Kostnadsavdrag – avdrag för utgifter

Vad innebär reglerna om avdrag för utgifter (kostnadsavdrag)?

Den som ger ut en ersättning för arbete, där en del av ersättningen är avsedd att täcka mottagarens utgifter i arbetet, ska i vissa fall inte betala arbetsgivaravgifter på den kostnadstäckande delen (2 kap. 21 § SAL). Det brukar ibland kallas för att en arbetsgivare eller annan utgivare får göra kostnadsavdrag vid beräkningen av arbetsgivaravgifter.

För att få göra avdraget krävs att mottagarens avdragsgilla utgifter kan beräknas uppgå till minst 10 procent av ersättningen från utgivaren under året. Bestämmelsen gäller bara i de fall utbetalaren ska betala arbetsgivaravgifter, d.v.s. när mottagaren är en fysisk person som har A-skatt.

Det finns två alternativ för hur en utgivare får göra kostnadsavdrag:

1. Avdrag enligt schablon för vissa bestämda yrkesgrupper.
2. Avdrag efter ett beslut från Skatteverket när det handlar om andra anställda eller mottagare av ersättning än dem under alternativ 1.

Reglerna om avdrag för utgifter är ett uttryck för den huvudprincip som gäller inom socialförsäkringen, nämligen att ersättningar som ska täcka kostnader inte är förmånsgrundande och därför inte heller avgiftsgrundande. Som exempel kan nämnas att vid beräkning av pensionsgrundande inkomst ska avdrag göras för de kostnader i arbetet som den enskilda haft (59 kap. 36 § SFB).

Även enligt reglerna för skatteavdrag finns bestämmelser om att skatteavdrag inte ska göras från den del av en ersättning som motsvarar avdragsgilla utgifter i arbetet för mottagaren (11 kap. 15 § SFL).

Utgivaren ska underrätta de mottagare som berörs av ett beslut om avdrag (2 kap. 21 § femte stycket SAL).

SINK och A-SINK

Kostnadsavdrag vid beräkning av arbetsgivaravgifter kan inte göras för betalningsmottagare som är bosatta utomlands och som omfattas av reglerna om SINK (2 kap. 21 § andra stycket SAL). Skälet till detta är att de som beskattas enligt SINK inte får göra avdrag för utgifter i arbetet.

För artister m.fl. som beskattas enligt reglerna om A-SINK skiljer sig reglerna åt. I bestämmelserna finns det ingen lagregel som säger att kostnadsavdrag inte kan medges vid A-SINK. Därför kan den som ger ut ersättning till utomlands bosatta artister och idrottsmän göra avdrag för deras utgifter om utgifterna i arbetet uppgår till minst 10 procent av ersättningen. För musiker kan schablonavdraget tillämpas men för idrottsmän krävs det ett beslut från Skatteverket.

Skilj kostnadsavdrag från kostnadsersättning

Det är viktigt att komma ihåg att bestämmelsen om avdrag för utgivaren för utgifter är avsedd för de fall där särskild kostnadsersättning inte har utbetalats utan lönen eller ersättningen har avpassats så att den även ska täcka arbetstagarens utgifter i arbetet. En arbetsgivare som vid sidan av lönen också betalar kostnadsersättning ska inte betala arbetsgivaravgifter på kostnadsersättningen så länge ersättningen motsvarar vad som är avdragsgillt i mottagarens beskattning (2 kap. 11 § 1 SAL). Sådana utgifter ska därför inte heller ingå i underlaget för kostnadsavdrag.

Kostnadsavdrag när kostnadsersättning ges ut

En anställds utgifter i arbetet måste uppgå till minst 10 procent av ersättningen från utgivaren. Om en utgivare vid sidan av lönen också har gett ut särskild kostnadsersättning krävs att mottagarens avdragsgilla utgifter, efter att ha minskats med kostnadsersättningen, uppgår till minst 10 procent av den avgiftsgrundande ersättningen.

Exempel: kostnadsavdrag och kostnadsersättning

I detta fall uppgår de avdragsgilla utgifterna efter reducering med kostnadsersättning till 10 procent av lönen. Kostnadsavdrag kan därför göras.

• Lön 100 000 kr
• Kostnadsersättning 30 000 kr
• Avdragsgilla utgifter 40 000 kr
• Kostnadsavdrag 10 000 kr

Kontrolluppgift och mottagarens beskattning

Även om utgivaren av en arbetsersättning får göra avdrag vid beräkningen av arbetsgivaravgifter ska utgivaren redovisa hela ersättningen före avdrag som bruttolön på mottagarens kontrolluppgift. Alla ersättningar med anledning av ett arbete, även kostnadsersättningar, är skattepliktiga för mottagaren. Mottagaren får sedan yrka avdrag för sina utgifter i inkomstdeklarationen.

Kostnadsavdrag enligt fastställd schablon

För vissa yrkeskategorier är det vanligt att de får ersättningar för sina arbeten som är avpassade för att även täcka deras utgifter i arbetet. Därför finns regler om att avdrag kan göras enligt fastställda schabloner. Utgifterna får för bestämda yrkesgrupper beräknas enligt schablon grundad på de genomsnittliga utgifterna inom respektive grupp (2 kap. 21 § tredje stycket SAL). Skatteverket har i föreskrifter angett vilka schablonavdrag som får användas för ett antal uppräknade yrkesgrupper vid beräkning av underlag för skatteavdrag och arbetsgivaravgifter För beskattningsåren 2012–2017 gäller SKVFS 2011:22 och SKVFS 2015:10. Den som ger ut ersättning till personer som tillhör någon av de angivna yrkesgrupperna kan göra schablonavdrag vid beräkning av arbetsgivaravgifter. Någon särskild ansökan behövs inte. Avdraget ska dock anges separat i arbetsgivardeklarationen.

En utbetalare får göra schablonavdrag från bruttoersättningen till en mottagare som tillhör någon av följande yrkesgrupper och med angivna procenttal under förutsättning att ersättningen från utbetalaren till viss del motsvarar utgifter i arbetet.

• För skogskörare som håller egen häst och eget fordon med 35 procent av ersättningen.
• För skogshuggare som håller egen motorsåg med 15 procent av ersättningen.
• För hemarbetare hos industriföretag m.fl. som håller med egen maskin för sömnad och dylikt med 15 procent av ersättningen.
• För fritidsombud hos försäkringsbolag med 30 % av ersättningen.
• För musiker och sångartister som engageras tillfälligt för högst en månad med 30 procent av ersättningen.
• För försäljare inom gravvårdsbranschen får avdrag för utgifter göras med 15 procent av ersättningen.

Förutom att mottagaren måste tillhöra någon av de angivna yrkesgrupperna är det ett viktigt krav att den utbetalda ersättningen är så beräknad att den till någon del motsvarar utgifter i arbetet. Skulle det vara klarlagt att ersättningen inte till någon del är avsedd att täcka mottagarens utgifter i arbetet får utgivaren inte göra något avdrag vid avgiftsberäkningen.

Musiker och sångartister

Reglerna för att göra kostnadsavdrag enligt schablon för musiker och sångartister har förändrats fr.o.m. beskattningsåret 2017. Det schablonmässiga kostnadsavdraget med 30 procent från underlaget för arbetsgivaravgifter får enbart göras för sådana musiker och sångartister som engageras tillfälligt för högst en månads arbete. Här avses både formella anställningar och andra former av uppdrag och engagemang.

Skatteverket anser att vid upprepade anställningar som var och en understiger en månad bör varje period bedömas var för sig, under förutsättning att tiden mellan anställningarna är minst lika lång som den inledande anställningen. Om denna förutsättning är uppfylld kan kostnadsavdrag därför göras av samma arbetsgivare vid flera avgränsade anställningar under året, trots att den totala anställningstiden överstiger en månad.

Avdrag kan även göras om en anställning som har avtalats att omfatta längre tid än en månad avbryts så att den faktiska anställningstiden uppgår till högst en månad (Skatteverkets ställningstagande Kostnadsavdrag från arbetsgivaravgifterna för musiker).

Om en anställning på fyra veckor har avtalats med en musiker, men förlängs på grund av oplanerade händelser, så bör kostnadsavdrag få göras för de första fyra veckorna, men däremot inte för resterande tid.

En förutsättning för att få använda schablonavdrag är dock att ersättningen till musikerna eller sångartisterna är avsedd att till viss del motsvara deras utgifter i arbetet. Om musikern eller sångartisten inte har några utgifter i arbetet som är avdragsgilla vid inkomstbeskattningen,är utgångspunkten att arbetsgivaren inte har rätt att göra schablonavdraget. Lagtextens formulering ger stöd för denna uppfattning. Förutsättningen för avgiftsfrihet är just att ersättningen ”till viss del motsvarar utgifter i arbetet” (2 kap. 21 § första stycket SAL).

Beräkning av avdrag enligt schablon

Om utbetalaren har betalat ersättning för andra utgifter än traktaments- och resekostnadsersättning vid tjänsteresa ska ersättningen räknas av från det schablonmässigt beräknade kostnadsavdraget. Detsamma gäller värdet av eventuell utgiftstäckning om utbetalaren på annat sätt slutligen stått för utgifterna i arbetet (SKVFS 2011:22 och SKVS 2015:10). Bestämmelserna gäller såväl för den som tillfälligt anlitar en uppdragstagare som den som har en formellt anställd arbetstagare som omfattas av schablonreglerna.

Om exempelvis ett aktiebolag i musikbranschen med tillfälligt anställda musiker också har utgifter för de instrument musikerna använder bör schablonavdraget minskas med dessa utgifter. Däremot ska inte eventuella traktamenten eller resekostnadsersättning till arbetstagarna medföra någon minskning av schablonavdraget.

Exempel: beräkning av kostnadsavdrag enligt schablon

En konsertarrangör har betalat ut ersättning till en musiker med 100 000 kr och traktamente vid tjänsteresa med 2 500 kr. Arrangören hade också hyrt ett instrument för att användas av musikern som också höll med egna instrument. Hyreskostnaden uppgick till 15 000 kr. Kostnadsavdraget blir då 15 000 kr (= 30 % av ersättningen minskat med kostnadstäckningen 15 000 kr). Traktamentet ska inte påverka arbetsgivarens kostnadsavdrag.

Avdrag efter ansökan

En arbetsgivare med anställda, som inte tillhör de grupper för vilka reglerna om schablonavdrag gäller, kan bara få avdrag för anställdas utgifter i arbetet efter ansökan till Skatteverket. Om det inte finns en schablon ska Skatteverket på begäran av den som ger ut ersättning för utgifterna bestämma hur utgifterna ska beräknas (2 kap. 21 § fjärde stycket SAL).

Särskilda beslut om avdrag för utgifter är inte så vanligt förekommande hos Skatteverket. Det kan antas bero på att arbetsgivare i regel betalar ut kostnadsersättningar för att täcka den anställdas avdragsgilla utgifter.

Som exempel på när beslut om kostnadsavdrag förekommer, kan nämnas resande säljare som har sina huvudsakliga inkomster i form av provisioner som också är avsedda att täcka säljarens utgifter i arbetet. Skatteverket måste i sitt beslut om avdrag för utgifter ta hänsyn till säljarens samtliga avdragsgilla utgifter i arbetet som rese- och logikostnader samt ökade levnadskostnader vid tjänsteresor. Säljarens senast avgivna inkomstdeklaration bör här kunna ge vägledning. Beslutet utformas ofta så att arbetsgivaravgifter ska betalas på en viss procentuell andel av provisionen.

Ett annat exempel är musiker med anställningstid som överstiger en månad. Arbetsgivaren har då inte har rätt att göra det schablonmässiga avdraget med 30 procent. Om musikern har egna avdragsgilla utgifter som beräknas uppgå till minst 10 procent av bruttolönen kan däremot arbetsgivaren ansöka om ett beslut om kostnadsavdrag för musikern.

För att Skatteverket ska kunna medge en utgivare kostnadsavdrag krävs att mottagarens avdragsgilla utgifter i arbetet uppgår till minst 10 procent av ersättningen. Om de är lägre får arbetsgivaren inte undanta utgifterna från underlaget för arbetsgivaravgifter. Observera att det endast är avdragsgilla utgifter i arbetet som man får ta hänsyn till. Andra avdragsgilla utgifter för t.ex. resor till och från arbetet, för hemresor eller för dubbel bosättning får inte undantas vid beräkning av arbetsgivaravgifter.

Avdrag vid ersättning till näringsidkare

Det kan förekomma att även den som ger ut ersättning till en näringsidkare ska betala arbetsgivaravgifter. Det inträffar när det är ersättning för arbete till en fysisk person som inte är godkänd för F-skatt. Utgivaren kan även i sådana fall minska underlaget för arbetsgivaravgifter med mottagarens utgifter i arbetet.

Finns det en fastställd schablon, ska schablonen tillämpas. I övriga fall krävs Skatteverkets beslut. Skatteverket kan då ta hänsyn till betalningsmottagarens samtliga avdragsgilla utgifter i arbetet. Utgifterna ska ha ett samband med uppdraget i fråga. Det handlar i första hand om de direkta driftkostnaderna för arbetet, som material och liknande samt för uppdragstagarens egna anställda. Men man får även ta hänsyn till näringsidkarens övriga utgifter t.ex. avskrivningar för maskiner och inventarier och hyreskostnader. Genom proportionering får man beräkna den andel av dessa kostnader som kan hänföras till det aktuella uppdraget. Sådana bokslutstransaktioner som avser räntefördelning, avsättning till periodiseringsfonder och expansionsfond m.m. får man däremot inte ta med vid beräkningen av avdraget eftersom de inte utgör utgifter i arbetet.