Ersättningsbostad

Vilka krav ställs på bostaden?

För att uppskov med kapitalvinsten ska medges, måste den nya bostaden uppfylla kraven på att vara en ersättningsbostad. Bostaden måste då vara av ett visst slag och vara förvärvad på ett visst sätt. Dessutom ska förvärv och bosättning ha skett inom en viss tid.

Slag av bostad

Som ersättningsbostad räknas en tillgång inom EES-området, som vid förvärvet utgör något av följande:

• småhus med mark som är småhusenhet
• småhus på annans mark
• småhus som är inrättat till bostad åt en eller två familjer med tillhörande tomtmark på lantbruksenhet
• tomt, om där uppförs ett småhus eller en ägarlägenhetsenhet
• bostad i privatbostadsföretag (Med privatbostadsföretag avses här även motsvarande utländsk juridisk person hemmahörande inom EES (2 kap. 17 § IL).
• ägarlägenhet som utgör en ägarlägenhetsenhet (47 kap 5 § IL).

Bedömningen av om den tillgång som förvärvats är av sådant slag att den kan vara en ersättningsbostad görs vid förvärvstidpunkten (47 kap 5 § IL). När det det gäller begrepp som småhusenhet är det avgörande för bedömningen hur fastigheten har eller rätteligen borde ha fastighetstaxerats (RÅ 1980 1:19). Vid fastighetstaxeringen delas byggnader och mark in i olika byggnadstyper och ägoslag (2 kap 2 § FTL). Indelningen i olika byggnadstyper sker i fastighetstaxeringen utifrån byggnadens beskaffenhet och användning vid ingången av året (1 kap. 6 § FTL). Den indelning som görs enligt fastighetstaxeringslagen (1979:1152) används även vid inkomstbeskattningen (2 kap 1 § och 15 § IL). Det är således byggnadens beskaffenhet vid ingången av förvärvsåret som avgör om fastigheten är en småhusenhet för hela detta år och därmed även för förvärvstidpunkten (Skatteverkets ställningstagande Rätt beskattningsår för ändring av fastighets skattemässiga karaktär vid ombyggnad). Om en person exempelvis förvärvat ett hyreshus, medför inte en ombyggnad till småhus under förvärvsåret att fastigheten kan utgöra en ersättningsbostad.

Om man bygger om ett förvärvat småhus till hyreshus efter förvärvet, diskvalificerar det på motsvarande sätt inte fastigheten från att kunna räknas som en ersättningsbostad, eftersom fastigheten taxerades som en småhusenhet utifrån dess beskaffenhet vid ingången av året. Ombyggnad eller annan ändring under året som medför att en byggnad blir eller upphör att vara ett småhus, får vid inkomstbeskattningen betydelse först vid det påföljande beskattningsåret.

Det gäller oavsett om fastigheten blir näringsfastighet för förvärvsåret. Det finns nämligen inget krav på att småhuset eller bostadsrätten ska utgöra en privatbostad för förvärvsåret. Bostaden kan också vara uthyrd i sådan omfattning att den inte blir privatbostad, men kan ändå vara en ersättningsbostad (prop. 1993/94:45 s. 42).

Är det istället fråga om att bedöma om den tillgång som förvärvats är en andel i ett privatbostadsföretag är det enligt Skatteverkets uppfattning bostadsföretagets karaktär vid förvärvstidpunkten som är avgörande för bedömningen.

Nybyggnation på ofri grund

Skatteverket anser att en byggnad som uppförs på någon annans mark kan vara en ersättningsbostad om byggnaden vid fastighetstaxeringen blir taxerad som ett småhus. Förvärvet anses ha skett vid utgången av året före det år som byggnaden fastighetstaxeras som småhus (Skatteverkets ställningstagande Uppskovsavdrag – Uppförande av småhus på annans mark som ersättningsbostad).

Husbåt

Skatteverket anser att en husbåt kan vara en ersättningsbostad under förutsättning att den är så utformad att den kan betraktas som byggnad vid fastighetstaxeringen och då taxeras som ett småhus (Skatteverkets ställningstagande Uppskovsavdrag – uppförande av småhus på annans mark som ersättningsbostad).

Oäkta bostadsrätt

Skatteverket anser att en bostadsrätt i en ännu inte färdigställd byggnad kan utgöra en ersättningsbostad om man förvärvat den efter det att nybyggnationen har pågått i sådan omfattning att arbetet kan bedömas som en byggnad under uppförande (Skatteverkets ställningstagande Uppskov – nybyggd bostadsrätt som ersättningsbostad).

Kooperativ hyresrätt

Skatteverket anser att ett förvärv av en ny bostad i form av en kooperativ hyresrätt inte grundar rätt till uppskov (Skatteverkets ställningstagande Kooperativ hyresrätt som ersättningsbostad).

Ersättningsbostad inom EES-området

För en bostad i ett annat EES-land gäller samma villkor för uppskov som för en bostad i Sverige. Därför måste det först klarläggas om den utländska tillgången är jämförbar med ett småhus, en bostadsrätt eller en ägarlägenhet och sedan om övriga krav är uppfyllda.

Om ett småhus i utlandet, som motsvarar ett småhus på en svensk lantbruksenhet, ska användas som privatbostad kan det räknas som privatbostad vid tillämpningen av uppskovsreglerna (2 kap. 9 § IL). Småhuset kan därför, om det är beläget inom EES, utgöra en ersättningsbostad.

Vid tillämpningen av uppskovsbestämmelserna avses med privatbostadsföretag också motsvarande utländska juridiska person som hör hemma i en stat inom EES (2 kap. 17 § IL).

Förvärvstidpunkt

För att räknas som ersättningsbostad ska den nya bostaden ha förvärvats

• tidigast kalenderåret före det år då ursprungsbostaden avyttrades och
• senast kalenderåret efter det år då ursprungsbostaden avyttrades.

Om man avyttrat en ursprungsbostad år 2 måste man förvärva den nya bostaden under tidsperioden 1 januari år 1– 31 december år 3 för att den ska kunna bli en ersättningsbostad (47 kap. 5 a § 1 st. IL).

En fastighet som man förvärvat tidigare än året före avyttringsåret kan vara ersättningsbostad under förutsättning att man utför ny-, till- eller ombyggnad på fastigheten. Dessa arbeten ska dessutom utföras tidigast den 1 januari året före det år då man avyttrar ursprungsbostaden och senast den 2 maj andra året efter nämnda avyttring (47 kap. 5 a § 2 st. IL).

Fastigheten ska, om den kommer att vara ersättningsbostad, anses förvärvad den 1 januari året före det år man avyttrar ursprungsbostaden. Det innebär att fastighetens karaktär ska bedömas utifrån förhållandena vid samma tidpunkt. (prop. 2001/02:43, s. 61).

Krav på bosättning

Skattebetalaren måste ha bosatt sig i ersättningsbostaden senast den 2 maj andra året efter avyttringen av ursprungsbostaden. Det finns inget uttryckligt krav på en viss bosättningstid i 47 kap. 9 § 2 stycket IL, men skattebetalaren ska trots det kunna styrka att hen verkligen bosatt sig i ersättningsbostaden.

Det finns inga undantag eller dispensmöjligheter från kravet på bosättning senast den 2 maj. Bosättningskravet gäller, oavsett om en bosättning efter denna tidpunkt beror på omständigheter som den skattskyldige inte kan råda över.

Bedömningen av var någon ska vara bosatt i uppskovssammanhang ska ske med utgångspunkt i folkbokföringsreglerna (RÅ 2003 ref.34, RÅ 2005 ref.35 och RÅ 2007 not. 166).

Olika sätt att förvärva en ersättningsbostad

För att den som fått en vinst efter försäljning av en bostad ska kunna få uppskov med beskattning av vinsten måste ersättningsbostaden ha förvärvats genom en viss typ av överlåtelse.

Här kan du läsa om några olika sätt att förvärva en ersättningsbostad.

Köp, arv, gåva och bodelning

En ersättningsbostad kan förvärvas genom köp, men även i vissa fall genom arv, gåva och bodelning, se RÅ 1986 ref. 127 I och II samt SRN 2002-09-17, rättsfallsprotokoll 21/02.

Friköp av bostadsrättshus

Vid ett s.k. friköp av en fastighet från en bostadsrättsförening, avyttrar medlemmen sin bostadsrätt till föreningen och får köpa sitt småhus från föreningen. Skatteverket anser att avyttringen av bostadsrätten och köpet av fastigheten får anses utgöra byte av bostad, trots att medlemmen bor kvar i samma bostad. Medlemmen kan få avdrag för uppskovsbelopp för kapitalvinsten på bostadsrätten, om övriga förutsättningar för uppskov är uppfyllda (Skatteverkets ställningstagande Friköp av fastighet från bostadsrättsförening).

Dold äganderätt

Skatteverket anser inte att dold äganderätt är ett giltigt förvärv av ersättningsbostad, som kan läggas till grund för uppskovsavdrag (Skatteverkets ställningstagande (Skatteverkets ställningstagande Uppskovsavdrag – Dold äganderätt i ersättningsbostad). Se även KRNS 2008-11-07, mål nr 3924-08.

Om den dolda äganderätten görs öppen genom dom eller avtal (s.k. insättandeförklaring) anses dock ett giltigt förvärv av bostaden ha skett vid tidpunkten för köpekontraktet mellan den öppne ägaren och den föregående ägaren.

Förvärv genom gåva utan vederlag har inte ansetts vara en sådan insättandeförklaring att en ersättningsbostad kan anses förvärvad (KRNJ 2009-08-26, mål nr 2890-08)

Förhandsavtal

En bostadsrättsförening kan ingå avtal om att i framtiden upplåta en lägenhet med bostadsrätt (5 kap. BrL). Förhandsavtalet är bindande för parterna. Förskottsbetalning kan förekomma.

Skatteverket är av den uppfattningen att avtalet inte kan anses innebära att man förvärvat en ersättningsbostad. Förvärvet sker först när upplåtelseavtalet tecknas.

Avstyckning

Om man gör en avstyckning från en egen fastighet, så anses förvärvet av den avstyckade delen ha gjorts vid samma tidpunkt som man anskaffade stamfastigheten. I begreppet förvärv ligger ett krav på någon form av äganderättsövergång, vilket inte sker vid en avstyckning. (Se KRNS 2005-12-29, mål nr 363-04 och SRN 1997-03-26, dnr 7795-96/6100).

Förvärv av flera ersättningsbostäder

Skatteverket anser att om en ursprungsbostad säljs inom gällande tidsram och flera bostäder sedan förvärvas, som var och en uppfyller kraven för att vara en ersättningsbostad, kan vilken som helst av dessa väljas som ersättningsbostad. Det är även möjligt att genom begäran om omprövning åberopa en annan ersättningsbostad än den som tidigare legat till grund för beräkningen av uppskovsbeloppet (Skatteverkets ställningstagande Uppskovsavdrag – flera ersättningsbostäder).

Vid förvärv av en bostad, som omfattar flera bostadsrätter, kan endast en av dessa vara ersättningsbostad (RÅ 2010 ref. 55 II).

Förvärv vid skilda tillfällen

Skatteverket anser att man kan förvärva andelar i samma fastighet eller bostadsrätt vid skilda tillfällen och genom skilda avtal. De skilda förvärven behandlas då som förvärv av en och samma ersättningsbostad, om de sker inom den tidsperiod som gäller för anskaffning av ersättningsbostaden. (Skatteverkets ställningstagande Uppskov – förvärv vid skilda tillfällen av andelar i en ersättningsbostad).

Särskild uppgift

Den som inte är skyldig att lämna inkomstdeklaration och som är ägare av en ersättningsbostad med ett uppskovsbelopp ska, om ersättningsbostaden är belägen utomlands, lämna särskild uppgift om innehavet (33 kap. 7 § SFL).