Noter och tilläggsupplysningar

Tilläggsupplysningar enligt årsredovisningslagen

En årsredovisning ska bl.a. bestå av noter (2 kap. 1 § ÅRL). Balansräkningen, resultaträkningen och noterna ska upprättas som en helhet och ge en rättvisande bild av företagets ställning och resultat. Om det behövs för att ge en rättvisande bild, ska företaget även lämna tilläggsupplysningar (2 kap. 3 § ÅRL).

I kapitel 5 i ÅRL finns bestämmelserna om tilläggsupplysningar. Upplysningarna ska lämnas i noter. Om inte något annat följer av kravet i 2 kap. 2 § ÅRL på överskådlighet, ska noter som avser enskilda poster i balansräkningen eller resultaträkningen läggas fram i samma ordning som posterna. Hänvisning ska göras vid de poster som noterna hänför sig till (5 kap. 3 § ÅRL).

Som en följd av implementeringen av EU:s direktiv 2013/34/EU om årsbokslut, koncernredovisning och rapporter i vissa typer av företag har kapitlet om noter helt strukturerats om. Ändringarna gäller för det räkenskapsår som påbörjas närmast efter den 31 december 2015 och krav på noter ställs olika för olika kategorier av företag.

Mindre och större företag ska i noter lämna upplysningar enligt 5 kap. 4 – 24 §§ ÅRL. Ytterligare bestämmelser för mindre och större företag om noter finns i 2 kap. 3 §, 3 kap. 4, 10a och 10b §§ och 7 kap. 2 § ÅRL. Bestämmelser för mindre företag om noter finns dessutom i 3 kap. 5 § ÅRL (5 kap. 1 § ÅRL).

Större företag ska i noter även lämna upplysningar enligt 5 kap. 25 – 48 §§ ÅRL samt 3 kap. 8 och 10 §§ ÅRL (5 kap. 2 § ÅRL).

Tilläggsupplysningar som ska lämnas av både mindre och större företag enligt 5 kap. ÅRL är

• värderingsprinciper (5 kap. 4 § ÅRL)
• avvikelser från grundläggande redovisningsprinciper (5 kap. 5 § ÅRL)
• byte av uppställningsform (5 kap. 6 § ÅRL)
• jämförelsetal (5 kap. 7 § ÅRL)
• anläggningstillgångar (5 kap. 8 § ÅRL)
• goodwill (5 kap. 9 § ÅRL)
• finansiella instrument (5 kap. 10 § ÅRL)
• uppskrivningsfond och fond för verkligt värde (5 kap. 11 - 12 §§ ÅRL)
• långfristiga skulder (5 kap. 13 § ÅRL)
• ställda säkerheter (5 kap. 14 § ÅRL)
• eventualförpliktelser (5 kap. 15 § ÅRL)
• åtaganden till förmån för koncernföretag m.fl. (5 kap. 16 § ÅRL)
• ekonomiska arrangemang som inte redovisas i balansräkningen (5 kap. 17 § ÅRL)
• lån till ledande befattningshavare (5 kap. 18 § ÅRL)
• exceptionella intäkter och kostnader (5 kap. 19 § ÅRL)
• medelantalet anställda under räkenskapsåret (5 kap. 20 § ÅRL)
• moderföretag (5 kap. 21 § ÅRL)
• väsentliga händelser efter räkenskapsårets slut (5 kap. 22 § ÅRL)
• transaktioner med närstående (5 kap. 23–24 §§ ÅRL)

Större företag ska dessutom lämna följande tilläggsupplysningar.

• ytterligare upplysningar om anläggningstillgångar (5 kap. 25 § ÅRL)
• omsättningstillgångar (5 kap. 26 § ÅRL)
• ytterligare upplysningar om finansiella instrument (5 kap. 27 § ÅRL)
• inköp och försäljningar mellan koncernföretag (5 kap. 28 § ÅRL)
• dotterföretag och vissa andra företag (5 kap. 29-30 §§ ÅRL)
• ytterligare upplysningar om långfristiga skulder (5 kap. 31 § ÅRL)
• ytterligare upplysningar om lån till ledande befattningshavare (5 kap. 32 § ÅRL)
• konvertibla lån (5 kap. 33 § ÅRL)
• aktiekapitalet (5 kap. 34 § ÅRL)
• disposition av vinst eller förlust (5 kap. 35 § ÅRL)
• skatter (5 kap. 36 § ÅRL)
• ytterligare upplysningar om anställda (5 kap. 37 § ÅRL)
• könsfördelningen bland ledande befattningshavare (5 kap. 38 § ÅRL)
• löner, ersättningar och sociala kostnader (5 kap. 39–40 §§ ÅRL)
• pensioner och liknande förmåner (5 kap. 41 § ÅRL)
• tidigare styrelse och verkställande direktör (5 kap. 42 § ÅRL)
• suppleanter och vice verkställande direktör (5 kap. 43 § ÅRL)
• avtal om avgångsvederlag (5 kap. 44 § ÅRL)
• ytterligare upplysningar om moderföretag (5 kap. 45 § ÅRL)
• ytterligare upplysningar om ställda säkerheter (5 kap. 46 § ÅRL)
• nettoomsättningens föredelning (5 kap. 47 § ÅRL)
• ersättningar till revisorer och revisionsföretag (5 kap. 48 § ÅRL)

För europabolag och europakooperativ finns särskilda regler i 5 kap. 49 § ÅRL.

Därutöver ska större företag i balansräkningen eller i en not specificera större belopp som ingår i posterna Förutbetalda kostnader och upplupna intäkter samt Upplupna kostnader och förutbetalda intäkter (3 kap. 8 § ÅRL). Större företag ska dessutom specificera större avsättningar som har tagits upp under posterna Övriga avsättningar i balansräkningen (3 kap. 10 § ÅRL.

K1: förenklat årsbokslut

En enskild näringsidkare som upprättar ett förenklat årsbokslut ska upplysa om periodiseringsfonder, expansionsfonder, ersättningsfonder, skogskonton, insatsemissioner, upphovsmannakonton, betalningsplaner på skog samt summan av alla eventuella periodiseringsfonder i det förenklade årsbokslutet (BFNAR 2006:1 punkt 8.1).

Det förenklade årsbokslutet för en ideell förening eller ett registrerat trossamfund får innehålla tilläggsupplysningar till resultaträkningen och balansräkningen (BFNAR 2010:1 punkt 5.3), men det allmänna rådet innehåller inga regler för hur dessa upplysningar ska utformas.

K2: årsredovisning i mindre företag

Kapitel 18 i K2 behandlar de noter som ska lämnas i årsredovisningen. Inget hindrar att ett företag lämnar fler upplysningar än vad som krävs enligt det allmänna rådet. Sist i kapitlet finns vissa särskilda regler för aktiebolag, stiftelser och samfällighetsföreningar, där det också lämnas kommentarer som gäller för ekonomiska och ideella föreningar. För företag som ingår i en koncern eller äger andelar i intresseföretag eller i gemensamt styrda företag finns dessutom regler om noter i kapitel 19.

Årsredovisningens olika delar ska presenteras i följande ordning: förvaltningsberättelse, resultaträkning, balansräkning och noter (BFNAR 2016:10 punkt 3.2). Noterna ska i sin tur presenteras i ordningen redovisningsprinciper, noter till enskilda poster i resultat- och balansräkning och övriga poster (BFNAR 2016:10 punkt 18.2).

De upplysningar om värderingsprinciper som ett företag ska lämna enligt 5 kap. 2 § ÅRL ska omfatta bl.a. uppgifter om att företaget tillämpar ÅRL och det allmänna rådet (punkt 18.3).

De upplysningar om grunderna för avskrivning av anläggningstillgångar som ska lämnas enligt 5 kap. 8 § andra stycket ÅRL ska omfatta avskrivningstiden för varje post. Ett företag som fördelar avskrivningen på något annat sätt än linjärt ska lämna upplysningar om hur avskrivningen fördelas. Upplysning ska också lämnas om huruvida företaget enligt punkt 10.25 skriver av en tillgång till restvärdet (punkt 18.4).

Ett företag som utför tjänste- eller entreprenadavtal till fast pris ska lämna upplysningar om företaget tillämpar huvudregeln eller alternativregeln (punkt 18.5). Upplysning ska lämnas om indirekta utgifter har räknats in i värdet för pågående arbeten för annans räkning för det fall alternativregeln tillämpas på tjänste- och entreprenaduppdrag till fast pris (punkt 18.6). Upplysning ska också lämnas för det fall indirekta tillverkningskostnader räknas in i anskaffningsvärdet för egentillverkade varor (punkt 18.7).

Ett företag som redovisar ett tjänste- eller entreprenaduppdrag till fast pris enligt alternativregeln ska, när de inte redovisat någon resultatavräkning, lämna upplysningar om aktiverade nedlagda utgifter och fakturerat belopp för sådana pågående arbeten. Upplysningarna ska lämnas till tillgångsposten Pågående arbete för annans räkning, om de aktiverade nedlagda utgifterna är större än det fakturerade beloppet. Om de aktiverade nedlagda utgifterna är mindre än det fakturerade beloppet ska upplysningarna i stället lämnas till skuldposten Pågående arbete för annans räkning (punkt 18.12).

Det allmänna rådet ger därutöver vägledning till hur företag ska utforma övriga upplysningar som ska lämnas i noter enligt ÅRL.

K3: årsredovisning och koncernredovisning

Noterna ska, enligt BFNAR 2012:1 punkt 8.2, normalt presenteras i följande ordning:

1. Redovisningsprinciper och värderingsprinciper
2. Uppskattningar och bedömningar
3. Tilläggsupplysningar till poster i den ordning respektive post redovisas i resultat- och balansräkning
4. Övriga noter.

Företaget ska lämna upplysningar om att de tillämpar ÅRL och det allmänna rådet. Företaget ska även lämna upplysningar om vilka redovisningsprinciper de valt och vilka som är relevanta för att förstå den finansiella rapporten, utöver det som krävs enligt ÅRL och det allmänna rådet i övrigt (punkt 8.3). För poster som avser tillgångar, avsättningar eller skulder i annan valuta än företagets redovisningsvaluta ska det anges enligt vilka principer beloppen har räknats om till redovisningsvalutan (punkt 8.3A).

Företaget ska lämna upplysningar om de bedömningar som har betydande effekt på de redovisade beloppen i den finansiella rapporten (punkt 8.4). Det ska också lämnas upplysningar om antaganden om framtiden och andra viktiga källor till osäkerhet i uppskattningarna på balansdagen om dessa innebär en betydande risk för en väsentlig justering av de redovisade värdena för tillgångar och skulder under nästa räkenskapsår. Om så är fallet ska företaget lämna upplysningar om tillgångarnas och skuldernas karaktär och deras redovisade värde på balansdagen (punkt 8.5).

Det allmänna rådet ger därutöver vägledning till hur företag ska utforma övriga upplysningar som ska lämnas i noter enligt ÅRL.

Företag som följer internationella redovisningsregler

Företag som följer internationella redovisningsregler tillämpar IFRS och IAS med de undantag och tillägg som ges i RFR 2 Redovisning för juridiska personer.

För en noterad juridisk person som är moderbolag och upprättar en koncernredovisning gäller följande för tilläggsupplysningar: i de fall upplysningarna i koncernredovisningen även är tillämpliga för moderbolaget och man lämnar upplysningarna på ett sådant sätt att det är uppenbart att de avser såväl koncern som moderbolag, begränsas upplysningskraven från IFRS i moderbolaget till de krav som gäller specifikationer för redovisade belopp. Begränsningen gäller inte de upplysningskrav som följer av ÅRL eller Finansinspektionens föreskrifter och allmänna råd .

Företag som följer Finansinspektionens föreskrifter och allmänna råd

För de kreditinstitut, värdepappersbolag och försäkringsföretag som ska tillämpa ÅRKL respektive ÅRFL finns särskilda bestämmelser i respektive lag om vilka tilläggsupplysningar som ska lämnas.

Kreditinstitut och värdepappersbolag

För kreditinstitut och värdepappersbolag regleras vilka tilläggsupplysningar som ska lämnas i 5 kap. ÅRKL. Upplysningarna ska lämnas i noter. Om det inte står i strid med kravet på överskådlighet, får man lämna upplysningarna i balansräkningen eller resultaträkningen i stället. Vilka bestämmelser om tilläggsupplysningar i 5 kap. ÅRL som även ska tillämpas av kreditinstitut och värdepappersbolag regleras i 5 kap. 1 § ÅRKL med de avvikelser som anges i 5 kap. 2 § ÅRKL.

Därutöver ska institutet eller bolaget lämna upplysningar om

• tillgångar (5 kap. 3 § ÅRKL)
• skulder (5 kap. 4 § ÅRKL)
• resultaträkningens poster (5 kap. 5 § ÅRKL)
• koncernföretag, intresseföretag, gemensamt styrda företag och övriga företag som det finns ett ägarintresse i (5 kap. 6 § ÅRKL)
• kapitaltäckningen m.m. (5 kap. 7 § ÅRKL).

I FI:s föreskrifter och allmänna råd specificeras vilka tilläggsupplysningar som ska lämnas till balansräkningen och resultaträkningen i FFFS 2008:25 5 kap. 1–21 §§. För mindre onoterade värdepappersbolag finns begränsat vilka upplysningar bolaget behöver lämna enligt godkända internationella redovisningsstandarder (FFFS 2008:25 5 kap. 23 §).

Försäkringsföretag

För försäkringsföretagen regleras vilka tilläggsupplysningar som de ska lämna i 5 kap. ÅRFL. Vilka bestämmelser om tilläggsupplysningar i 5 kap. ÅRL som även ska tillämpas av försäkringsföretag regleras i 5 kap. 1 § ÅRFL med de avvikelser som anges i 5 kap. 2 § ÅRFL.

Därutöver ska företaget lämna särskilda upplysningar om

• tillgångar (5 kap. 3 § ÅRFL)
• eget kapital och avsättningar (5 kap. 4 § ÅRFL)
• resultaträkningens poster (5 kap. 5 § ÅRFL)
• koncernföretag, intresseföretag, gemensamt styrda företag respektive övriga företag (5 kap. 6 § ÅRFL).

I FI:s föreskrifter och allmänna råd specificeras vilka tilläggsupplysningar som företaget ska lämna till balansräkningen och resultaträkningen i FFFS 2015:12 5 kap. 1–15 §§.

Kompletterande information

• Redovisningsrådets tidigare normgivning om tilläggsupplysningar i avsnitt 41 i Handledningen för sambandet mellan redovisning och beskattning 2013 (SKV 305).