Förmån av grupplivförsäkring som är väsentligt förmånligare än vad som gäller för statligt anställda m.m.

1 Sammanfattning

En förmån av grupplivförsäkring på grund av enskild tjänst anses väsentligt förmånligare än vad som gäller för statligt anställda om den ger ett försäkringsskydd som är 40 procent högre än skyddet för statligt anställda.

En förmån av grupplivförsäkring på grund av enskild tjänst är fri från inkomstskatt om försäkringsskyddet gällande grundbelopp till efterlevande samt begravningshjälp sammanlagt är högst 6,5 prisbasbelopp med tillägg av 40 procent (9,1 prisbasbelopp). Försäkringsskyddet kan därutöver omfatta barnbelopp till barn under 21 år med två prisbasbelopp per barn med tillägg av 40 procent utan att bli inkomstskattepliktigt. I dessa fall ska försäkringsbolaget betala särskild premieskatt för grupplivförsäkring (LPG) på hela premien.

En förmån av grupplivförsäkring på grund av enskild tjänst är inkomstskattepliktig om försäkringsskyddet är högre än 6,5 prisbasbelopp med tillägg av 40 procent (9,1 prisbasbelopp). Skattepliktig förmån är i sådant fall den del av premien som avser försäkringsskydd gällande grundbelopp till efterlevande samt begravningshjälp som sammanlagt överstiger 6,5 prisbasbelopp. Även i detta fall kan gränsen för skatteplikten förskjutas på grund av förekomsten av minderåriga barn. LPG ska i dessa fall betalas på den del av premien som inte inkomstbeskattas, dvs. som avser ett försäkringsskydd upp till 6,5 prisbasbelopp, eller det högre belopp som föranleds av ev. barnbelopp om två prisbasbelopp per barn.

2 Bakgrund och frågeställning

Förmån av grupplivförsäkring tillkommer de flesta arbetstagare och vissa andra yrkesverksamma. Försäkringen är utformad så att ersättning kan utges till efterlevande vid dödsfall. Den statliga TGL-försäkringen utbetalas i form av grundbelopp, barnbelopp och begravningshjälp. Omfattningen av försäkringsskyddet varierar beroende på arbetstagarens ålder vid dödsfallet, arbetstid och förekomsten av minderåriga barn.

Förmån av grupplivförsäkring är skattefri. Om sådan förmån på grund av enskild tjänst är väsentligt förmånligare än vad som gäller i statlig tjänst ska den beskattas till den del den är förmånligare. För en enskild näringsidkare är premie för grupplivförsäkring i motsvarande mån avdragsgill. För att kompensera staten för skattefriheten för grupplivförsäkringarna ska försäkringsbolag betala en särskild premieskatt. Fråga har nu ställts var gränsen går mellan skatteplikten för inkomstskatt respektive den särskilda premieskatten, dvs. när en grupplivförsäkring ska anses vara väsentligt förmånligare än vad som gäller för statligt anställda.

3 Gällande rätt m.m.

Lagstiftning

Enligt 11 kap. 19 § första stycket inkomstskattelagen (1999:1229, IL) ska förmån av grupplivförsäkring inte tas upp. I andra stycket sägs att om en sådan förmån på grund av enskild tjänst är väsentligt förmånligare än vad som gäller för statligt anställda, ska den dock tas upp till den del den lämnas enligt förmånligare grunder än vad som gäller för statligt anställda.

I 15 kap. 9 § IL anges att förmån av bl.a. grupplivförsäkring som grundas på avtal mellan försäkringsföretag och vissa angivna riksförbund inte ska tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet. Vidare framgår det att ersättningar som betalas ut på grund av grupplivförsäkring inte beskattas.

Enligt 16 kap. 25 § första stycket IL är premie för grupplivförsäkring som en näringsidkare tecknar för egen del avdragsgill. I andra stycket sägs att om försäkringsersättningen utfaller efter väsentligt förmånligare grunder än vad som gäller enligt grupplivförsäkring för statligt anställda, ska bara den del av premien dras av som kan anses motsvara förmåner enligt grupplivförsäkring för statligt anställda.

Enligt 3 § första stycket lagen (1990:1427) om särskild premieskatt för grupplivförsäkring, m.m. (LPGL), gäller för försäkringsföretag skatteplikt för premie för grupplivförsäkring i den mån förmånen av försäkringen enligt 11 kap. 19 § eller 15 kap. 9 § IL inte ska tas upp eller premien enligt 16 kap. 25 § samma lag ska dras av.

I förarbetena till LPGL (prop. 1990/91:54 s. 321) sägs att premie för sådan grupplivförsäkring som inte väsentligt skiljer sig från vad som gäller för statligt anställda omfattas av skatteplikt.

Av 3 § andra stycket LPGL följer vidare för staten som arbetsgivare skatteplikt för belopp som, utan att försäkring tecknats, betalas ut i ersättning enligt avtal som motsvarar försäkringsavtal om grupplivförsäkring. För annan arbetsgivare än staten följer av tredje stycket samma lagrum skatteplikt för belopp som, utan att försäkring tecknats, betalas ut i ersättning, i den mån ersättningen utgår enligt villkor och med belopp som i huvudsak motsvarar utbetalning av staten.

Rättspraxis

Vägledande praxis på området är sparsam. I en dom från Kammarrätten i Stockholm 1988-06-10, mål nr 2882-1987, bedömdes den skattskyldige vara livförsäkrad till ett belopp som var väsentligt större än vad som gäller för statligt anställda (24 prisbasbelopp jämfört med ett grundbelopp om 6 prisbasbelopp som gäller för statligt anställda). Därmed ansågs en skattepliktig förmån ha uppkommit. Var den nedre gränsen går har dock varit oklart.

4 Skatteverkets bedömning

I livförsäkringsskyddet för statsanställda (tjänstegruppliv — TGL) uppgår grundbeloppet som högst till 6 prisbasbelopp och är beroende av arbetstagarens arbetstid och ålder vid dödsfallet, den s.k. trappan. Detta högsta belopp utgår om en arbetstagare med en arbetstid på minst 16 timmar per vecka, vid dödsfallet inte uppnått 55 år, eller — oavsett ålder — har barn som inte fyllt 21 år. Begravningshjälp utgår med ett halvt prisbasbelopp. Det särskilda efterskyddet till efterlevande make, maka, registrerad partner eller sambo samt begravningshjälp — sammanlagt som högst 6,5 prisbasbelopp — utgår alltid när sådan anhörig finns. Därtill består försäkringsskyddet i förekommande fall av barnbelopp beroende på barnens antal och ålder, som mest två prisbasbelopp per barn.

Om det sammanräknade livförsäkringsskyddet för en privatanställd väsentligen överstiger grunderna för utbetalning av TGL uppkommer således en skattepliktig förmån för denne. Förmånen utgör den del av premien som ger ett försäkringsskydd som är förmånligare än för statligt anställda. Bestämmelsen i IL:en är nämligen så konstruerad att om gränsen för skatteplikt uppnåtts, ska förmånen beräknas från ett lägre belopp.

Vid reglernas tillkomst underströks det i förarbetena (prop. 1963 nr 24 s. 13) att bestämmelsen inte borde föranleda en detaljbetonad jämförelse mellan förmåner i enskild och statlig tjänst och att bestämmelsens ändamål fick anses vara att möjliggöra ingripande i mera uppenbara fall av onormalt höga försäkringar.

I propositionen till IL:en (1999/2000:2 Del 1 s.502 f ) nämns bland kvantifierande uttryck och vad som avses med dem, att begreppet "väsentlig" ska anses motsvara 40 procent eller mer.

Enligt förarbetena till LPGL är syftet med premieskatten att åstadkomma en neutral skatte- och avgiftsmässig behandling av olika s.k. avtalsförsäkringar. Avgångsbidrag (AGB) och avgångsersättning (AGE) och andra motsvarande ersättningar enligt kollektivavtal är skattepliktig inkomst av tjänst. Utfallande belopp från avtalsgruppsjukförsäkring (AGS) och från trygghetsförsäkring vid arbetsskada (TFA) är också skattepliktiga. Beträffande tjänstegrupplivförsäkringen (TGL) eller motsvarande har en annan beskattningsmetod valts, nämligen den särskilda premieskatten. Utfallande belopp från sådan försäkring inkomstbeskattas inte och en anställd beskattas inte för den förmån det är att arbetsgivare betalar premie för sådan försäkring.

Om försäkringsskyddet i en TGL-försäkring är väsentligt förmånligare än vad som gäller för statens anställda är försäkringsföretaget inte skattskyldigt till särskild premieskatt för den del av premien som avser den del av försäkringsskyddet som är förmånligare än det som staten erbjuder sina anställda. Denna "överskjutande del" av försäkringsskyddet, som inte belastas med den särskilda premieskatten, är en skattepliktig löneförmån för de berörda anställda.

Av ovanstående framgår att en premie för grupplivförsäkring antingen ligger till grund för premieskatt eller till inkomstskatt. Skatteverket anser mot bakgrund av de olika förarbetsuttalanden som finns, att premieskatt ska betalas när försäkringsskyddet i enskild tjänst uppgår till 6,5 prisbasbelopp med tillägg av 40 procent. Ett sådant försäkringsskydd motsvarar 9,1 prisbasbelopp. Om försäkringsskyddet överstiger 9,1 prisbasbelopp blir den del av premien som avser försäkringsskydd som överstiger 6,5 prisbasbelopp en skattepliktig förmån. Gränsen ska ses som en riktlinje som får tillämpas oavsett arbetstagarens ålder vid dödsfallet, den s.k. trappan.

Försäkringsskyddet kan i ett enskilt fall därutöver omfatta barnbelopp till barn under 21 år med två prisbasbelopp per barn med tillägg av 40 % utan att det blir inkomstskattepliktigt.

Motsvarande beloppsgränser gäller för ersättningar som arbetsgivaren — utan att försäkring tecknats — betalar ut enligt 3 § LPGL. Samma beloppsgränser gäller även för näringsidkares avdragsrätt enligt 16 kap. 25 § IL.

I den mån en gruppförsäkring omfattar även annat än ett livförsäkringsskydd, såsom exempelvis långtidssjukersättning, ska livförsäkringsförmånens värde bestämmas med hänsyn till värdet av annan förmån.