Sök Stäng Sök

Vid import av varor är det normalt den som är betalningsskyldig för tull, eller som skulle varit betalningsskyldig för tull om varorna varit tullbelagda, som är betalningsskyldig för mervärdesskatt.

Uppdaterat denna sida

Innehållsförteckning

Nytt: 2025-05-06

Vem är betalningsskyldig vid import?

Vid import av varor där en tullskuld uppkommer i Sverige är det den som enligt tullagstiftningen är betalningsskyldig för tull som är betalningsskyldig för mervärdesskatt (16 kap. 18 § ML).

Om det inte uppkommer någon tullskuld vid importen är det i stället den som skulle ha varit betalningsskyldig för tull om varorna hade varit tullbelagda som är betalningsskyldig för mervärdesskatten på importen (16 kap. 19 § ML). Det inträffar när en vara inte är belagd med tull eller importen är befriad från tull. Vidare kan detta inträffa när det i skattehänseende är fråga om import men inte i tullhänseende, t.ex. då varan förs in till Sverige från ett område som är inom EU:s tullområde men utanför mervärdesskatteområdet. Åland är ett exempel på ett sådant område. Importen avser i sådant fall en unionsvara (2 kap. 24 § ML och artikel 5.23 b i Europaparlamentets och rådets förordning (EU) nr 952/2013 av den 9 oktober 2013 om fastställande av en tullkodex för unionen [tullkodex]). Det är Tullverket som bedömer vem som är skyldig eller skulle ha varit skyldig att betala tull i Sverige. Den som är eller skulle ha varit skyldig att betala tull i Sverige kallas i fortsättningen för tullgäldenär. Tullverket ställer ut en tullräkning till en tullgäldenär.

Om tullgäldenären är ett ombud, och Skatteverket är beskattningsmyndighet, är det i stället den för vars räkning ombudet handlar som är betalningsskyldig (16 kap. 20 § ML ). Bestämmelsen är tillämplig vid laglig införsel och vid bristande efterlevnad av tullagstiftningen (jfr HFD 2024 ref. 59)

Skatteverket anser att syftet med bestämmelserna om skyldighet att betala mervärdesskatt vid import, när Skatteverket är beskattningsmyndighet, är att undvika att flera personer blir betalningsskyldiga för mervärdesskatt på grund av en och samma import. Syftet är också att endast den som är mervärdesskatteregistrerad vid tidpunkten för Tullverkets beslut om fastställande av tull, ska kunna bli betalningsskyldig. Skatteverket anser att bestämmelserna, så långt det är möjligt, ska tolkas på ett sätt som är förenligt med dessa syften och som medför att en mervärdesskatteregistrerad importör blir betalningsskyldig för mervärdesskatten. Detta för att skatteneutraliteten i hög utsträckning ska kunna upprätthållas (Skatteverkets ställningstagande Betalningsskyldighet för mervärdesskatt vid import när Skatteverket är beskattningsmyndighet, jfr prop. 2013/14:16 s. 25-26)

Bestämmelserna i 16 kap. 18–20 §§ ML motsvaras av artikel 201 i mervärdesskattedirektivet.

Ombud enligt ML ska ha fullmakt att företräda importören

Skatteverket anser att begreppet ombud i 16 kap. 20 § ML avser en tullgäldenär som har en fullmakt att företräda en importör. Fullmakten ska ge ombudet i uppdrag att för importörens räkning anmäla varorna till ett tullförfarande eller genomföra andra åtgärder och formaliteter som behövs i kontakten med Tullverket vid import av varor. Fullmakten måste omfatta de varor som anges i tullräkningen. Fullmakten kan exempelvis avse att för importörens räkning lämna en tulldeklaration till Tullverket. Det saknar betydelse om fullmakten innebär att ombudet ska agera i eget namn eller i importörens namn.

Det är inte tullagstiftningen som avgör om tullgäldenären är ett ombud enligt ML. Även den som inte är ett tullombud kan alltså vara ett ombud enligt ML. Det är följaktligen inte heller nödvändigt att uppgifter om ombudskap har lämnats till Tullverket. Skatteverket anser dock att en tullgäldenär som är ett tullombud enligt tullagstiftningen även är ett ombud enligt ML. Det finns inte något krav på att ett ombud ska vara registrerat för mervärdesskatt.

Ett ombud ska se till att importören får tillgång till de uppgifter i tullräkningen som krävs för att importören ska kunna redovisa mervärdesskatt på importen.

För att syftet med ombudsbestämmelsen i ML ska uppnås anser Skatteverket att den endast kan tillämpas när ombudet har en fullmakt att företräda en importör som är mervärdesskatteregistrerad i Sverige vid tidpunkten för Tullverkets beslut om fastställande av tull. Importören är den mervärdesskatteregistrerade person som anges som deklarant i den tulldeklaration som lämnats till Tullverket inför beslutet om fastställandet av tull för de importerade varorna, dvs. den som är deklarant enligt 2 kap. 2 § tullagen. Om deklaranten är ett indirekt tullombud är det i stället den mervärdesskatteregistrerade person som tullombudet anger sig företräda i en sådan tulldeklaration, som är importören.

Skatteverket utgår vidare från att en tullgäldenär som inte själv är deklarant avseende en viss import av varor, är ombud för importören (den mervärdesskatteregistrerade deklaranten) och att importören alltså är betalningsskyldig. Om importören inte redovisar mervärdesskatten, ska dock tullgäldenären på Skatteverkets begäran kunna göra sannolikt att hen har agerat som ombud för importören på grund av en muntlig eller skriftlig fullmakt. Om tullgäldenären inte kan göra sannolikt att hen har agerat som ombud för importören är tullgäldenären betalningsskyldig för mervärdesskatt.

Ovanstående gäller vid laglig införsel och vid bristande efterlevnad av tullagstiftningen. Skatteverket anser att det vid laglig införsel även är möjligt för en tullgäldenär att vara ombud för en annan mervärdesskatteregistrerad person i två olika situationer. I sådana fall ska istället denna andra mervärdesskatteregistrerade person anses vara importör och är den som är betalningsskyldig för mervärdesskatt (Skatteverkets ställningstagande Betalningsskyldighet för mervärdesskatt vid import när Skatteverket är beskattningsmyndighet).

Betalningsskyldig importör vid laglig införsel i två särskilda situationer när Skatteverket är beskattningsmyndighet

Den ena situationen uppkommer vid laglig införsel när ett i Sverige mervärdesskatteregistrerat tullombud anger fel person som importör i den tulldeklaration som lämnats inför fastställandet av tull. Om Tullverket i ett sådant fall inte godtar byte av importör och bedömer att tullombudet själv är deklarant och ensam tullgäldenär gäller följande. Om tullgäldenären kan göra sannolikt att hen har en fullmakt från en mervärdesskatteregistrerad person som är ägare eller förvärvare av de importerade varorna eller på annat sätt är importör av varorna, ska tullgäldenären anses vara ombud enligt ML för denna importör. Fullmakten ska ge tullgäldenären rätt att företräda den mervärdesskatteregistrerade importören och att för dennes räkning anmäla varorna till tullförfarandet för övergång till fri omsättning. Importören måste vara mervärdesskatteregistrerad vid tidpunkten för Tullverkets beslut om fastställande av tull.

Ombudet ska se till att importören får tillgång till de uppgifter i tullräkningen som krävs för att importören ska kunna redovisa mervärdesskatt på importen.

I sådant fall är endast importören betalningsskyldig för mervärdesskatt på grund av importen.

Den andra situationen uppkommer vid laglig införsel när en i Sverige mervärdesskatteregistrerad person, som inte är ett tullombud, blir ensam tullgäldenär såsom deklarant eller blir tullgäldenär tillsammans med ett tullombud. Om den tullgäldenär som inte är ett tullombud kan göra sannolikt att hen har en fullmakt från en mervärdesskatteregistrerad person som är ägare eller förvärvare av de importerade varorna eller på annat sätt är importör av varorna, ska den tullgäldenären anses vara ombud för denna importör. Fullmakten ska ge tullgäldenären rätt att företräda den mervärdesskatteregistrerade importören och att för dennes räkning anmäla varorna till tullförfarandet för övergång till fri omsättning. Importören måste vara mervärdesskatteregistrerad vid tidpunkten för Tullverkets beslut om fastställande av tull.

Ombudet ska se till att importören får tillgång till de uppgifter i tullräkningen som krävs för att importören ska kunna redovisa mervärdesskatt på grund av importen.

I sådant fall är endast importören betalningsskyldig för mervärdesskatt på grund av importen. (Skatteverkets ställningstagande Betalningsskyldighet för mervärdesskatt vid import när Skatteverket är beskattningsmyndighet).

Skatteundandragande eller missbruk

Skatteverket anser att en beskattningsbar person inte får tillämpa bestämmelserna om betalningsskyldighet för mervärdesskatt på grund av import på ett sätt som utgör skatteundandragande eller missbruk, jämför Missbruksprincipen. En tullgäldenär som är ombud för en importör kan därför inte undgå betalningsskyldighet för mervärdesskatt på grund av import, om tullgäldenären är i ond tro avseende ett mervärdeskatteundandragande som begås av importören. Om en tullgäldenär kände till eller borde ha känt till att hen genom sitt ombudskap deltog i ett mervärdesskatteundandragande som begås av importören, ska tullgäldenären alltså betala mervärdesskatt på grund av importen (Skatteverkets ställningstagande Betalningsskyldighet för mervärdesskatt vid import när Skatteverket är beskattningsmyndighet).

Exempel – Betalningsskyldig importör när Skatteverket är beskattningsmyndighet

Nedan finns några exempel på vem som blir betalningsskyldig för mervärdesskatt på grund av import i några olika situationer, när Skatteverket är beskattningsmyndighet.

Exempel: laglig införsel - Indirekt tullombud

Ett indirekt tullombud företräder enligt tulldeklarationen ett mervärdesskatteregistrerat aktiebolag vid laglig införsel. Den person som företräds är tullgäldenär tillsammans med det indirekta tullombudet (artikel 77 i tullkodex). Eftersom det indirekta tullombudet, tillika deklarant, även är ombud enligt ML är den som ombudet företräder betalningsskyldig för mervärdesskatt på grund av importen.

Exempel: laglig införsel - direkt tullombud med betalningsåtagande

Ett direkt tullombud företräder en deklarant som är en mervärdesskatteregistrerad juridisk person vid laglig införsel och har gjort ett betalningsåtagande som avser importen. Både det direkta tullombudet och deklaranten är tullgäldenärer (artikel 77 i tullkodex samt betalningsåtagande). Eftersom det direkta tullombudet även är ombud enligt ML är endast den som företräds, dvs. deklaranten, betalningsskyldig för mervärdesskatt på grund av importen.

Exempel: laglig införsel – fullmakt att företräda ett mervärdesskatteregistrerat dotterbolag som äger varorna vid importen.

Ett mervärdesskatteregistrerat företag i en koncern anmäler varor till tullförfarandet övergång till fri omsättning utan tullombud och är själv deklarant och blir därmed tullgäldenär (artikel 77 i tullkodex). Tullgäldenären har en fullmakt att anmäla varorna till tullförfarandet från ett mervärdesskatteregistrerat dotterbolag som är ägare till varorna vid importen. Tullgäldenären är därför ombud för sitt dotterbolag som är importör. Importören är därför betalningsskyldig för mervärdesskatt på grund av importen.

Exempel: bristande efterlevnad av tullagstiftningen – transportör missar att anmäla varornas ankomst – fullmakt för importören

En transportör passerar ett tullkontor vid den norsksvenska gränsen utan att anmäla varornas ankomst till unionens tullområde. I Tullverkets utredning om bristande efterlevnad lämnas det in en tulldeklaration och i den anges ett mervärdesskatteregistrerat aktiebolag som deklarant (importör). Tullverket utser därefter transportören till tullgäldenär (artikel 79 tullkodex) och fastställer tull. Transportören har i uppdrag att för importörens räkning anmäla varornas ankomst och får därmed anses ha en fullmakt att anmäla varorna till ett tullförfarande vid ankomsten till unionens tullområde. Transportören är alltså ombud för importören. Importören är därför betalningsskyldig för mervärdesskatt på grund av importen.

Exempel: bristande efterlevnad av tullagstiftningen – tillståndshavare för tullager lämnar ut varor utan medgivande – fullmakt för importör

En tillståndshavare för en anläggning för tillfällig lagring eller ett allmänt tullager har ansvar för varor. Godset lämnas ut utan att Tullverket har gett sitt medgivande till detta. Den mervärdesskatteregistrerade varuägaren lämnar en tulldeklaration till Tullverket och anger sig som deklarant. Tullverket utser tillståndshavaren till tullgäldenär (artikel 79 tullkodex) och fastställer tull. Tillståndshavaren har en fullmakt att för varuägarens räkning anmäla varorna till ett tullförfarande. Tillståndshavaren är därmed ombud för importören. Importören är därför betalningsskyldig för mervärdesskatt på grund av importen.

Tidigare:

Vem är betalningsskyldig vid import?

Vid import av varor där en tullskuld uppkommer i Sverige är det den som enligt tullagstiftningen är betalningsskyldig för tull som är betalningsskyldig för mervärdesskatt (16 kap. 18 § ML).

Om det inte uppkommer någon tullskuld vid importen är det i stället den som skulle ha varit betalningsskyldig för tull om varorna hade varit tullbelagda som är betalningsskyldig för mervärdesskatten på importen (16 kap. 19 § ML). Det inträffar när en vara inte är belagd med tull eller importen är befriad från tull. Vidare kan detta inträffa när det i skattehänseende är fråga om import men inte i tullhänseende, t.ex. då varan förs in till Sverige från ett område som är inom EU:s tullområde men utanför mervärdesskatteområdet. Åland är ett exempel på ett sådant område. Importen avser i sådant fall en unionsvara (2 kap. 24 § ML och artikel 5.23 b i Europaparlamentets och rådets förordning (EU) nr 952/2013 av den 9 oktober 2013 om fastställande av en tullkodex för unionen [tullkodex]). Det är Tullverket som bedömer vem som är skyldig eller skulle ha varit skyldig att betala tull i Sverige.

Om Skatteverket är beskattningsmyndighet ska den som är betalningsskyldig redovisa mervärdesskatten för importen i en mervärdesskattedeklaration.

Ombud

Om den som enligt tullagstiftningen är skyldig att betala tull eller skulle ha varit det om varorna varit tullbelagda är ett ombud, och Skatteverket är beskattningsmyndighet, är det i stället den för vars räkning ombudet handlar som är betalningsskyldig. Ett indirekt ombud, d.v.s. ett ombud som är solidariskt betalningsansvarigt för tull, eller ett direkt ombud som gentemot Tullverket åtar sig att fullgöra gäldenärens betalningsskyldighet avseende tull, är därför inte betalningsskyldigt för mervärdesskatt i de fall då Skatteverket är beskattningsmyndighet. Det är i stället importören, d.v.s. den för vars räkning ombudet handlar, som ska redovisa och betala mervärdesskatten till Skatteverket (16 kap. 20 § ML och prop. 2013/14:16 s. 25–27). I de fall där Skatteverket är beskattningsmyndighet och den verklige importören inte är registrerad för mervärdesskatt vid tidpunkten för tulltaxeringsbeslutet kan det dock uppstå situationer där ombudet ändå anses betalningsskyldigt för mervärdeskatten. Läs mer nedan vid rubriken Självständig bedömning av vem som är betalningsskyldig.

Bestämmelserna i 16 kap. 18–20 §§ ML motsvaras av artikel 201 i mervärdesskattedirektivet.

Tullombud eller annan deklarant än den verkliga importören kan bli tullskyldig

När den som för in varor från ett land utanför EU använder ett tullombud för att lämna en tulldeklaration kan det förekomma att tullombudet av misstag uppger fel importör i tulldeklarationen. Om misstaget upptäcks efter det att varorna frigjorts så anses tullombudet handla i eget namn och för egen räkning enligt tullagstiftningen. Det innebär att tullombudet anses vara deklarant och skyldig att betala tull (tullskyldig). Detta gäller även i de fall tullombudet har en giltig fullmakt att företräda den verkliga importören. Det förekommer också att en person som inte är ett tullombud agerar som deklarant för en verklig importörs räkning utan att detta anges i tulldeklarationen. Även i detta fall anses denna person handla i eget namn och för egen räkning enligt tullagstiftningen. Det gäller även om personen har en giltig fullmakt att företräda den verkliga importören.

Självständig bedömning av vem som är betalningsskyldig

När Skatteverket är beskattningsmyndighet vid import ska det göras en självständig bedömning av vem som är betalningsskyldig för mervärdesskatt. Detta kan innebära att Skatteverket gör en annan bedömning än Tullverket när det gäller förekomsten av ombudskap vilket innebär att någon annan än den som enligt tullagstiftningen är en deklarant kan vara betalningsskyldig för mervärdesskatt (Skatteverkets ställningstagande om betalningsskyldig vid import när Skatteverket är beskattningsmyndighet).

En självständig bedömning av vem som är betalningsskyldig för mervärdesskatt ska göras när Skatteverket blir beskattningsmyndighet i följande situationer:

  • När ett tullombud som är mervärdesskatteregistrerat uppger att hen handlar i någon annans namn eller för någon annans räkning i tulldeklarationen utan att ha fullmakt i enlighet med tullkodex att göra detta och därigenom blir deklarant.
  • När en mervärdesskatteregistrerad person som inte är ett tullombud agerar som deklarant för den verklige importörens räkning utan att detta anges i tulldeklarationen.

Vem som är betalningsskyldig för importen och därmed ska redovisa utgående skatt ska avgöras enligt följande:

  • Den verkliga importören är betalningsskyldig när det finns ett ombudskap genom någon form av fullmakt där det framgår att den verkliga importören gett någon annan i uppdrag att införtulla varorna (för övergång till fri omsättning) och företräda denne. När den verkliga importören är betalningsskyldig och redovisar utgående skatt på importen medges avdrag för motsvarande belopp som ingående skatt under förutsättning att importen avser en verksamhet hos den verkliga importören där transaktionerna medför avdragsrätt.
  • En annan tullskyldig person än den verkliga importören är betalningsskyldig när det inte finns en fullmakt för personen att företräda importören. Detsamma gäller när den verkliga importören inte är registrerad till mervärdesskatt vid tidpunkten för tulltaxeringsbeslutet även om det finns en fullmakt. När en annan person än den verkliga importören är betalningsskyldig och redovisar utgående skatt på importen medges inte avdrag för motsvarande belopp som ingående skatt.

Rättsfall: En gäldenär för en tullskuld som uppkommit genom bristande efterlevnad av tullagstiftningen kan vara ombud för importören enligt ML

Högsta förvaltningsdomstolen har fastställt Skatterättsnämndens förhandsbesked och ansett att en transportör som utsetts till gäldenär för en tullskuld som uppkommit genom bristande efterlevnad av tullagstiftningen, var ombud för importören i den mening som avsågs i numera upphävda 1 kap. 2 § första stycket 6 c mervärdesskattelagen (1994:200). (Motsvarande bestämmelse i ML är 16 kap. 20 § ML). Transportören var därmed inte skyldig att betala mervärdesskatt på grund av importen. Transportören hade genom fullmakt haft i uppdrag att som ombud för importören anmäla varor till ett tullförfarande (HFD 2024 ref. 59).

Skatteverket kommer att analysera domen och se över och komplettera sitt ställningstagande ”Skattskyldig vid import när Skatteverket är beskattningsmyndighet, mervärdesskatt”, 2016-04-26, dnr 131 183789-16/111, och berörda vägledningssidor med vad som gäller i fråga om ombud vid bristande efterlevnad av tullagstiftningen (Skatteverkets rättsfallskommentar HFD, mål nr 4304-24, fråga om en gäldenär för en tullskuld som uppkommit genom bristande efterlevnad av tullagstiftningen kan vara ombud för importören enligt mervärdesskattelagen).

Centraliserad klarering

Från och med den 1 januari 2022 gäller nya bestämmelser om betalningsskyldighet vid import när tulldeklaration lämnas i annat EU-land, med stöd av ett sådant tillstånd till centraliserad klarering som avses i artikel 179 i tullkodex. För att kunna ansöka om sådant tillstånd krävs bl.a. att företaget är en så kallad godkänd ekonomisk aktör för tullförenklingar, är registrerad till mervärdesskatt i Sverige samt är etablerad i det EU-land där aktören har tillstånd för centraliserad klarering. Om en tulldeklaration för en import av varor till Sverige lämnas in i ett annat EU-land med stöd av tillstånd till centraliserad klarering uppkommer och fastställs tullskulden i det andra EU-landet i stället för i Sverige (prop. 2021/22:23 s. 46 och 61).

Om en tullskuld uppkommer i ett annat EU-land, eller skulle ha uppkommit om varan hade varit belagd med tull, till följd av att en tulldeklaration ges in i det landet med stöd av ett sådant tillstånd för centraliserad klarering, så är den som är eller skulle ha varit skyldig att betala tullen i det andra EU-landet betalningsskyldig för mervärdesskatt. Om den som är eller skulle ha varit skyldig att betala tullen är ett ombud och Skatteverket är beskattningsmyndighet är det i stället den för vars räkning ombudet handlar som är betalningsskyldig (16 kap. 21-22 §§ ML).

Bestämmelserna i 16 kap. 21–22 §§ ML motsvaras av artikel 201 i mervärdesskattedirektivet.

Nytt: 2025-05-06

Vad innebär det att vara betalningsskyldig för mervärdesskatt på grund av import

När Tullverket är beskattningsmyndighet ska den som är betalningsskyldig redovisa och betala mervärdesskatt för importen till Tullverket, enligt tullagstiftningen. När Skatteverket är beskattningsmyndighet ska den som är betalningsskyldig redovisa mervärdesskatt för importen i en skattedeklaration enligt bestämmelserna i ML och SFL.

Kompletterande information

Referenser på sidan

Domar & beslut

EU-författningar

  • RÅDETS DIREKTIV 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt [1] [2] [3]

Lagar & förordningar

Propositioner

  • Proposition 2021/22:23 Ändrat alkoholskattedirektiv och vissa andra ändringar [1]
  • Proposition prop. 2013/14:16 Förändrad hantering av mervärdesskatt vid import [1] [2]

Rättsfallskommentarer

  • HFD, mål nr 4304-24, fråga om en gäldenär för en tullskuld som uppkommit genom bristande efterlevnad av tullagstiftningen kan vara ombud för importören enligt mervärdesskattelagen [1]

Ställningstaganden

  • Betalningsskyldighet för mervärdesskatt vid import när Skatteverket är beskattningsmyndighet [1] [2] [3] [4]
  • Skattskyldig vid import när Skatteverket är beskattningsmyndighet, mervärdesskatt [1]

Referenser inom mervärdesskatt