I vilka syften får revision ske?

Vad är revision?

Revision är en särskilt reglerad kontrollform som ger Skatteverket en möjlighet till djupare utredning. De kontroller som Skatteverket vill göra genom revision ska framgå av revisionsbeslutet. Revisionen får bara användas till att avse kontroll enligt syften som anges i den lag som ger stödet.

Revision enligt skatteförfarandelagen (SFL) kan ske i följande syften:

• kontroll av att uppgiftsskyldighet enligt 15–35 kap. SFL har fullgjorts
• kontroll av att förutsättningar finns att fullgöra uppgiftsskyldighet enligt 15–35 kap. SFL
• kontroll av skatteupplag
• kontroll av uppgifter som lämnats av den som ansökt om återbetalning av eller kompensation för punktskatt
• kontroll av att dokumentationsskyldighet har fullgjorts av platsupplåtare för torg- och marknadshandel samt av den som omsatt investeringsguld
• kontroll av att dokumentationsskyldighet har fullgjorts av den som har överfört en vara till eller förvärvat en vara från ett avropslager.

Ett beslut om revision kan avse flera syften t.ex. både kontroll av egen beskattning, kontroll av annans beskattning (tredjemansrevision) eller kontroll av att lämnade kontrolluppgifter är riktiga.

Dessutom kan revision med stöd av SFL ske vid en annan stats begäran om informationsutbyte.

Revision kan t.ex. avse kontroll av att uppgiftsskyldighet har fullgjorts rörande uppgifter som är av betydelse för bestämmande av inkomstskatt, avkastnings­skatt, mervärdesskatt, arbetsgivaravgifter.

I vissa fall finns regler om revision och i vilket syfte den får ske i andra lagar än SFL, t.ex. i kupongskattelagen eller i LTS och LAS.

Kontroll av att uppgiftsskyldighet enligt 15–35 kap. SFL har fullgjorts

Revision får ske i syfte att kontrollera att uppgiftsskyldighet enligt 15–35 kap. SFL har fullgjorts (41 kap. 2 § första stycket 1 SFL). Uppgiftsskyldigheten fullgörs genom att den som ska lämna uppgifter lämnar riktiga och fullständiga uppgifter till Skatteverket. Uppgiftslämnandet är nödvändigt bl.a. för att Skatteverket ska få tillräckligt med uppgifter för att kunna fatta korrekta beslut i enlighet med den materiella skattelagstiftningen. Uppgiftsskyldigheten enligt 15–35 kap. SFL avser bl.a. lämnande av kontrolluppgifter, deklarationer och andra uppgifter. Då möjligheten att revidera begränsats till sådant uppgiftslämnande som ska ske enligt dessa kapitel så innebär det att revision t.ex. inte kan ske för att kontrollera registreringsskyldigheten enligt 7 kap. SFL (däremot får den som har anmält sig för registrering revideras men då enligt de syften som anges i 41 kap. 2 § första stycket 1 och 2 SFL samt 2 a § SFL).

Kontroll av att uppgiftsskyldigheten i 15–35 kap. SFL har fullgjorts innebär att revisionen bl.a. kan avse följande uppgiftslämnanden:

• kontrolluppgifter, t.ex. om intäkt och avdrag i inkomstslaget näringsverksamhet eller om ränteutgifter i inkomstslaget kapital
• kontrolluppgifter om rapporteringspliktiga konton med anledning av FATCA-avtalet eller med anledning av informationsutbyte om finansiella konton
• kontrolluppgifter om inkomster från digitala plattformar
• deklarationer, t.ex. uppgifter (eller avsaknad av uppgifter) i skattedeklarationer eller inkomstdeklarationer
• land-för-land-rapporter
• uppgifter om rapporteringspliktiga arrangemang
• periodiska sammanställningar.

Under vilka förutsättningar har uppgiftsskyldigheten fullgjorts?

Uppgiftsskyldigheten enligt 15–35 kap. SFL anses fullgjord då den deklaration eller uppgift som avses i respektive bestämmelse har lämnats och innehåller föreskrivna uppgifter. Har deklaration lämnats på korrekt sätt anses uppgiftsskyldigheten fullgjord – även i de fall deklarationstidpunkten inte inträtt vid inlämnandet.

Om ingen uppgift eller deklaration har lämnats när tidpunkten för inlämnande har passerats kan kontroll av om uppgiftsskyldigheten är fullgjord ändå ske.

Det innebär att Skatteverket i syftet att kontrollera att uppgiftsskyldigheten är fullgjord för i revisionsbeslutet angivna år/perioder har rätt att även granska uppgifter som hänför sig till dels år/perioder där deklaration har lämnats, dels år/perioder där deklarationstidpunkten inträtt även om den reviderade inte har lämnat deklaration för den aktuella perioden.

För andra juridiska personer än dödsbon gäller att tidpunkten för inkomstdeklarationen infaller sex månader efter beskattningsårets utgång om deklarationen lämnas i pappersformat. Om t.ex. ett bolag väljer att deklarera elektroniskt, har det ytterligare en månad på sig innan deklarationstidpunkten infaller (32 kap. 2 § SFL). Skatteverket kan inte göra någon revision för att kontrollera att uppgiftsskyldigheten har fullgjorts förrän efter den senare deklarationstidpunkten. Fram till den senare deklarationstidpunkten får revision i stället ske för att kontrollera att förutsättningar finns att fullgöra uppgiftsskyldigheten.

Exempel: bolaget lämnar inkomstdeklaration före deklarationstidpunkten

Bolaget har kalenderår som räkenskapsår och har lämnat inkomstdeklaration redan den 12 maj 2023 (egentlig deklarationstidpunkt är 1 juli och en månad senare för att lämna deklaration elektroniskt). Beslut om revision fattas den 22 maj 2023. Revisionen omfattar kontroll av att uppgiftsskyldigheten har fullgjorts avseende inkomstskatt. Eftersom uppgiftsskyldigheten har fullgjorts (inkomstdeklarationen har redan har lämnats in) kan bolaget revideras i syfte att granska att uppgiftsskyldigheten har fullgjorts trots att tidsfristen för att lämna in deklaration inte har passerats.

Exempel: bolaget lämnar inkomstdeklaration efter deklarationstidpunkten

Beslut om revision fattas den 24 augusti 2023. Revisionen omfattar kontroll av att uppgiftsskyldigheten har fullgjorts avseende inkomstskatt. Bolaget har kalenderår som räkenskapsår vilket innebär att deklarationstidpunkten inträder den 1 juli 2023 eller en månad senare för deklaration som lämnas elektroniskt. Deklarationen har inte kommit in vid tidpunkten för revisionsbeslutet. Deklarationen kommer in den 13 september 2023. Eftersom uppgiftsskyldigheten för räkenskapsåret 2022 redan har inträtt vid tidpunkten för revisionsbeslutet, behöver revisionen inte utökas eller ändras genom tilläggsbeslut när deklarationen kommer in i september.

Granska löpande års handlingar för kontroll av att uppgiftsskyldigheten har fullgjorts

I vissa fall kan granskning av händelser i en nästföljande period ske som ett led i en kontroll av att uppgiftsskyldighet har fullgjorts under förutsättning att syftet med revisionen inte ändras. Det innebär att en granskning av räkenskaperna avseende nästföljande period kan utföras för att kontrollera att t.ex. deklarationsskyldigheten har fullgjorts för tidigare period. Med en sådan förutsättning är inte revisionen av nästföljande period ett eget syfte.

Exempel: kontroll av upplupna kostnader och förutbetalda intäkter i bokslutet

Skatteverket fattar beslut om revision den 3 september 2022. Revisionen ska omfatta inkomstskatt avseende räkenskapsåret den 1 januari–31 december 2021. Räkenskapsåret är avslutat och deklarationstidpunkten har inträtt. Syftet med revisionen är en kontroll av att uppgiftsskyldigheten har fullgjorts.

Företaget har vid bokslutet den 31 december 2021 bokfört vissa upplupna kostnader och förutbetalda intäkter, s.k. interimsposter. Skatteverket vill i sin kontroll stämma av dessa mot faktiska fakturor som bokförts under räkenskapsåret 2022. Att Skatteverket gör dessa kontroller av fakturor bokförda 2022 syftar enbart till att kontrollera bokförda s.k. interimsposter vid bokslutet för 2021. Syftet med revisionen ändras inte trots att underlaget finns på löpande år. Syftet med revisionen utgör fortfarande kontroll av att uppgiftsskyldigheten har fullgjorts avseende räkenskapsåret 2021.

Om Skatteverket behöver göra en kassainventering

I de fall Skatteverket vill göra en kassainventering är det syftet med inventeringen som bestämmer om det är en kontroll av att uppgiftsskyldigheten har fullgjorts eller om det avser kontroll av att förutsättning finns att fullgöra en skyldighet som kan antas uppkomma. En kassainventering kan till exempel göras som ett led i att följa upp en hög kassabehållning vid bokslutet eller för att kontrollera tillförlitligheten i kassabokföringen för tidigare år. En sådan kontroll har som syfte att kontrollera att uppgiftsskyldigheten fullgjorts om deklaration lämnats eller om deklarationstidpunkten inträtt.

Exempel: kassainventering

Skatteverket fattar beslut om revision den 3 september 2022. Revisionen ska omfatta inkomstskatt avseende räkenskapsåret den 1 januari–31 december 2021. Räkenskapsåret är avslutat och deklarationstidpunkten har inträtt. Syftet med revisionen är en kontroll av att uppgiftsskyldigheten har fullgjorts.

För att kontrollera företagets kassaredovisning gör Skatteverket en kassainventering den 24 september 2022. Syftet med åtgärden är att bilda sig en uppfattning om kassabokföringens tillförlitlighet för tidigare år trots att kassainventeringen sker under löpande år. Åtgärden genomförs för att kontrollera att uppgiftsskyldigheten har fullgjorts för räkenskapsåret 2021. Beslutet om revision behöver inte ändras till att även omfatta kontroll av att förutsättningar finns för att fullgöra uppgiftsskyldigheten (löpande år).

Om Skatteverket däremot vill använda kassainventeringen för att granska att förutsättningar finns att fullgöra uppgiftsskyldigheten för 2022, är det ett annat syfte än i det ursprungliga revisionsbeslutet. Skatteverket måste då fatta ett tilläggsbeslut till revisionsbeslutet där det nya syftet anges.

Kontroll av att förutsättningar finns att fullgöra uppgiftsskyldighet enligt 15–35 kap. SFL

Revision får ske för att kontrollera att det finns förutsättningar att fullgöra uppgiftsskyldighet enligt 15–35 kap. SFL som kan antas uppkomma (41 kap. 2 § första stycket 2 SFL). Med det avses att revision kan genomföras även för en period för vilken uppgiftsskyldighet ännu inte inträtt (s.k. löpande period). Kontroll av löpande års räkenskaper får då ske utan samband med granskning av tidigare år (prop. 1996/97:100 s. 651).

När revisionen avser kontroll av att förutsättningar finns för att fullgöra uppgiftsskyldigheten som kan antas uppkomma (löpande år) omfattas endast de tidsperioder där uppgiftsskyldigheten inte har inträtt vid datumet för revisionsbeslutet.

Exempel: deklarationstidpunkten har inte inträtt

Skatteverket fattar beslut om revision i februari 2022. Revisionen ska omfatta möjligheten att fullgöra uppgiftsskyldigheten avseende inkomstskatt för räkenskapsåret den 1 januari–31 december 2021. Vid beslutstillfället för revisionsbeslutet har inte deklarationstidpunkten inträtt. Räkenskapsåret är visserligen avslutat men eftersom deklarationstidpunkten ännu inte har inträtt utgör syftet med revisionen kontroll av att förutsättningar finns för att fullgöra uppgiftsskyldighet som kan antas uppkomma (löpande år). När deklarationstidpunkten infallit får revisionen nytt syfte, d.v.s. revisionen omfattar nu en kontroll av att uppgiftsskyldigheten har fullgjorts. Eftersom ursprungsbeslutet inte ger rätt att granska detta syfte måste ett tilläggsbeslut fattas om revisionen ska fortsätta.

Exempel: deklarationstidpunkten för pappersdeklaration har inträtt men inte deklarationstidpunkten för att lämna deklaration elektroniskt

Skatteverket vill fatta beslut om revision den 8 mars 2022 för att granska räkenskapsåret den 1 september 2020 – 31 augusti 2021. Bolaget har ännu inte lämnat någon deklaration. Deklarationstidpunkten inträder den 1 mars 2022 eller den 1 april 2022 för e-deklaration. Skatteverket fattar beslut om kontroll av att det finns förutsättningar att fullgöra uppgiftsskyldigheten. När inkomstdeklarationen sedan kommer in måste ett tilläggsbeslut fattas att granskningen ska gälla kontroll att uppgiftsskyldigheten har fullgjorts. Det spelar då ingen roll om det är en pappersdeklaration eller deklarationen som lämnats in elektroniskt. Om ingen deklaration kommer in så måste ett tilläggsbeslut fattas efter sista deklarationstidpunkt (för deklaration som lämnas elektroniskt) för att granskningen ska få avse kontroll av att uppgiftsskyldighet har fullgjorts.

Exempel: tidpunkten för att lämna kontrolluppgift om rapporteringspliktiga konton samt odokumenterade konton har inte inträtt

Skatteverket vill kontrollera att förutsättningar finns för att lämna kontrolluppgifter enligt 22 b kap. SFL. Beslut om revision fattas den 12 augusti 2022 och kan då enbart avse kontroll av att förutsättningar finns att lämna de kontrolluppgifter för kalenderåret 2022 som ska lämnas till Skatteverket senast den 15 maj 2023.

Kontroll av skatteupplag

Skatteverket får besluta om revision i syfte att kontrollera skatteupplag enligt lagen (1994:1563) om tobaksskatt, lagen (1994:1564) om alkoholskatt och lagen (1994:1776) om skatt på energi (41 kap. 2 § första stycket 3 SFL).

Det kan finnas skäl att kontrollera hur skatteupplagens säkerhetsanordningar m.m. ser ut för att bedöma om en ställd säkerhet kan anses godtagbar. En revision av skatteupplag behöver inte ha ett direkt samband med skatteredovisningen utan det är också möjligt att besluta om revision för att kontrollera att skatteupplaget uppfyller de krav som bör ställas på sådana lokaler och utrymmen (prop. 2000/01:118 avsnitt 10.1 och 15.5).

Kontroll av uppgifter som lämnats av den som ansökt om återbetalning av eller kompensation för punktskatt

Ett beslut om revision som avser kontroll av att den som har ansökt om återbetalning av eller kompensation för punktskatt har lämnat riktiga och fullständiga uppgifter kan endast omfatta perioder som omfattas av ansökan och som har avslutats fram till datumet för revisionsbeslutet.

Det är själva ansökan som styr vad som får granskas. Det är uppgifterna i ansökan som ligger till grund för t.ex. en återbetalning av punktskatt som granskas. Om det kommer en ny ansökan avseende en annan återbetalning eller kompensation så omfattas inte den av det första revisionsbeslutet utan då krävs ett tilläggsbeslut till detta.

Nedan redogörs för i vilka fall som revision får beslutas för att kontrollera återbetalning m.m. av punktskatt.

Skatt på energi

Skatteverket får besluta om revision i syfte att kontrollera att den som har ansökt om återbetalning av eller kompensation för punktskatt i de fall som avses i 53 kap. 5 § 2 SFL har lämnat riktiga och fullständiga uppgifter (41 kap. 2 § första stycket 4 SFL).

Skatt på annonser och reklam, tobaksskatt, alkoholskatt, skatt på vissa nikotinhaltiga produkter, skatt på kemikalier i viss elektronik eller skatt på avfall

Skatteverket får besluta om revision i syfte att kontrollera att den som har ansökt om återbetalning av punktskatt i de fall som avses i 53 kap. 5 § 1 SFL har lämnat riktiga och full­ständiga uppgifter (41 kap. 2 § första stycket 5 SFL).

Kontroll av att dokumentationsskyldighet har fullgjorts av platsupplåtare för torg- och marknadshandel samt av den som omsatt investeringsguld

Skatteverket får fatta beslut om revision för kontroll av att den som har eller kan antas ha upplåtit en plats för torg- och marknadshandel har fullgjort sina skyldigheter enligt 39 kap. 13 § SFL (41 kap. 2 § första stycket 6 SFL). Kontrollen avser att dokumentation skett av nödvändiga identifikationsuppgifter för den som platsen har upplåtits till och för dennes företrädare.

Skatteverket får också fatta beslut om revision i syfte att kontrollera att den som har eller kan antas ha omsatt investeringsguld har fullgjort sina skyldigheter enligt 39 kap. 14 § SFL (41 kap. 2 § första stycket 7 SFL). Kontrollen avser att vissa åtgärder samt dokumentation av nödvändiga identifikationsuppgifter för köparen skett i enlighet med förutsättningarna som anges i 39 kap. 14 § SFL.

Uttrycket ”antas ha” anger inte något högt krav på bevisning.

Eftersom beslutet om revision för dessa syften avser kontroll av att dokumentationsskyldigheten fullgjorts kan revisionen endast omfatta dokumentation som ska finnas fram till datum för revisionsbeslutet.

Revision som sker med stöd av denna punkt får heller inte avse platsupplåtaren eller guldsäljaren som sådan. Om Skatteverket vill revidera dessa ska i stället någon av revisionsbestämmelserna i 41 kap. 2 § första stycket 1-2 SFL tillämpas. Om Skatteverket vill inhämta uppgifter hos platsupplåtaren om den som platsen upplåtits till eller verket vill hämta in uppgifter hos säljaren om den som köpt investeringsguld så kan det, om personen får revideras enligt 41 kap. 3 § SFL, ske genom tredjemansrevision med stöd av 41 kap. 2 § första stycket 1–2 samt andra stycket SFL.

Kontroll av dokumentationsskyldighet som avser avropslager

Skatteverket får fatta beslut om revision för att kontrollera att den som har överfört en vara till eller förvärvat en vara från ett avropslager har fullgjort sin dokumentationsskyldighet enligt 39 kap. 14 a § SFL (41 kap. 2 § första stycket 8 SFL). Revisionen sker för att kontrollera innehållet i register över avropslager.

Behöver revisionen utökas eller ändras?

Revisorn får bara granska handlingar och uppgifter som ligger inom det syfte som angetts på revisionsbeslutet. Det är förhållandena vid det datum då revisionsbeslutet fattats som reglerar vad som får granskas. Om syftet med revisionen ändras behöver Skatteverket fatta ett tillägg till revisionsbeslutet, ett s.k. tilläggsbeslut. Ett sådant tilläggsbeslut måste fattas om revisionen ändras till att t.ex. omfatta andra skatteslag än de som inledningsvis specificerats i beslutet.

Tilläggsbeslut måste även fattas om Skatteverket i ett beslut om tredjemansrevision har angett att revisionen avser att hämta in en specifik rättshandling och det under revisionens gång visar sig att det egentligen är fråga om en annan rättshandling. Av tilläggsbeslutet måste det då framgå att revisionen omfattar att hämta in den andra rättshandlingen.

Om Skatteverket har för avsikt att utreda perioder framåt eller bakåt i tiden som inte omfattas av revisionsbeslutet måste Skatteverket fatta ett s.k. tilläggsbeslut till revisionsbeslutet.

Exempel: perioder framåt i tiden

Beslut om revision har fattats i oktober 2022. Revisionen omfattar kontroll av att uppgiftsskyldigheten har fullgjorts avseende mervärdesskatt och arbetsgivaravgifter för perioderna januari till augusti. Företaget har månadsredovisning. Den 14 februari 2023 vill revisorn granska mervärdesskatt även för tiden september-december 2022. För att revisorn ska ha rätt att granska dessa perioder måste ett tilläggsbeslut fattas.

År utanför efterbeskattningstid

Även om revisionen inte avser äldre år så kan revisorn vid kontrollen ta del av handlingar som rör äldre år i de fall uppgifterna kan påverka beskattningen för de senare år som revisionen gäller, t.ex. avseende avskrivningsunderlag. Reglerna om efterbeskattning utgör inte något hinder mot att revisorn tar del av material hänförligt till år som verket inte längre kan efterbeskatta eftersom sådant material kan påverka beskattningen för senare år (jfr KRNS 2011-11-01, mål nr 4167-11).

Tredjemansrevision

Skatteverket får för vissa syften besluta om revision för att hämta in uppgifter av betydelse för kontroll av någon annan än den som revideras (41 kap. 2 § andra stycket SFL). Det kallas tredjemansrevision och innebär att revisionen sker hos någon annan än den som uppgifterna gäller. Syftet är alltså att samla in information för att kontrollera att någon annan än den som revideras har fullgjort sin uppgiftsskyldighet enligt 15–35 kap. SFL eller att det finns förutsättningar att fullgöra en sådan uppgiftsskyldighet.

Tredjemansrevision får även ske i syfte att hämta in uppgifter för kontroll av någon annans skatteupplag eller någon annans ansökan om återbetalning av eller kompensation för skatt på energi.

Tredjemansrevision får däremot inte beslutas i syfte att hämta in uppgifter för att kontrollera om den som har ansökt om återbetalning av annan punktskatt än energiskatt har lämnat riktiga uppgifter i sin ansökan. Tredjemans­revision får inte heller göras i syfte att hämta in uppgifter som ska användas för att kontrollera om platsupplåtare respektive den som har omsatt investeringsguld har fullgjort sin dokumentationsskyldighet enligt 39 kap. 13 § respektive 39 kap. 14 § SFL. Detsamma gäller vid kontroll av dokumentationsskyldighet enligt 39 kap. 14 a § SFL.

Om Skatteverket misstänker att uppgifter i ett svar på ett tredjemansföreläggande enligt 37 kap. 9 § SFL inte stämmer kan uppgiftslämnandet kontrolleras genom att Skatteverket beslutar om tredjemansrevision i syfte att kontrollera någon annans uppgiftsskyldighet enligt 15–35 kap. Skatteverket kontrollerar då samma uppgifter som man begärt genom föreläggandet. Beslut om tredjemansrevision kan också fattas om den som är förelagd hävdar att ett tredjemansföreläggande medför betydande arbete och kostnader. Skatteverket kan då välja att själv hämta in uppgifterna vid en revision.

En tredjemansrevision kan göras utan att det pågår en utred­ning hos en annan identifierad person. Vid tredjemansrevision ställs det inget krav på att det måste ha förekommit en rättshandling mellan den som revideras och den som uppgiften avser (till skillnad mot vid tredjemansföreläggande). En tredje­mansrevision blir, genom att den avser att hämta in uppgifter för kontroll av någon annan än den som revideras, målinriktad även om det inte kan krävas att Skatteverket ska veta att den sökta informationen verkligen finns hos den som ska revideras. För att fatta ett beslut om tredjemansrevision är det tillräckligt att det bedöms troligt att relevant information finns hos den som revideras (prop. 1996/97:100 del 1 s. 475).

Tredjemansrevision kan också användas vid annans stats begäran om informationsutbyte enligt 41 kap. 2 a § tredje stycket SFL.

Generell tredjemansrevision

Med den utformning som 41 kap. 2 § andra stycket SFL har så täcks även den särskilda form av tredjemansrevision in som brukar kallas generell tredjemansrevision. Med det avses ett allmänt uppgiftsinsamlande som en förberedande åtgärd för kontroll av någon annan än den som revideras. Syftet med en generell kontroll är att hämta in uppgifter, exempelvis inför en kontrollaktion, och att det inte står klart att en kontroll ska göras av alla personer som omfattas av de uppgifter som hämtas in.

Vid alla kontrollaktioner ska Skatteverket göra en proportionalitetsbedömning, särskild vikt måste läggas vid proportionalitet om det gäller större uppgiftsinsamlingar. Läs mer om proportionalitetsprincipen under Regler om revisionsbeslutet.

Regler i andra lagar om revision

Kontroll av kupongskatt

För att kontrollera kupongskatt kan Skatteverket meddela beslut om revision hos aktiebolag. Ett sådant beslut om revision fattas med stöd av 24 § kupongskattelagen. Vid revision för kontroll av kupongskatt tillämpas bestämmelserna om revision i 41 kap. och om vite i 44 kap. SFL (24 § kupongskattelag [1970:624]).

Syftet med revisionen framgår av 24 § kupongskattelagen. Där framgår att revision kan ske för att kontrollera kupongskatt, d.v.s. både att aktiebolaget har hållit inne kupongskatt på utdelning och att bolaget har fullgjort andra skyldigheter enligt kupong­skattelagen, t.ex. att lämna uppgift till Skatteverket och betala in skatten. Revision får ske så fort det har uppstått en skyldighet för ett aktiebolag enligt kupongskattelagen, t.ex. en skyldighet att hålla inne kupongskatt.

Eftersom syftet med revisionen regleras i 24 § kupongskattelagen tillämpas inte reglerna i 41 kap. 2 § SFL vid revision av kupongskatt. Även om 24 § kupongskattelagen hänvisar till att bestämmelserna 41 kap. SFL ska tillämpas så är inte syftena i 41  kap. 2 § SFL anpassade för kontroll av kupongskatt. Det innebär att kontroll av kupongskatt inte kan ske genom tredjemansrevision.

Av 1 § tredje stycket och 24 § kupongskattelagen framgår också att vid revisionen gäller bestämmelserna i SFL om

• ersättning för kostnader för ombud, m.m. i 43 kap., 68 kap. 2 § och 71 kap. 4 §
• bevissäkring och betalningssäkring i 45 kap., 46 kap., 68 kap. 1 och 3 §§, 69 kap. och 71 kap. 1 §
• uppgifter och handlingar som ska undantas från kontroll i 47 kap. och 68 kap. 1 och 3 §§
• vitesföreläggande i 44 kap.

Skatteverket får göra revision hos det aktiebolag som enligt reglerna i kupongsskattelagen är skyldigt att redovisa och innehålla skatt för en aktieutdelning innan det betalar ut utdelningen till den utdelningsberättigade.

Kontroll av skatt på ränta för skogskonto

Det finns särskilda konton för skogsmedel. Skatteverket får göra revision hos kreditinstitut i syfte att kontrollera den skatt som tas ut på ränta på skogskontot. Revisionen beslutas med stöd av 12 § lag (1990:676) om skatt på ränta på skogskontomedel m.m. I 12 § framgår också att vid revisionen gäller bestämmelserna i SFL om

• revision i 41 kap.
• vitesföreläggande i 44 kap.
• bevissäkring i 45 kap., 68 kap. 1 och 3 §§ samt 69 kap. 2–12 och 18 §§
• uppgifter och handlingar som ska undantas från kontroll i 47 kap. och 68 kap. 1 och 3 §§.

Kontroll av ersättning för viss mervärdesskatt hos kommuner m.fl.

Skatteverket får besluta om revision hos kommuner, regioner, kommunalförbund och samordningsförbund för att kontrollera att en uppgift som har lämnats till ledning för ett ersättningsbeslut om mervärdesskatt är riktigt (15 § första stycket lag [2005:807] om ersättning för viss mervärdesskatt för kommuner, regioner, kommunalförbund och samordningsförbund, LEMK).

En revision som sker enligt bestämmelserna i LEMK ska kontrollera att en uppgift som lämnats är riktig. En sådan revision omfattar endast perioder fram till datumet för revisionsbeslutet.

Vid en revision får räkenskapsmaterial och andra handlingar som rör verksamheten granskas. Med handling menas framställningar i skrift eller bild samt upptagningar som kan läsas, avlyssnas eller på annat sätt uppfattas endast med tekniska hjälpmedel (15 § andra stycket LEMK).

Vid en sådan revision ska den reviderade tillhandahålla de handlingar och lämna de upplysningar som behövs för revisionen. Den reviderade ska i övrigt lämna den hjälp som behövs vid revisionen (16 § LEMK).

Vid en revision hos en kommun, region, kommunalförbund eller samordningsförbund ska bestämmelserna i 41 kap. 10 § SFL tillämpas om att ge revisorn tillfälle att använda tekniska hjälpmedel (16 § LEMK).

Notera att revision som sker enligt SFL t.ex. får ske hos annan juridisk person än dödsbo. Det innebär att t.ex. en kommun kan komma att även bli föremål för en revision utifrån de syften som anges i SFL.

Kontroll av rätt till omställningsstöd

Skatteverket får besluta om revision hos ett företag som har fått omställningsstöd för att kontrollera företagets rätt till stöd (12 § lag [2020:548] om omställningsstöd).

Kontroll av beskattning vid oegentligheter

Skatt kan behöva betalas i Sverige när varor avviker från en uppskovsflyttning genom en oegentlighet eller när beskattade varor som flyttas till eller via Sverige inte når angiven mottagare. Skatteverket kan genom bl.a. revision inhämta uppgifter som är av betydelse för beslut om oegentlighetsbeskattning (prop. 2021/22:61 s. 263).

Skatteverket får, från den 13 februari 2023, besluta om revision för att kontrollera sådan skattskyldighet enligt bestämmelserna 9 kap. 25, 26, 27 eller 28 § i LTS respektive LAS eller om det finns förutsättningar för att besluta om ansvar enligt bestämmelsen 9 kap. 30 § i LTS resp. LAS (13 kap 7 § LTS resp. 13 kap. 7 § LAS resp. 12 kap. 6 § LSE). Se Förfarande vid oegentligheter (tobaksskatt) och Förfarande vid oegentligheter (alkoholskatt).

Skatteverket får även, från den 13 februari 2023, besluta om revision för att kontrollera skattskyldighet när bränsle flyttas under uppskovsförfarandet. Revisionen får avse sådan skattskyldighet som framgår enligt 5 kap. 22, 23, 24 eller 25 § LSE, eller om det finns förutsättningar för att besluta om ansvar enligt 5 kap. 27 § LSE.

Skatteverket får även besluta om revision för att inhämta uppgifter av betydelse för kontroll av någon annan än den som revideras, sk. tredejmansrevision.Vid revsion gäller 41 kap.3–14 §§ SFL i tillämpliga delar (13 kap 7 § LTS resp. 13 kap. 7 § LAS resp. 12 kap. 6 § LSE).

Kontroll av den som sökt intyg om alkohol och akoholskatter

Skatteverket får besluta om revision för att kontrollera att den som ansökt om intyg som bl.a. underlättar hanteringen av vissa skattenedsättningar i andra EU-länder (enligt artikel 23 a i rådets direktiv 92/83/EEG av den 19 oktober 1992 om harmonisering av strukturerna för punktskatter på alkohol och alkoholdrycker, i lydelsen enligt rådets direktiv (EU) 2020/1151) lämnat riktiga och fullständiga uppgifter. Detta möjliggör kontroll inför utfärdandet av intyg till små, oberoende producenter av alkoholdrycker enligt 10 § (prop. 2021/22:61 s. 442)

Vid revisionen gäller bestämmelserna i 41 kap. 4–14 §§ skatteförfarandelagen (2011:1244) i tillämpliga delar (13 kap. 11 § andra stycket LAS).

Revision vid en annan stats begäran om informationsutbyte

Med informationsutbyte avses Skatteverkets möjlighet att lämna sekretessbelagd information till andra länder respektive ta emot sådan information från andra länder. Skatteverket har möjlighet att hämta in uppgifter som begärts av en annan stat genom revision.

Informationsutbyte med stöd av direktiv 2011/16/EU eller avtal

Sveriges samarbete med länder inom EU om informationsutbyte med anledning av direktivet 2011/16/EU finns reglerat i lagen (2012:843) om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning. Informationsutbyte kan också ske mot bakgrund av ett skatteavtal som Sverige har slutit med ett annat land.

Skatteverket ska, i egenskap av behörig myndighet, utföra de utredningar som krävs för att få fram de upplysningar som har begärts av ett annat land (8 § lagen [2012:843] om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning).

Vid sådana utredningar ska Skatteverket tillämpa samma förfarande som i egna skatteärenden. Skatteverket får inte utföra utredningar som skulle strida mot svensk lag(9 § lagen [2012:843] om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning).

Direkt skatt inom EU men inte moms eller punktskatter m.m.

Lagen om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning gäller för informationsutbyte som avser alla typer av skatter som tas ut på de territorier där fördraget om Europeiska unionen och fördraget om Europeiska unionens funktionssätt är tillämpliga enligt artikel 52 i fördraget om Europeiska unionen. Lagen gäller däremot inte för punktskatter som omfattas av annan unionslagstiftning om administrativt samarbete mellan medlemsstaterna och inte heller för mervärdesskatt som omfattas av samarbete inom EU. Lagen gäller inte heller för obligatoriska sociala avgifter eller tullar (2 § lagen [2012:843] om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning).

Beslut om revision vid begäran utifrån 2011/16/EU eller avtal

Vid en begäran om informationsutbyte med anledning av direktivet 2011/16/EU får Skatteverket besluta om revision för att fullgöra sina skyldigheter enligt lagen om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning.

Skatteverket får även besluta om revision när en begäran om informationsutbyte görs p.g.a. ett avtal som Sverige slutit med ett annat land och som medför skyldighet att utbyta upplysningar i skatteärenden (41 kap. 2 a § SFL).

Skatteverket får besluta om revision för att inhämta uppgifter som verket behöver både från den som de begärda upplysningarna avser (41 kap. 2 a § första och andra styckena SFL) och för att inhämta sådana uppgifter från någon annan än den som de begärda upplysningarna avser (41 kap. 2 a § tredje stycket SFL), s.k. tredjemansrevision.

En revision som genomförs med stöd av 41 kap. 2 a § SFL kan kombineras med ett beslut om revision enligt 41 kap. 2 § SFL.

Vid beslut om revision enligt 41 kap. 2 a § SFL ska Skatte­verket tillämpa samma förfarande som om det hade gällt ett eget skatteärende (prop. 2012/13:4 s. 34 och 9 § lagen [2012:843] om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning). Det innebär bl.a. att samtliga bestämmelser i SFL som kan bli aktuella ska tillämpas, vilket betyder att bestämmelser om t.ex. kommuni­kation, undantag av handling, bevissäkring och omprövning kan tillämpas.

En begäran om upplysningar ska avse en viss bestämd skattskyldig för att Skatteverket ska vara skyldigt att göra en revision och lämna begärda upplysningar:

En stat eller utländsk jurisdiktion får enligt avtal som i detta avseende överensstämmer med OECD:s modellavtal eller enligt handräckningsdirektivet (rådets direktiv 2011/16/EU) inte begära upplysningar som sannolikt inte är relevanta för ett skatteärende avseende viss bestämd skattskyldig. Det är en på det sättet åsyftad skattskyldig som i paragrafen avses med ”den som de begärda upplysningarna avser”. Skatteverket är enligt direktivet inte skyldigt att lämna upplysningar, och därmed inte heller att vidta utredningsåtgärder, om den begärande myndigheten inte lämnar tillräcklig information för att åtminstone en sådan åsyftad person ska kunna urskiljas (prop. 2012/13:4 s. 93).

Skatteverkets inhämtande av uppgifter vid revision enligt 41 kap. 2 a § SFL begränsas inte av att upplysningarna saknar betydelse för beskattningen i Sverige utan styrs av vilka uppgifter Skatteverket behöver hämta in för att fullgöra skyldigheten enligt lagen om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning eller enligt ett avtal som medför skyldighet att utbyta upplysningar i skatteärenden.

När en annan medlemsstat begär upplysningar från Sverige tillåter direktivet således inte att denna begäran vägras med anledning av att svensk lag inte tillåter att behövlig utredning görs om denna nationella begräns­ning beror endast på att Sverige och svenska myndig­heter saknar intresse av informationen, d.v.s. att upp­gifterna saknar betydelse för beskattningen i Sverige. Dessa bestämmelser kommer således inte att, begränsa sig till inhämtande av uppgifter som är av betydelse för kontroll av uppgiftsskyldighet i en annan stat, utan ramarna för vilka uppgifter som får inhämtas bestäms i stället av vilka uppgifter Skatteverket behöver för att kunna fullgöra sina skyldigheter enligt lagen om administrativt samarbete inom Europeiska unionen i fråga om beskattning (prop. 2012/13:4 s. 35–36).

Länder som inte är med i EU

För att hämta in uppgifter genom revision efter en begäran om informationsutbyte från ett land som inte är med i EU, så krävs att det finns ett avtal som medför skyldighet att utbyta upplysningar (41 kap. 2 a § SFL). Ett sådant avtal kan vara ett skatteavtal eller informationsutbytesavtal eller någon annan överenskommelse där parterna kommit överens om att utbyta upplysningar i skatteärenden.

Exempelvis är Europaråds- och OECD-konventionen om ömsesidig handräckning i skatteärenden (Convention on Mutual Administrative Assistance in Tax Matters, MAC) en sådan överenskommelse som omfattas av begreppet avtal i 41 kap. 2 a § SFL och som medför en skyldighet att utbyta upplysningar (jfr prop. 2012/13:4 s. 38). Europaråds- och OECD-konventionen omfattar moms, inkomstskatt och punktskatt och begränsar inte, eller ska inte begränsa, de möjligheter till informationsutbyte som finns eller kommer att finnas enligt andra existerande eller framtida internationella överenskommelser. Enligt Skatteverket innebär detta att när ett mer omfattande informationsutbyte kan ske enligt exempelvis ett skatteavtal så hindrar inte konventionen att skatteavtalet tillämpas. Och på motsvarande sätt ska konventionen kunna tillämpas framför en annan rättsakt om konventionen medger större möjligheter till informationsutbyte i det enskilda fallet.

Storbritannien

För en begäran från Storbritannien där upplysningarna behöver hämtas in genom revision är följande avtal sådana som medför skyldighet att utbyta upplysningar i skatteärenden:

• Europaråds- och OECD-konventionen om ömsesidig handräckning i skatteärenden (för moms, inkomstskatt och punktskatt)
• handels- och samarbetsavtalet mellan EU och Storbritannien (för moms)
• skatteavtalet med Storbritannien (för direkt skatt).

Informationsutbyte med stöd av rådets förordning nr 904/2010 om mervärdesskatt

Skatteverket kan besluta om revision för att hämta in upplysningar som krävs med anledning av en begäran om informationsutbyte som görs med stöd av rådets förordning (EU) nr 904/2010 av den 7 oktober 2010 om administrativt samarbete och kampen mot mervärdesskattebedrägeri. Vissa artiklar i förordning (EU) nr 904/2010 har ändrats och kompletterats bl.a. genom rådets förordning (EU) nr 2018/1541 och rådets förordning (EU) 2017/2454.

Beslut om revision fattas med stöd av 41 kap. 2 § SFL och förordningens artikel 7. Av artikel 7 följer bl.a. att för att kunna lämna den information som avses i förordningen ska den tillfrågade myndigheten göra de utredningar som behövs för att få fram informationen och gå till väga som om den agerade för egen räkning eller på begäran av en annan myndighet i den egna medlemsstaten. Det innebär bl.a. att samtliga bestämmelser i SFL som kan bli aktuella ska tillämpas, vilket betyder att bestämmelser om t.ex. kommuni­kation, undantag av handling, bevissäkring och omprövning blir tillämpliga.

Under vissa förutsättningar kan en s.k. särskild administrativ utredning begäras av minst två av de behöriga myndigheterna i medlemsstaterna (förordning [EU] 2018/1541 artikel 7.4a). Om Skatteverket får en sådan begäran kan Skatteverket begära att tjänstemännen från de begärande medlemsstaterna ska delta i den administrativa utredningen. En sådan administrativ utredning ska genomföras gemensamt samt med ledning av och i enlighet med den svenska lagstiftningen. Det innebär bl.a. att när en särskild administrativ utredning genomförs med stöd av rådsförordningen och utredningen ska bedrivas genom en revision så tillämpas revisionsreglerna i 41 kap. SFL. Det betyder att även de utländska tjänstemännen ska anges på revisionsbeslutet. Dessa kan t.ex. få tillträde till den reviderades lokaler om granskningen inte utan svårighet kan genomföras på någon annan plats. De får även vistas i myndighetens lokaler och de ska ges tillgång till samma handlingar som Skatteverkets revisorer, d.v.s. räkenskapshandlingar och andra handlingar som rör verksamheten (förordning [EU] 2018/1541 artikel 7.4a, artikel 28.2a samt 41 kap. 7 § SFL). Vidare ges de utländska tjänstemännen möjlighet att ställa frågor till den reviderade, men frågorna som får ställas måste rymmas inom ramen för det syfte som den administrativa utredningen utförs samt inom ramen för den beslutade revisionen.

Informationsutbyte med stöd av rådets förordning nr 389/2012 om punktskatter

Skatteverket kan besluta om revision för att hämta in upplysningar som krävs med anledning av en begäran om informationsutbyte som görs med stöd av rådets förordning (EU) nr 389/2012 av den 2 maj 2012 om administrativt samarbete i fråga om punktskatter och om upphävande av förordning (EG) nr 2073/2004.

Beslut om revision fattas då med stöd av 41 kap. 2 § SFL och förordningens artikel 8. Av artikel 8 följer bl.a. att för att kunna lämna den information som avses i förordningen ska den tillfrågade myndigheten överlämna den information som är nödvändig för att se till att punktskattelagstiftningen tillämpas korrekt, inklusive information som gäller ett eller flera enskilda fall, särskilt när skattepliktiga varor flyttas inom unionen. Den tillfrågade myndigheten ska gå till väga som om den agerade för egen räkning eller på begäran av en annan myndighet i den egna medlemsstaten. Det innebär bl.a. att samtliga bestämmelser i SFL som kan bli aktuella ska tillämpas, vilket betyder att bestämmelser om t.ex. kommuni­kation, undantag av handling, bevissäkring och omprövning blir tillämpliga.

Kompletterande information

• Vem får revideras?