Skattskyldighetens inträde för andra bränslen än uppskovsbränslen

Godkänd lagerhållare

För den som är godkänd som lagerhållare inträder skattskyldigheten enligt 6 kap. 6 § LSE när

• lagerhållaren levererar bränsle till en köpare som inte är godkänd lagerhållare
• lagerhållaren levererar bränsle till eget försäljningsställe för detaljförsäljning som inte utgörs av depå
• bränsle tas i anspråk för annat ändamål än försäljning
• godkännandet som lagerhållare återkallas, varvid skattskyldigheten omfattar bränsle som då ingår i dennes lager.

Bränsle levereras till en köpare som inte är godkänd lagerhållare

För den som är godkänd som lagerhållare inträder skattskyldigheten när lagerhållaren levererar bränsle till en köpare som inte är godkänd lagerhållare (6 kap. 6 § 1 LSE).

Leveranser till köpare i andra länder

Ett godkännande som lagerhållare följer av svenska nationella regler och har ingen motsvarighet i andra länder. En svensk lagerhållare som säljer bränsle till en utländsk köpare (som inte är godkänd lagerhållare i Sverige) ska därför alltid redovisa svensk skatt för bränslet. Det finns emellertid möjlighet för lagerhållaren att göra avdrag för skatten under vissa förutsättningar, både vid export och utförsel till annat EU-land.

Leveranser av annan anledning än försäljning

Skattskyldighetens inträde när lagerhållaren levererar bränsle till en köpare som inte är godkänd lagerhållare förutsätter att bränslet levereras till en köpare. Om en leverans av bränsle till någon som inte är lagerhållare sker av någon annan anledning än en försäljning, inträder skattskyldigheten för lagerhållaren i stället på grund av att denne tar varorna i anspråk för annat ändamål än försäljning enligt 6 kap. 6 § 2 LSE.

Bränsle levereras till eget försäljningsställe för detaljförsäljning som inte utgörs av depå

För den som är godkänd som lagerhållare inträder skattskyldigheten när lagerhållaren levererar bränsle till eget försäljningsställe för detaljförsäljning som inte utgörs av depå (6 kap. 6 § 1 LSE).

Skälet till att skattskyldighet inträder vid leverans till eget detaljförsäljningsställe som inte utgörs av depå är att det annars skulle finnas en risk för konkurrenssnedvridning. Sådan snedvridning kan uppkomma genom att skyldighet att betala skatt för bränsle som säljs från detaljförsäljningsställen annars inträder vid olika tidpunkter beroende på vem som äger försäljningsstället (prop. 1994/95:54 s. 116 och prop. 1994/95:54 s. 118). Förarbetsuttalandet avser tidigare bestämmelse i LSE som numera motsvaras av 6 kap. 6 § 1 LSE (jfr prop. 2021/22:61 s. 473).

Bränsle tas i anspråk för annat ändamål än försäljning

För den som är godkänd lagerhållare inträder skattskyldigheten när bränsle tas i anspråk för annat ändamål än försäljning (6 kap. 6 § 2 LSE).

Godkännande som lagerhållare återkallas

För den som är godkänd som lagerhållare inträder skattskyldigheten när godkännandet som lagerhållare återkallas. Lagerhållaren är skyldig att betala skatt för det bränsle som då ingår i lagret (6 kap. 6 § 3 LSE).

Om en lagerhållare försätts i konkurs

Om en godkänd lagerhållare försätts i konkurs, övergår godkännandet till konkursboet. Konkursboet är skattskyldigt för bränsle för vilket skattskyldighet enligt 6 kap. 6 § LSE inträder efter konkursbeslutet (6 kap. 4 § LSE).

Bestämmelserna om skattskyldighetens inträde för godkända lagerhållare gäller alltså för konkursboet.

Den som utvinner, tillverkar eller bearbetar bränsle i vissa fall

För den som utan att vara godkänd lagerhållare utvinner, tillverkar eller bearbetar bränsle, d.v.s. den som är skattskyldig enligt 6 kap. 10 § 1 LSE, inträder skattskyldigheten när bränslet utvinns, tillverkas eller bearbetas (6 kap. 11 § 1 LSE).

Den som för in eller tar emot bränsle i vissa fall

För den som, utan att vara godkänd lagerhållare, för in naturgas, kol, koks, råtallolja eller torvbränsle till Sverige från ett annat EU-land eller tar emot en sådan leverans inträder skattskyldigheten när bränslet förs in till Sverige (6 kap. 11 § 2 LSE). Detsamma gäller för de bränslen som beskattas enligt 2 kap. 3 eller 4 § LSE och som inte är uppskovsbränslen. Skattskyldigheten framgår av 6 kap. 10 § 2 LSE.

Bränsle som används för ett ändamål som medför att skatt ska betalas med högre belopp

För den som använder skattepliktigt bränsle som förvärvats utan skatt eller med lägre skatt för ett annat ändamål än det som var förutsättningen för skattefriheten, d.v.s. den som är skattskyldig enligt 6 kap. 10 § 3 LSE, inträder skattskyldigheten då bränslet används för ett ändamål som medför att skatt ska betalas med högre belopp. Detta gäller även för den som är skattskyldig enligt 6 kap. 10 § 4 LSE, d.v.s. den som förvärvat bränsle för vilket ingen skatt har betalats eller skatt har betalats enligt 2 kap. 1 § första stycket 3 a LSE och som använder bränslet i skepp eller vissa båtar när dessa används för privat ändamål (6 kap. 11 § 3 LSE).

Import och otillåten införsel

För den som är skattskyldig enligt 6 kap. 7 § LSE för import eller otillåten införsel av bränsle till Sverige inträder skattskyldigheten vid den tidpunkt då tullskulden uppkommer i Sverige enligt tullagstiftningen, eller skulle ha uppkommit om bränslet varit belagt med tull (6 kap. 8 § första stycket LSE).

Om tullskuld uppkommer i ett annat EU-land, eller skulle ha uppkommit om bränslet hade varit belagt med tull, till följd av att en tulldeklaration ges in i det landet med stöd av ett sådant tillstånd för centraliserad klarering som avses i artikel 179 i unionstullkodexen, inträder skattskyldigheten vid den tidpunkt då tullskulden uppkommer eller skulle ha uppkommit i det andra EU-landet (6 kap. 8 § andra stycket LSE).

Tullskulden vid en import uppkommer vid den tidpunkt då tulldeklarationen godtas (artikel 77.2 i uniontullkodexen). Jfr prop. 2021/22:23 s. 77, prop. 2021/22:61 s. 386 och prop. 2021/22:61 s. 474).

Vid otillåten införsel följer tidpunkten för tullskuldens uppkomst av bestämmelserna i artikel 79 i unionstullkodexen om tullskuld vid bristande efterlevnad (jfr prop. 2021/22:61 s. 386 och prop. 2021/22:61 s. 474).

Undantag från skattskyldighetens inträde för gasformig biogas

Med biogas menas ett vätskeformigt eller gasformigt bränsle som framställts av biomassa och vars energiinnehåll till övervägande del härrör från metan (1 kap. 9 § andra stycket LSE).

Vätskeformig biogas har KN-nr 2711 19 00 och gasformig biogas har KN-nr 2711 29 00. Både biogas i gasform och biogas i vätskeform är därmed energiprodukter enligt 1 kap. 3 § LSE. Biogas i vätskeform är skattepliktig enligt 2 kap. 1 § LSE (direkt skattepliktig). Biogas i gasform är i de flesta fall skattepliktig enligt 2 kap. 3 § LSE (indirekt skattepliktig).

Biogas är till sin karaktär sådan att gasen under vissa förhållanden ändrar form från gas till vätska eller omvänt. Beroende på i vilken fysisk form biogasen befinner sig gäller olika regler i LSE. Enligt huvudreglerna i LSE kommer skattskyldigheten normalt att inträda för biogas när den ändrar form (jfr prop. 2010/11:12 s. 36 och prop. 2021/22:61 s. 471).

För att undvika att skattskyldighet inträder för biogas enbart på grund av att biogasen övergår från gasform till vätskeform eller omvänt finns det bestämmelser om undantag från skattskyldighetens inträde i vissa fall (jfr prop. 2010/11:12 s. 28).

Skattskyldighet enligt 6 kap. LSE inträder inte i följande fall (6 kap. 12 § LSE):

1. när biogas i gasform övergår i vätskeform, om biogasen då befinner sig i ett skatteupplag
2. när biogas i vätskeform övergår i gasform, om biogasen då hanteras av en lagerhållare
3. när biogas i gasform övergår i vätskeform eller biogas i vätskeform övergår i gasform, om skattskyldighet för bränslet tidigare har inträtt.

Bestämmelserna i 6 kap. 12 § LSE omfattar bara undantag från skattskyldighetens inträde för gasformig biogas. Motsvarande bestämmelser om undantag från skattskyldighetens inträde för vätskeformig biogas finns i 5 kap. 21 § LSE. Första och andra punkterna i de nämnda paragraferna innebär tillsammans att en aktör som är godkänd som både upplagshavare och lagerhållare har möjlighet att hantera obeskattad biogas oavsett om gasen är i vätskeform eller i gasform.

Tredje punkten i 6 kap. 12 § LSE innebär att om skattskyldighet redan tidigare har inträtt för biogasen kommer någon skattskyldighet för gasformig biogas inte att inträda när vätskeformig biogas övergår till gasform. En situation där detta skulle kunna bli aktuellt är när ett tankställe tar emot biogas i vätskeform för vilken skattskyldighet har inträtt för upplagshavaren i samband med att biogasen lämnade skatteupplaget. Om biogasen därefter hos tankstället ändrar form från vätska till gas uppkommer inte någon skattskyldighet för den gasformiga biogasen för innehavaren av tankstället (jfr prop. 2010/11:12 s. 36 och prop. 2021/22:61 s. 474).