Vad är ersättning för arbete?

Ersättning för arbete

Huvudregeln är att skatteavdrag ska göras från kontant ersättning för arbete (10 kap. 3 § första stycket SFL). Av uttrycket ”kontant ersättning för arbete” följer att skatteavdrag bara kan komma i fråga om det betalas ut en ersättning i pengar. Om ersättningen för ett arbete enbart ges ut i form av en skattepliktig förmån, t.ex. fri bostad finns det ingen möjlighet att göra ett skatteavdrag. När skattepliktiga förmåner ges ut tillsammans med kontanta ersättningar ska skatteavdraget beräknas på den totala ersättningen.

Ersättning för arbete är ett centralt begrepp både vad gäller reglerna om skatteavdrag och bestämmelserna om arbetsgivar-avgifter. Det grundläggande för skyldigheten att göra skatte-avdrag är alltså att någon ger ut en ersättning för arbete. Skatteavdrag ska göras från ersättning för arbete om inte de i lagtexten angivna undantagen från avdragsskyldighet kommer i fråga (10 kap. 4–13 §§ SFL). Det viktigaste av undantagen avser betalningsmottagare som är godkända för F-skatt.

Ersättning för arbete eller köp av vara m.m.?

Det är ersättning för arbete som utgör underlag för skatteavdrag. Den som betalar ut ersättning som avser köp av varor ska inte göra skatteavdrag från betalningen. Gränsdrag­ningen mellan ersättning för arbete och köp av vara är inte alltid helt självklar.

Prövningen ska göras ur köparens, utbetalarens, synvinkel. Det är köparen, den som betalar ut en ersättning som ska göra bedömningen av om ersättningen avser arbete eller om den avser något annat än arbete, en vara, en rättighet eller liknande. Detta framgår av propositionen när F-skatten infördes 1993. Där anges ett exempel på problemen. ”Den som t.ex. köpt och sedan för ett högre pris sålt en bil kan – om han lagt ner arbete på bilen – kanske vara benägen att betrakta en del av försäljningsvinsten som ersättning för arbete. Den som köper bilen av honom ska emellertid inte göra skatteavdrag eftersom köpeskillingen från köparens synpunkt inte är att anse som ersättning för sådant arbete som utförts åt honom” (prop. 1991/92:112, s. 172).

HFD har prövat frågan om en ersättning ska anses som ersättning för arbete eller som betalning för sålda produkter (RÅ 2003 ref. 89). Ett svenskt bolag hade ansökt om arbetstillstånd för bärplockning för ett stort antal personer från olika länder. Betalningarna till plockarna ansågs som ersättning för arbete och inte som betalning för levererade produkter. Målet behandlar skyldigheten att betala arbetsgivaravgifter men motsvarande principer gäller för skyldigheten att göra skatteavdrag.

Datorprogram, restaurangbesök, konstverk

Den som anlitar en datakonsult för att omarbeta företagets datarutiner ger ut ersättning för arbete. Om företaget i stället köper ett färdigt program som datakonsulten utarbetat i ett annat sammanhang bör detta behandlas som köp av vara. Den ersättning en patient betalar till sin tandläkare utgör ersättning för arbete medan det en restauranggäst betalar för en måltid på en restaurang bör jämställas med köp av vara. Den som köper en tavla av en konstnär betalar för köp av vara. Den som uppdrar åt en konstnär att måla sitt porträtt ger ut ersättning för arbete.

Konferens

Ett ytterligare exempel på gränsdragningsproblem är när ett företag vill hålla ett möte på en konferensanläggning. Den som tillhandahåller konferenslokaler tillhandahåller ofta samtidigt tjänster av olika slag, t.ex. ljudtekniker, kopieringshjälp, möblering av möteslokaler, måltider och hotellrum. Det beställaren betalar för är ett ”paket” som i huvudsak avser hyra av möteslokaler och övernattningsrum samt måltider. En helhetsbedömning måste göras av vad beställaren betalar för. Det förhållandet att det i ”paketet” också ingår ett antal tjänster, dvs. arbete, bör inte förta att betalningen för hela arrangemanget ska jämställas med köp av vara.

Ersättning till dödsbo

När ersättning för arbete betalas ut efter att arbetstagaren avlidit ska skatteavdrag också göras. För dödsfallsåret sker beskattningen i princip som om den avlidne hade levt hela beskattningsåret. Det betyder att skatteavdrag ska göras och då vanligen enligt reglerna för engångsbelopp. Om den avlidne under dödsfallsåret också erhållit lön från arbetsgivaren görs skatteavdrag enligt den skattetabell som finns för engångsbelopp och i annat fall med 30 procent. Ett dödsbo är för senare år än dödsåret ett eget skattesubjekt. Dödsboet är också en juridisk person. Detta innebär att om en ersättning för arbete betalas ut till ett dödsbo ska skatteavdrag göras med 30 procent om dödsboet inte har F-skatt. Läs även om hur skatteavdrag beräknas. Om ett dödsbo skiftats ska inkomster som erhålls efter skiftet beskattas hos arvtagarna. Detta gäller dock inte lön, pension och dylikt eftersom dessa slag av ersättningar anses ha sådan särskild anknytning till den avlidne att beskattning ska ske hos dödsboet även om utbetalning inte skett förrän efter det att dödsboet skiftats (RÅ 1961 ref. 45).

Royalty

Vid utbetalningar av upphovsrättsliga ersättningar uppstår ofta svårbedömda gränsdragningsproblem. Utbetalning av royalty baseras ofta på antalet sålda produkter eller sålda konstnärliga verk. Ett bokförlag kan t.ex. betala ut royalty till en författare efter antalet sålda böcker. Den fråga som måste besvaras är om betalningen utgör ersättning för arbete eller är betalning för själva upphovsrätten, dvs. kan jämställas med köp av vara. En royaltyinkomst på grund av en bedriven konstnärlig eller vetenskaplig verksamhet som utförts på beställning av en uppdragsgivare bör anses som ersättning för arbete.

Författare

Som exempel kan nämnas att ett bokförlag kontaktar en läroboksförfattare och avtalar med denne om att han eller hon ska skriva en lärobok. Förlaget blir då att betrakta som utbetalare av en arbetsersättning i SFL:s mening för de royaltyersättningar som förlaget betalar ut för läroboken. Om däremot t.ex. en författare erbjuder ett bokförlag ett färdigt verk eller ett verk under utarbetande eller om en uppfinnare säljer rätten till sin självständigt framtagna uppfinning, bör utbetalda ersättningar jämställas med köp av vara.

Förskottsroyalty

Även från s.k. förskottsroyalty, som är vanligt förekommande i förlagsbranschen, ska skatteavdrag göras om royaltyn kan anses som ersättning för arbete.

Ärvd royalty

Om royalty betalas ut till ett dödsbo gäller vanliga regler. Om royaltyn kan anses som ersättning för arbete (egentligen den avlidnes arbete) kan skatteavdrag komma att aktualiseras. Har dödsboet skiftats och royalty utbetalas till arv­tagare ska däremot skatteavdrag inte göras. Ärvd royalty anses inte utgöra ersättning för arbete. Detta gäller även när rätten till royaltyn förvärvats på annat sätt än genom arv.