representanten får när deklarationen lämnas in via Skatteverkets e-tjänst ska anges vid betalningen av deklarationen (artikel 62 andra stycket sista meningen i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Ska beloppet avrundas?

Det är det exakta beloppet som ska betalas. Avrundning får alltså inte ske (artikel 60 i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Återbetalning av överskjutande belopp

Om företaget eller representanten har betalat in för mycket är det identifieringsstaten som ska betala tillbaka det överskjutande beloppet direkt till företaget eller representanten. Om identifieringsstaten redan har fört över betalningen till respektive konsumtionsstat och det senare visar sig att beloppet var felaktigt är det konsumtionsstaterna som ska betala tillbaka sin del av det överskjutande beloppet (artikel 63 första och andra stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Påminnelse att betala

Om det totalbelopp som anges i en särskild mervärdesskattedeklaration inte har betalats eller inte betalats fullt ut skickar Skatteverket en påminnelse. Detta sker elektroniskt. Påminnelsen skickas den tionde dagen efter det att betalningen skulle ha gjorts, d.v.s. den 10:e i månaden efter den månad som följer efter redovisningsperioden.

Skatteverket informerar övriga EU-länder att påminnelse skickats ut.

Senare påminnelser och åtgärder för att fastställa och driva in mervärdesskatten har konsumtionsstaten ansvar för. När konsumtionsstaten har utfärdat sådana senare påminnelser ska mervärdesskatten betalas till detta EU-land (artikel 63a i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Ett företag som använder importordningen och företräds av en representant är betalningsskyldig för mervärdesskatten. Det innebär att om representanten inte sköter inbetalning av mervärdesskatt och konsumtionsstaten inte lyckas få betalning från representanten, kan denna stat kräva betalning direkt från företaget (se avsnitt 4.2.5 i förklarande anmärkningar om e-handel).

Ränta, straffavgift eller annan avgift

Om en särskild mervärdesskattedeklaration inte har lämnats in, har lämnats in försent, är ofullständig eller felaktig eller om betalningen sker för sent är det konsumtionsstaten som beräknar och fastställer eventuell ränta, straffavgift eller annan avgift. Betalningen ska ske till konsumtionsstaten (artikel 63b i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Rättelser

Om de uppgifter som har redovisats i en deklaration är felaktiga ska rättelse göras. Rättelser av sifferuppgifter som lämnats i deklaration avseende perioder för tid från och med den 1 juli 2021 ska ske genom ändring i en senare deklaration (artikel 61.1 andra stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Rättelse av tidigare inlämnade deklarationer ska tas med i en senare deklaration inom tre år från den dagen då den ursprungliga deklarationen skulle ha lämnats. Rättelsen ska göras för den ursprungliga perioden, men tas med i en senare deklaration (22 kap. 45 § ML). Det finns särskilda bestämmelser som anger i vilken senare deklaration rättelsen ska tas med vid rättelser till följd av nersättning av pris eller kundförlust eller vid rättelser till följd av ändringsfaktura avseende felaktigt debiterad skatt.

Rättelseuppgifterna lämnas i den del av deklarationen som avser rättelser av tidigare lämnade deklarationer. Rättelsen ska innehålla uppgifter om det land där leveransen eller tillhandahållandet har eller skulle ha beskattats, redovisningsperiod och den mervärdesskatt som rättelsen avser (22 kap. 38 § ML). Bestämmelserna motsvaras av artiklarna 365 andra stycket, 369g.4 och 369t.2 i mervärdesskattedirektivet.

Konsumtionsstaternas regler om fastställande av skatt och rättelser påverkas inte av begränsningen att rättelser i den särskilda mervärdesskattedeklarationen bara kan ske i tre år (artikel 61.2 andra stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Rättelser avseende period före den 1 juli 2021

Rättelser av sifferuppgifter som lämnats i deklaration avseende perioder för tid före den 1 juli 2021 ska ske genom ändring av den ursprungliga deklarationen. Ändringarna får inte göras i en senare deklaration.

Ändringarna ska lämnas till identifieringsstaten på elektronisk väg inom tre år från den dag den ursprungliga deklarationen skulle ha lämnats in (artikel 61.1 första stycket och 2 första stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011). Om Sverige är identifieringsstat ska rättelser under treårsperioden lämnas till Skatteverket.

Exempel: rättelse av perioder före och efter 1 juli 2021

Ett företag som använt unionsordningen sedan den 1 januari 2018 upptäcker i december 2021 att ändringar behöver göras avseende redovisningsperioderna januari–mars 2020 (Q1 2020) och juli-september 2021 (Q3 2021). Ändringarna för Q1 2020 ska göras i de ursprungliga deklarationerna avseende dessa perioder. Ändringen avseende Q3 2021 ska dock göras i deklarationen för Q4 2021.

Rättelser efter treårsperiodens utgång

Rättelser som görs efter att treårsfristen gått ut ska inte göras i en senare deklaration som ska lämnas till identifieringsstaten. I stället ska företaget eller representanten vända sig direkt till konsumtionsstaten. Det är konsumtionsstatens bestämmelser för omprövning som gäller för dessa rättelser (prop. 2019/20:122 s. 90-91).

I Sverige finns regler om omprövningstid i 66 kap. 7-8 §§ SFL, se nedan.

Rättelse efter upphörande, uteslutning eller ändrad etablering

Om företaget eller representanten upphör att använda de särskilda ordningarna ska den sista deklarationen lämnas in till det EU-land som var identifieringsstat vid upphörandet. Detsamma gäller om företaget eller representanten uteslutits eller bytt identifieringsstat. Om rättelser behöver göras i efterhand ska dessa dock hanteras av konsumtionsstaten (artikel 61a.1 andra stycket och 61a.2 andra stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Rättelse som medför justering av betalning

Om rättelsen medför en tilläggsbetalning ska den göras till den tidigare identifieringsstaten. Vid betalningen ska företaget eller representanten hänvisa till det unika referensnummer som man fick när den ursprungliga deklarationen lämnades in (artikel 62 andra stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Om rättelsen medför återbetalning av inbetalt belopp görs denna återbetalning av respektive konsumtionsstat (artikel 63 andra stycket rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Rättelser till följd av nedsättning av pris, återtagande av vara eller kundförlust

När det gäller rättelser till följd av nedsättning av priset, återtagande av vara eller kundförlust finns det särskilda bestämmelser i ML som anger i vilken senare deklaration rättelsen ska tas med.

Rättelser till följd av nedsättning av priset, återtagande av vara eller kundförlust som avser leveranser och tillhandahållanden som redovisats i deklaration enligt de särskilda ordningarna för perioder från och med den 1 juli 2021 ska liksom övriga rättelser göras för den ursprungliga perioden men tas med i en senare deklaration för den redovisningsperiod som framgår av 7 kap. 44 § första stycket ML (jämför 22 kap. 45 § ML). Det innebär att ändringen ska tas med i deklarationen för den redovisningsperiod under vilken nedsättningen av priset, återtagandet av varan eller kundförlusten enligt god redovisningssed har bokförts eller borde ha bokförts (7 kap. 44 § första stycket ML). Om rättelsen avser nedsättning av priset ska ändringen grundas på en sådan ändringsfaktura som avses i 17 kap. 22 § ML (7 kap. 46 § ML).

Rättelseuppgifterna lämnas i den del av deklarationen som avser rättelser av tidigare lämnade deklarationer (22 kap. 38 § ML). När rättelseuppgiften lämnas ska det anges vilken redovisningsperiod som rättelsen avser. Redovisningsperioden som ska anges är den period då den ursprungliga fakturan har redovisats.

Vid nedsättning av priset, återtagande av vara eller kundförlust som avser leveranser och tillhandahållanden som redovisats i deklaration för perioder före den 1 juli 2021 ska rättelse göras för den ursprungliga perioden (13 kap. 25 § tredje stycket GML i dess lydelse före den 1 juli 2021, jämför artikel 61.1 första stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Rättelser till följd av ändringsfaktura avseende felaktigt debiterad skatt

För att en felaktigt debiterad skatt ska kunna rättas krävs normalt att en sådan ändringsfaktura som avses i 17 kap. 22 § ML utfärdas (22 kap. 46 § första och tredje styckena ML). När det gäller rättelser till följd av en ändringsfaktura avseende felaktigt debiterad skatt finns det särskilda regler i ML som anger i vilken senare deklaration rättelsen ska tas med.

En ändringsfaktura som ställs ut med anledning av felaktigt debiterad skatt som redovisats i deklaration enligt de särskilda ordningar för perioder från och med den 1 juli 2021 ska liksom övriga rättelser göras för den ursprungliga perioden, men tas med i deklarationen för den redovisningsperiod under vilken ändringsfakturan utfärdats (22 kap. 46 § första och andra styckena ML).

Rättelseuppgifterna lämnas i den del av deklarationen som avser rättelser av tidigare lämnade deklarationer. När rättelseuppgiften lämnas ska det anges vilken redovisningsperiod som rättelsen avser. Redovisningsperioden som ska anges är den period då den ursprungliga fakturan har redovisats.

Rättelse av felaktigt debiterad skatt som redovisats i deklaration för perioder före den 1 juli 2021 ska göras för den ursprungliga perioden (13 kap. 28 § GML i dess lydelse före den 1 juli 2021, jämför artikel 61.1 första stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Förfarande

Det är konsumtionsstaten som är beskattningsland för de leveranser och tillhandahållanden som redovisas enligt de särskilda ordningarna. Det är därmed respektive konsumtionsstat som fattar beslut om skatt och har ansvar för kontroll av företagens redovisning. Det är också konsumtionsstaten som har ansvar för påminnelser och åtgärder för att fastställa och driva in skatten, om lämnande av deklaration eller betalning av skatten inte skett i rätt tid till identifieringsstaten och identifieringsstaten har skickat en påminnelse. Det är därmed konsumtionsstatens förfaranderegler som blir tillämpliga i dessa fall (prop. 2019/20:122 s. 91-92).

Uppgifter om svensk mervärdesskatt som lämnas i ett annat EU-land genom en särskild ordning

Ett företag som är betalningsskyldig i Sverige för leverans av varor och tillhandahållande av tjänster och som har ett annat EU-land som identifieringsstat ska fullgöra sina skyldigheter när det gäller redovisning och betalning av svensk mervärdesskatt till det landet (22 kap. 22 § ML). Företaget anses ha fullgjort sina skyldigheter i Sverige om det skett genom att tillämpa motsvarade bestämmelser om särskilda ordningar i det andra landet.

Beslut har fattats i enlighet med deklarationen

När en särskild mervärdesskattedeklaration har lämnats, anses ett beslut om mervärdesskatten ha fattats i enlighet med deklarationen. Detta gäller också om företaget eller representanten som omfattas av ett identifieringsbeslut har lämnat en deklaration till en myndighet i ett annat EU-land enligt bestämmelserna i det landet (22 kap. 55 § ML). Det innebär att Skatteverket inte aktivt behöver fatta ett beskattningsbeslut när en deklaration kommer in, jämför vad som anges i 53 kap. 2 § SFL för mervärdesskattedeklarationer.

Omprövning av beslut om skatt

Utöver bestämmelserna om rättelser i artiklarna 61 och 61a i rådets genomförandeförordning (EU) nr 282/2011 finns det i 22 kap. 56 § ML hänvisningar till vissa bestämmelser om omprövning i 66 kap. SFL. Bestämmelserna gäller sådan skatt för vilken ett företag är betalningsskyldigt i Sverige.

Bestämmelserna för omprövning enligt SFL gäller följaktligen dels sådan svensk mervärdesskatt som redovisas i en särskild mervärdesskattedeklaration som lämnas här, dels sådan svensk mervärdesskatt som redovisas i en motsvarande särskild mervärdesskattedeklaration som lämnas i ett annat EU-land.

Överklagande av beslut om skatt

Beslut om skatt enligt ML som redovisas enligt de särskilda ordningarna får överklagas till allmän förvaltningsdomstol av någon av följande (22 kap. 57 § ML):

• den som beslutet gäller
• allmänna ombudet.

Till vilken förvaltningsdomstol ett beslut om svensk mervärdesskatt ska överklagas styrs av forumregeln i 14 § andra stycket lag (1971:289) om allmänna förvaltningsdomstolar (prop. 2013/14:224 s. 119). Enligt denna bestämmelse ska beslut överklagas till den förvaltningsdomstol inom vars domkrets ärendet först prövats.

I 22 kap. 57 § andra stycket ML finns hänvisning till vissa bestämmelser i 67 kap. SFL om överklagande. Dessa bestämmelser gäller alltså även för beskattningsbeslut som avser mervärdesskatt som har redovisats enligt bestämmelserna i 22 kap. ML om särskilda ordningar eller motsvarande bestämmelser i ett annat EU-land.

Beskattningsår

För skatt som redovisas enligt en särskild ordning gäller att beskattningsåret motsvarar ett kalenderår (2 kap. 6 § ML).

Övrigt om förfarandet

I 22 kap. 58 § ML finns fler hänvisningar till bestämmelser i SFL som blir tillämpliga när redovisningen sker enligt en särskild ordning.

Bestämmelserna om omprövning och överklagande enligt 66 kap. och 67 kap. SFL gäller för beslut enligt bestämmelserna som räknas upp i 22 kap. 58 § ML (22 kap. 59 § ML).

Vid tillämpningen av beslut enligt 22 kap. 58 § ML ska följande gälla (22 kap. 60 § ML):

1. Det som sägs i SFL om skattedeklaration eller deklaration tillämpas för en särskild mervärdesskattedeklaration eller en deklaration som lämnats enligt motsvarande bestämmelser i ett annat EU-land.
2. Det som sägs i SFL om uppgiftsskyldighet enligt 15-35 kap. SFL tillämpas även för uppgiftsskyldighet enligt denna lag.
3. Det som sägs i 49 kap. 7 § tredje stycket SFL om Skatteverket tillämpas även för motsvarande myndighet i ett annat EU-land.

Om återbetalning av skatt ska ske på grund av ett omprövningsbeslut eller ett beslut av en domstol ska intäktsränta beräknas. Räntan beräknas från och med dagen efter beloppets ursprungliga förfallodag till och med den dag då beloppet tillgodoräknas. Det är den räntesats som anges i 65 kap. 4 § tredje stycket SFL som används (22 kap. 61 § ML).

Belopp som omfattas av anstånd ska inte lämnas för indrivning (22 kap. 62 § ML).

Underlag i bokföringen

Den som använder någon av de särskilda ordningarna ska se till att det finns underlag för de beskattningsbara transaktioner som omfattas av beslutet. Det ska ske genom räkenskaper eller annan lämplig dokumentation. Räkenskaperna ska vara så detaljerade att Skatteverket kan avgöra om lämnade uppgifter är korrekta. För en representant gäller denna skyldighet för varje företag som denne företräder (22 kap. 76 § ML).

Om Skatteverket begär det ska företaget eller dennes representant göra dokumentationen tillgänglig på elektronisk väg (22 kap. 77 § ML).

Underlaget ska bevaras i tio år efter utgången av det år då den transaktion som underlaget avser utfördes (22 kap. 77 § ML).

Bestämmelsen motsvarar artikel 369, 369k och 369x i mervärdesskattedirektivet.

I artikel 63c i rådets genomförandeförordning (EU) nr 282/2011 finns angivet vilka uppgifter räkenskaperna ska innehålla för att anses vara tillräckligt detaljerade enligt vad som krävs i 22 kap. 76 § ML. De innefattar allmän information, som konsumtionsstat för leverans, typ av leverans, datum för leverans och mervärdesskattebelopp som ska betalas in. Även mer specifik information ska finnas, som uppgifter om förskottsbetalningar och information för att fastställa var kunden är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas. Uppräkningen är uttömmande, d.v.s. inga ytterligare uppgifter får krävas.

Mervärdesskattegrupper

Underlaget i bokföringen ska finnas tillgängligt hos huvudmannen när en mervärdesskattegrupp använder unionsordningen eller importordningen (22 kap. 78 § ML).

Ett företag som genom ett elektroniskt gränssnitt möjliggör viss försäljning

Ett företag som genom användning av ett elektroniskt gränssnitt möjliggör leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster till någon som inte är en beskattningsbar person ska föra räkenskaper över dessa leveranser och tillhandahållanden, läs mer under Dokumentationsskyldighet för företag som använder ett elektroniskt gränssnitt.

Information till övriga EU-länder

Den stat som ett företag valt att identifiera sig i är endast en kontaktpunkt som förmedlar uppgifter och betalningar. Det är fortfarande de länder där de beskattningsbara transaktionerna sker, d.v.s. konsumtionsstaterna, som är beskattningsländer för dessa transaktioner. Det är därför viktigt att alla uppgifter som kommer in från företaget snabbt sänds vidare till respektive konsumtionsstat.

Deklarationsuppgifter

När deklarationsuppgifterna har kommit in till myndigheten i en identifieringsstat, ska de på elektronisk väg sändas vidare till behöriga myndigheter i de berörda EU-länderna. Detta ska göras senast 20 dagar efter utgången av den månad då deklarationen kom in (artikel 47d.2 första stycket i rådets förordning [EU] nr 904/2010).

Identifieringsstaten ska på elektronisk väg också till konsumtionsstaterna överföra den information som behövs för att koppla varje inbetalning till rätt deklaration (artikel 47e i rådets förordning [EU] nr 904/2010).

Betalningar

Den som omfattas av ett identifieringsbeslut ska betala hela mervärdesskatten till det land där hen är identifierad enligt den särskilda ordningen. När myndigheten i identifieringsstaten har fått in betalningen ska de betalningar som gäller andra EU-länder föras över till berörda länder senast 20 dagar efter utgången av den månad som betalningen togs emot (artikel 47f.1 i rådets förordning [EU] nr 904/2010).

Det innebär att om ett företag eller representant har identifierats i ett annat EU-land än Sverige genom en särskild ordning som motsvarar den som finns i lag om särskilda ordningar ska deklarationsuppgifterna och betalningarna föras över av det landets myndighet till Skatteverket.

Vad händer om inte hela beloppet har betalats?

Om ett företag eller dennes representant som omfattas av ett identifieringsbeslut betalar in ett lägre belopp än det som ska betalas, ska beloppet proportioneras i förhållande till de belopp som deklarerats. Identifieringsstaten ska på elektronisk väg informera berörda EU-länder om proportioneringen (artikel 47f.2 i rådets förordning [EU] nr 904/2010).

Exempel: proportionering när för lite skatt har betalats

Om företaget som omfattas av ett identifieringsbeslut har deklarerat mervärdesskatt med 100 euro till land A, 200 euro till land B och 300 euro till land C, men bara betalat totalt 300 euro, ska skatten fördelas på följande sätt. Land A får 50 euro, land B 100 euro och land C 150 euro. Om företaget gör en tilläggsbetalning för samma period, ska också den betalningen proportioneras.

Återbetalning

Om en inlämnad rättelse innebär återbetalning av tidigare inbetalt belopp är det konsumtionsstaten som ska återbetala beloppet. Konsumtionsstaten ska på elektronisk väg underrätta identifieringsstaten att återbetalning skett (artikel 63 fjärde stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Påminnelse att betala

Första påminnelsen att betala skickas ut av identifieringsstaten. De berörda konsumtionsstaterna har därefter ansvaret för eventuella senare påminnelser. Om en påminnelse skickas ut av konsumtionsstaten ska denna elektroniskt meddela identifieringsstaten att så har skett (63a fjärde stycket i rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011).

Särskilt förfarande vid import

Ett särskilt förfarande kan användas vid distansförsäljning av importerade varor av mindre värde där transporten avslutas här i landet och för vilka importordningen inte används, läs mer på sidan Deklaration och betalning av mervärdesskatt vid import.

Kompletterande information

• Import av varor.