Sambandet mellan EU-rätt och nationell rätt

Den inre marknaden – ett område med fri rörlighet

Den inre marknaden är en viktig del inom EU-samarbetet. Med inre marknad avses ett område utan inre gränser, med fri rörlighet för bl.a. varor och tjänster. En fri handel över gränserna förutsätter att gränskontrollen mellan medlemsländerna tas bort och att medlemsländerna har ett mervärdesskattesystem som i stora delar är enhetligt.

Syftet med det gemensamma mervärdesskattesystemet är att all ekonomisk aktivitet ska beskattas på ett helt neutralt sätt. Mervärdesskatten är en allmän skatt som är avsedd att träffa konsumtionen av varor och tjänster. Genom flera olika direktiv har en samordning skett mellan medlemsländernas mervärdesskattesystem.

Förhållandet mellan EU-rätten och de nationella bestämmelserna

Sveriges medlemskap i EU innebär att EU-rätten är en del av den svenska rättsordningen.

När det gäller mervärdesskatt innebär Sveriges medlemskap i EU att vi inte enbart ska beakta den nationella rätten, utan vi måste också ta hänsyn till innehållet i EU-rätten. Det gäller inte bara bestämmelserna i ML utan även de bestämmelser i SFL som rör mervärdesskatt.

EU-rätten består av flera olika rättskällor, både bindande och icke-bindande rättsakter, som är av betydelse för de svenska materiella bestämmelserna.

En annan viktig rättskälla inom EU-rätten är EU-domstolens rättspraxis som har stor betydelse när vi tolkar bestämmelser som rör mervärdesskatt. Från och med den 1 oktober 2024 kommer även EU-tribunalen att hantera mål som rör mervärdesskatt. Även EU-tribunalens rättspraxis kommer att ha betydelse för tolkningen.

Bindande rättsakter på mervärdesskatteområdet

På mervärdesskattens område består EU-lagstiftningen främst av direktiv (bl.a. rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet). Direktiven riktar sig till medlemsländerna och avsikten är inte att de ska tillämpas direkt i ett enskilt fall. Direktiven ska i stället införlivas i den nationella lagstiftningen. Trots det kan en direktivregel även ha en rättslig verkan direkt mellan medlemsstaten och en enskild. Detta uttrycks som att vissa unionsrättsliga bestämmelser har direkt effekt.

I Sverige är innehållet i mervärdesskattedirektivet inarbetat i bl.a. ML. Bestämmelserna i direktivet respektive ML har inte alltid samma utformning. Bestämmelserna i ML ska så långt möjligt tolkas på ett direktivkonformt sätt, s.k. EU-konform tolkning, och det gäller även bestämmelser som saknar motsvarighet i mervärdesskattedirektivet. Men om det inte är möjligt att nå ett direktivkonformt resultat är det lagen som gäller (HFD 2023 ref. 10 punkt 15). Dock kan det bli aktuellt med direkt effekt av mervärdesskattedirektivets bestämmelse om den enskilde vill det.

En annan rättskälla som har betydelse för svensk rätt är den s.k. genomförandeförordningen (rådets genomförandeförordning [EU] nr 282/2011) som innehåller tillämpningsföreskrifter för mervärdesskattedirektivet. Förordningar är direkt tillämpliga i varje medlemsstat och ska därmed inte införlivas i den nationella lagstiftningen. Om en bestämmelse i svensk lag eller annan svensk föreskrift skulle stå i strid med genomförandeförordningen gäller genomförordningen.

Icke-bindande rättsakter på mervärdesskatteområdet

De viktigaste icke-bindande rättsakterna på mervärdesskatteområdet är mervärdesskattekommitténs riktlinjer men även olika vägledande dokument från kommissionen, bl.a. i form av förklarande anmärkningar. Dessa ges ut i syfte att ge närmare förklaringar om tillämpningen av EU:s mervärdeskatteslagstiftning och är inte bindande för medlemsstaterna.

Mervärdesskattekommitténs riktlinjer

Mervärdesskattekommittén är inrättad med stöd av artikel 398 i mervärdesskattedirektivet för att främja en enhetlig tillämpning av EU:s bestämmelser om mervärdesskatt. Det sker t.ex. genom att mervärdesskattekommittén kommer överens om riktlinjer för specifika frågor.

Riktlinjer utfärdas när en fråga är av allmänt intresse och kommitténs uppfattning stöds av en absolut majoritet bestående av arton eller fler medlemsstater. Av respektive riktlinje framgår det med vilken majoritet den stöds. Efter den senaste förändringen av antalet medlemsstater uttrycks detta på följande sätt (eller med ord med samma innebörd):

• enhälligt: 27 medlemsstater
• nästan enhälligt: 24–26 medlemsstater
• en stor majoritet: 18–23 medlemsstater.

Riktlinjerna från mervärdesskattekommittén är inte en officiell tolkning av EU:s lagstiftning.

Den senaste listan över riktlinjer finns tillgänglig på kommissionens webbplats. Listan innehåller texterna till alla riktlinjer som utfärdats sedan mervärdesskattekommittén inrättades 1977. Det ska noteras att några riktlinjer har omvandlats till rättsligt bindande bestämmelser genom att de förts in i genomförandeförordningen. Vissa riktlinjer gäller inte i dag på grund av ändrad lagstiftning, rättspraxis eller andra åtgärder.

Kommissionens förklarande anmärkningar

Förklarande anmärkningar tas fram av kommissionens generaldirektorat för skatter och tullar (GD Taxud) efter samråd med medlemsländerna och företrädare för näringslivet.

De förklarande anmärkningarna ska ses som en praktisk och informell vägledning för tillämpningen av nya regler inom ett visst område. Tanken är att anmärkningarna ska kompletteras med rättspraxis och riktlinjer från mervärdesskattekommittén. Medlemsstaterna är inte hindrade att ge ut nationell vägledning inom samma område.

De förklarande anmärkningarna är inte uttömmande. De punkter som tas upp i anmärkningarna är bara ett urval av frågor som behövt närmare förklaringar. Anmärkningarna är inte utgivna i en slutlig version, utan avspeglar situationen vid en viss tidpunkt.

För närvarande finns följande förklarande anmärkningar:

1. Förklarande anmärkningar om e-handel (30 september 2020)
2. Förklarande anmärkningar om avropslager, kedjetransaktioner och unionsintern försäljning (20 december 2019)
3. Förklarande anmärkningarna om platsen för tillhandahållande av tjänster som har samband med fast egendom (26 oktober 2015)
4. Förklarande anmärkningar om de ändringar av EU:s mervärdesskattebestämmelser om platsen för tillhandahållande av telekommunikationstjänster, sändningstjänster och elektroniska tjänster (3 april 2014)
5. Förklarande anmärkningar avseende regeländringar på momsfakturering (5 oktober 2011)
6. Förklarande anmärkningar om den särskilda ordningen för små företag (10 december 2024)

Förutom ovanstående förklarande anmärkningar finns även:

1. Vägledning till den enda kontaktpunkten för mervärdesskatt – One Stop Shop (mars 2021)
2. Kompletterande vägledning till den enda kontaktpunkten för mervärdesskatt – mini One Stop Shop (13 juni 2014)
3. Vägledning till den enda kontaktpunkten för mervärdesskatt – mini One Stop Shop (23 oktober 2013)

4. Vägledning till den särskilda ordningen för små företag (25 oktober 2024)

Vad är en standstill-klausul?

Mervärdesskattedirektivet innehåller vissa s.k. standstill-klausuler.

Artikel 176 i mervärdesskattedirektivet är en sådan klausul för begränsning av avdragsrätten. Den innebär att medlemsstaterna tills vidare får behålla de undantag från avdragsrätten som fanns i deras nationella lagstiftning vid den tidpunkt då direktivet trädde i kraft för respektive medlemsstat. Det är däremot inte tillåtet att genom lagstiftning eller ändrad förvaltningspraxis utvidga tillämpningsområdet för befintliga undantag efter den tidpunkt då direktivet trädde i kraft för respektive medlemsstat (se t.ex. C-414/07, Magoora, punkterna 35–38).

I ML finns olika begränsningar av avdragsrätten som Sverige har kunnat ha kvar med stöd av standstill-klausulen som finns i artikel 176 i mervärdesskattedirektivet (SOU 2020:31 del 2 s. 690). Det gäller bland annat avdragsbegränsningarna för ingående skatt som hänför sig till stadigvarande bostad, representation och personbilar och motorcyklar.

En regel som omfattas av standstill-klausul kan ändras om ändringen är begränsad till att beakta den tekniska utvecklingen som har ägt rum utan att ändra den omständigheten som utlöser skyldigheten att betala mervärdesskatten (C-573/22, A, B och Foreningen C, punkterna 34-35).

Skadestånd och annan ekonomisk påföljd till följd av överträdelse av unionsrätten

En medlemsstat kan bli skyldigt att betala skadestånd när en enskild lider skada, t.ex. när medlemsstaten inte har infört ett direktiv på ett riktigt sätt. En medlemsstat kan även bli skyldigt att betala ett schablonbelopp eller vite till EU om det överträtt EU-reglerna.